간주임대료 계산시 차감하는 건설비는 자본적 지출액으로 관련 증빙에 의하여 확인되는 금액임

OOO세무서장이 2012.1.16. 청구인에게 한 종합소득세 2006년 귀속 OOO원, 2007년 귀속 OOO원, 2008년 귀속 OOO원 및 2009년 귀속 OOO원의 부과처분은 OOO 1034-49 OOO프라자 4․5층에 대한 건설비 상당액과 임대에 공한 면적을 재조사한 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

• 가. 청구인은 공동사업자 조OOO(청구인 지분: 20분의 14, 조OOO 지분: 20분의 6, 이하 “청구인 등”이라 한다)과 함께 2004.9.23. OOO 1034-49 OOO프라자 4층과 5층에서 ‘OOO’(이하 “쟁점사업장”이라 한다)의 상호로 찜질방 및 사우나업을 공동으로 영위하면서 쟁점사업장의 일부 면적을 식당 등의 용도로 임대 하고, 부가가치세 및 종합소득세 신고시 임대보증금 OOO원 중 일부(2006년 OOOOO원, 2007년 OOO원, 2008년 OOO원, 2009년 OOO원)만을 반영하였다.
• 나. OOO지방국세청장(이하 “조사관청”이라 한다)은 청구인 등에 대하여 세무조사를 실시한 결과, 청구인 등이 임대보증금을 과소신고한 사실을 확인하고 간주임대료에 대해 부가가치세를 추징하는 한편 각 귀속연도별로 과소신고한 임대보증금 상당액을 부동산임대소득금액 계산에 있어서 총수입금액에 산입하여 2012.1.16. 청구인에게 공유자지분에 상당한 종합소득세 2006년 귀속분 OOO원, 2007년 귀속분 OOO원, 2008귀속분 OOO원 및 2009귀속분 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2012.4.3. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 임대보증금 총액이 OOO원인 사실과 종합소득세 신고시 임대보증금을 과소신고한 금액 관련 간주임대료에 대하여 부가가치세를 부과한 처분에 대하여는 이의가 없으나, 부동산임대소득금액을 실지조사방법으로 결정하는 경우에는소득세법제25조(총수입금액계산의 특례) 및 같은 법 시행령 제53조(총수입금액계산의 특례)의 규정에 따라 실제 투입된 건설비 상당액을 임대보증금에서 차감하여 총수입금액에 산입할 금액을 계산하는 바, 청구인이 계상한 건설비 상당액(건물가액 및 시설장치로 계상된 기타자산)의 지출사실 및 금액이 대차대조표 및 매입처별세금계산서합계표에 의하여 구체적으로 입증되므로 이를 총수입금액에 산입할 부동산임대소득 계산시 임대보증금에서 차감하는 것이 타당함에도 불구하고, 처분청은 이를 차감하지 아니하였으며, 청구인은 2006년부터 2009년까지 기장에 의하여 종합소득세를 신고한 바, 2006년 신고시 제출한 표준대차대조표(2006.12.31. 현재)에 의하면 유형자산 중 건물가액이 OOO원, 기타자산이 OOO원으로 계상되어 있고, 2004년 제2기부터 2006년 제1기까지의 매입처별세금계산서합계표에 의하면 위 기타 자산 중 시설장치가액이 O,OOO,OOO,OOO원으로 확인되는 바, 총수입금액 계산시 쟁점사업장 관련 건설비 상당액 OOO원(건물가액 OOO원+시설장치가액 OOO원)을 임대보증금에서 차감하여 임대소득을 계산하는 것이 타당하고, 쟁점사업장 중 임대면적에 해당하는 건설비 상당액 계산시 반영되는 임대면적을 보더라도 처분청이 제시한 임대차계약서상 임대면적 232.39㎡(전체 연면적 3,517.9㎡의 약 6.6%)은 5층 임대사업장 4곳의 실제 임대면적이 포함되어 있지 아니한 것이며, 청구인이 도면상으로 계산한 임대면적은 전체 연면적의 28.44%에 해당하여 총 건설비 상당액(OOO 원) 중 쟁점사업장의 임대면적에 해당하는 금액은 OOO원으로 이는 임대보증금 총액인 OOO원을 초과하여 총수입금액에 산입할 임대소득이 없으므로 이 건 처분은 취소되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 쟁점사업장을 개업함과 동시에 찜질방내에 식당 등을 임대한 사실이 임대차계약서 등에 의해 나타나고, 쟁점사업장 의 전체 연면적(전유부분)은 3,517.9㎡(401호 1,742.64㎡, 501호 1,775.26 ㎡)이며, 이 중 임대차계약서상 임대면적은 232.39㎡인데, 5층의 남탕매점 등 3곳은 임대면적이 기재되어 있지 아니하고 세신장소는 임대차계약서가 존재하지 아니하는 것으로 확인되었으며, 소득세법상 임대면적이란 해당 건축물 중 임대차계약에 의하여 임대보증금ㆍ전세금 또는 이와 유사한 성질의 금액(월세만 받은 면적을 제외한다)을 받고 실제로 임대한 면적을 말하는 것이며(집행기준 25-53-3), 같은 법 시행령 제53조(총수입금액계산의 특례) 제3항에서 총수입금액에 산입할 금액의 계산시 당해 과세기간의 보증금등의 적수에서 차감하는 “임대용부동산의 건설비 상당액의 적수”를 산정함에 있어서 반영하는 임대면적의 경우, 쟁점사업장의 직영면적과 임대면적의 구분이 명확하지 아니한 상태에서 청구인이 객관적인 증빙에 의하여 합리적으로 구분․가능한 임대면적을 제시하지 아니한 채 주장하는 임대면적(심판청구시 34.71%, 심리과정에서 28.44%로 정정)은 신빙성이 없는 바, 임대차계약서상 임대면적(전체 연면적의 약 6.6%)을 기준으로 임대용부동산의 건설비 상당액을 계산하여야 하며, 청구인은 건물과 기타자산(시설장치)을 포함하여 총 OOO원을 쟁점사업장의 건설비로 보아야 한다고 주장하나, 청구인이 2004년 귀속 종합소득세 신고시 제출한 대차대조표(2004.12.31. 현재)상 건물가액은 OOO원이며, 인테리어 및 시설장치 등 기타자산으로 계상된 금액은 OOO원이고, 이중 인테리어 공사비 등 용역의 임대면적과 직접 관계되는 공사비는 OOO원이며, 나머지 금액은 사우나 시설공사비로 임대개시 이후에 발생한 사실이 쟁점사업장의 계정별원장 등에 의하여 나타나 쟁점사업장의 건설비 상당액은 청구인이 주장하는 OOO원이 아닌 OOO원으로 산정하는 것이 합리적이라고 보여지는 바, 청구주장은 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁점 쟁점사업장 중 임대면적에 대한 과소신고 임대소득금액을 계산함에 있어 총수입금액에서 차감하는 건설비 상당액의 적정 여부
• 나. 관련법령 소득세법 제25조 【총수입금액 계산의 특례】

