주식 양도대금 잔금을 회수할 가능성이 없게 된 것을 양도가액에서 차감할 수 있음.

OOO무서장이 2011.7.25. OOO에게 한 2008년 귀속 양도소득세 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

• 가. OOO의 상장주식 903,378주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 전 OOO회장 OOO(이하 “매수인” 또는 “피상속인”이라 한다)에게 1주당OOO원에 매매하기로 하였다가 2008.3.18. 1주당 OOO원에 양도하기로 변경계약하면서 매매대금을 계약금·중도금·잔금으로 아래 [표1]과 같이 분할지급받기로 하였다.
• 나. 청구인들은 2008.3.18. 쟁점주식 1주당 가액을 OOO원으로 변경계약(특약조건은 유지)하고, 매매대금 중 중도금 OOO을 지급받은 후 쟁점주식의 명의개서를 한 다음, 아래 [표2]와 같이 잔금을 포함한 매매대금 OOO에 대하여 2008년 귀속 양도소득세를 신고․납부하였다. OOOO OOOOO OOOOO OOOOO OO (OO: O) 청구인들은 당초 계약 시 잔금지급기일인 2009.2.27.까지 받아야 할 잔금 OOO원에 대하여는 2009.3.2. 잔금지급일 연장에 