① 거주자가 부동산 또는 그 부동산상의 권리 등을 대여하고 보증금·전세금 또는 이와 유사한 성질의 금액(이하 이 항에서 "보증금등"이라 한다)을 받은 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 사업소득금액을 계산할 때에 총수입금액에 산입(算入)한다. 다만, 주택을 대여하고 보증금등을 받은 경우에는 3주택[주거의 용도로만 쓰이는 면적이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택으로서 해당 과세기간의 기준시가가 3억원 이하인 주택은 2013년 12월 31일까지는 주택 수에 포함하지 아니한다] 이상을 소유하고 해당 주택의 보증금등의 합계액이 3억원을 초과하는 경우를 말하며, 주택 수의 계산 그밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. <개정 2012.1.1>

② 거주자가 재고자산(在庫資産) 또는 임목을 가사용으로 소비하거나 종업원 또는 타인에게 지급한 경우에도 이를 소비하거나 지급하였을 때의 가액에 해당하는 금액은 그 소비하거나 지급한 날이 속하는 과세기간의 사업소득금액 또는 기타소득금액을 계산할 때 총수입금액에 산입한다. 소득세법 시행령 제53조 【총수입금액계산의 특례】

① 삭제 <2010.2.18>

② 삭제 <2010.2.18>

③ 법 제25조제1항 본문에 따라 총수입금액에 산입할 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한다. 이 경우 총수입금액에 산입할 금액이 영보다 적은 때에는 없는 것으로 보며, 적수의 계산은 매월 말 현재의 법 제25조제1항 본문에 따른 보증금등(이하 이 조에서 "보증금등"이라 한다)의 잔액에 경과일수를 곱하여 계산할 수 있다. <개정 2010.2.18>

1. 주택과 주택부수토지를 임대하는 경우(주택부수토지만 임대하는 경우는 제외한다) 총수입금액에 산입할 금액 ＝ {해당 과세기간의 보증금등 - 3억원(보증금등을 받은 주택이 2주택 이상인 경우에는 보증금등의 적수가 가장 큰 주택의 보증금등부터 순서대로 뺀다)}의 적수 × 60/100 × 1/365(윤년의 경우에는 366) × 금융회사 등의 정기예금이자율을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율(이하 이 조에서 "정기예금이자율"이라 한다) － 해당 과세기간의 해당 임대사업부분에서 발생한 수입이자와 할인료 및 배당금의 합계액

2. 제1호 외의 경우 총수입금액에 산입할 금액 ＝ (해당 과세기간의 보증금등의 적수 - 임대용부동산의 건설비 상당액의 적수) × 1/365(윤년의 경우에는 366) × 정기예금이자율 － 해당 과세기간의 해당 임대사업부분에서 발생한 수입이자와 할인료 및 배당금의 합계액

④ 법 제45조제4항 본문에 따라 소득금액을 추계신고하거나 법 제80조제3항 단서에 따라 소득금액을 추계조사결정하는 경우에는 제3항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 총수입금액에 산입한다. <개정 2010.2.18>

1. 주택과 주택부수토지를 임대하는 경우(주택부수토지만 임대하는 경우는 제외한다) 총수입금액에 산입할 금액 = {해당 과세기간의 보증금등 - 3억원(보증금등을 받은 주택이 2주택 이상인 경우에는 보증금등의 적수가 가장 큰 주택의 보증금등부터 순서대로 뺀다)}의 적수 × 60/100 × 1/365(윤년의 경우에는 366) × 정기예금이자율

2. 제1호 외의 경우 총수입금액에 산입할 금액 ＝ 해당 과세기간의 보증금 등의 적수 × 1/365(윤년의 경우에는 366) × 정기예금이자율

⑤ 제3항에서 "임대용부동산의 건설비 상당액"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 말한다. <개정 1996.12.31, 1998.4.1, 2001.12.31, 2005.2.19, 2008.2.22, 2008.2.29>

국유재산법 기타 법령에 의하여 국가 또는 지방자치단체에 기부채납하고 지하도로점용허가(1차 무상점용허가기간에 한한다)를 받아 이를 임대하는 경우에는 기획재정부령이 정하는 지하도 건설비 상당액

2. 제1호외의 임대용부동산의 경우에는 기획재정부령이 정하는 당해 임대용부동산의 건설비 상당액(토지가액을 제외한다)

⑥ 제3항의 규정에 의한 임대사업부분에서 발생한 수입이자·할인료 및 배당금은 비치·기장한 장부나 증빙서류에 의하여 당해 임대보증금등으로 취득한 것이 확인되는 금융자산으로부터 발생한 것에 한한다. <개정 2001.12.31>

⑦ 제3항 및 제4항의 계산식을 적용할 때 부동산을 전전세(轉傳貰) 또는 전대(轉貸)하는 경우 해당 부동산의 보증금등에 산입할 금액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 부동산의 일부만을 전전세 또는 전대한 경우에는 다음 계산식에 따라 계산한 금액에 전전세 또는 전대한 부분의 면적이 전세 또는 임차받은 부동산의 면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액으로 하고, 사업시설을 포함하여 전전세 또는 전대한 경우에는 그 가액의 비율에 따라 계산한 금액으로 한다. <개정 2010.2.18, 2010.12.30> 보증금등에 산입할 금액 = (전전세 또는 전대하고 받은 보증금등의 적수 - 전세 또는 임차받기 위하여 지급한 보증금등의 적수) × 1/365(윤년의 경우에는 366)

⑧ 법 제25조제1항 단서를 적용할 때 주택과 주택부수토지 및 주택 수의 계산 등에 관하여는 제8조의2제2항부터 제4항까지의 규정을 준용한다. <신설 2010.2.18>

⑨ 법 제25조제2항에 따른 소비하거나 지급하였을 때의 가액의 계산에 관하여는 제51조제5항을 준용한다. <개정 2010.2.18>

• 다. 사실관계 및 판단 (1)소득세법제25조(총수입금액계산의 특례) 제1항 및 같은 법 시행령 제53조 제3항은 “거주자가 부동산을 대여하고 받은 보증금에서 임대부동산의 건설비상당액을 차감한 금액을 부동산임대소득금액의 계산에 있어서 총수입금액에 산입한다”고 규정하고, 같은 법 기본통칙25-53…3(임대용부동산의 건설비 상당액의 범위) 제1항은 “임대용부동산의 매입ㆍ건설비는 건축물의 취득(매입ㆍ건설을 포함한다)금액에 건물에 설치된 부대시설의 가액을 포함하며, 건축물의 연면적이란 해당 건축물에 대한 건축물관리대장의 건물 연면적을 말하고, 임대면적이란 해당 건축물 중 임대차계약에 의하여 임대보증금ㆍ전세금 또는 이와 유사한 성질의 금액(월세만 받은 면적을 제외한다)을 받고 실제로 임대한 면적을 말한다”고 규정하고 있다.

(2) 처분청은 청구인이 누락한 임대보증금을 총수입금액에 산입하여 해당 귀속연도별 종합소득세를 경정․고지함에 있어서 계정별원장 등에 확인되는 건물가액은 2004년도말 장부가액 OOO원, 임대면적 관련 시설장치가액은 2004년도말 총 공사비 OOO원 중 O,OOO,OOO,OOO원, 임대면적은 임대차계약서상 면적 232.39㎡를 반영한 반면, 청구인은 2006년도말 장부가액 OOO원과 기타자산 OOO원 중 매입처별세금계산서합계표에 의해 시설장치가액으로 확인되는 O,OOO,OOO,OOO 원을 합한 OOO원이 쟁점사업장의 건설비 상당액 총액이며, 여기에 쟁점사업장의 도면상 임대면적 비율(전체 연면적의 28.44%)을 곱하여 계산한 O,OOO,OOO,OOO원이 임대면적에 해당하는 건설비 상당액이고, 이 금액은 처분청이 누락된 임대보증금으로 판단한 OOO원을 초과하여 총수입금액에 산입할 임대소득이 없으므로 이 건 처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있다.

(3) 청구인은 2006년도말 현재 건물가액, 시설장치가액 및 임대면적과 관련하여 재무제표 등을 증빙으로 제시한 바, 이에 대하여 본다. (가) 쟁점사업장의 2006.12.31. 현재 대차대조표상에는 건물가액은 O,OOO,OOO,OOO원, 기타자산은 OOO원으로 계상되어 있다. (나) 청구인의 2004년 제2기부터 2006년 제1기까지의 매입처별세금계산서합계표에 의하면, 건물가액은 3건(2004년 제2기 및 2005년 제2기, OOO프라자 등)의 공급가액이 OOO원, 시설장치가액은 2건(2004년 제2기 및 2006년 제1기, 부스타 등)의 공급가액이 OOO원으로 나타난다. (다) 청구인은 쟁점사업장의 건축물관리대장 및 전체 도면상으로 임대면적을 계산한 내역에 의하면, 전체면적은 3,517.9㎡(건축물관리대장), 공용면적 997.31㎡(찜질방과 임대사업장), 찜질방 직영면적은 2,520.59㎡(전체면적 - 공용면적), 임대면적은 729.15㎡(임대전용면적 + 공용면적을 직영면적과 임대면적으로 안분계산한 면적), 위 찜질방 직영면적 중 안분계산한 공유면적을 제외한 순수한 직영면적은 1,323.46㎡, 위 임대면적 중 같은 공유면적을 제외한 순수한 임대면적은 526.02㎡인 바, 전체면적 중 공유면적을 제외한 전용면적(순수 직영면적 + 순수 임대면적) 1,849.48㎡에서 순수 임대면적이 차지하는 면적비율은 28.44%(1,849.48㎡ /526.02㎡)로 나타나고, 청구인이 주장하는 임대면적에 해당하는 건설비 상당액은 OOO원OOO로 계산되는 반면, 처분청은 청구인이 제시한 임대차계약서에 의하여 임대면적(232.39㎡)을 계산한 바, 이 면적은 전체면적(3,517.9㎡)의 약 6.6%에 해당한다.

(4) 살피건대, 처분청이 청구인의 2006～2009년 귀속 종합소득세에 대하여 임대보증금이 과소신고된 것으로 보아 과세하였으며, 임대용부동산의 건설비 상당액은 취득가액은 물론 자본적 지출액이 포함되고, 매입처별세금계산서합계표 등에 의하여 시설장치비용으로 지출된 사실이 확인되는 금액은 건설비 상당액 계산시 포함하는 것이 타당하며, 임대면적 또한 임대보증금을 받고 실제로 임대한 면적으로 계산하는 것이 합리적인 바, 처분청이 임대면적을 계산함에 있어서 임대차계약서상에 기재된 임대면적만을 반영한 반면, 청구인은 쟁점사업장의 도면을 기준으로 임대면적을 재계산한 것이고, 처분청이 임대면적에 소요된 공사비로 확인한 OOO원은 청구인이 주장하는 임대면적 관련 공사비 O,OOO,OOO,OOO원과 더불어 과소신고된 임대보증금 OOO원을 초과한 것으로 보이나, 처분청의 확인금액 OOO원과 청구인이 주장하는 시설장치가액 OOO원의 산정내역이 다르고, 쟁점사업장 중 실제 임대면적이 불분명하므로 이를 재조사한 결과에 따라 총수입금액에 산입할 임대소득금액을 확정하여 이 건 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.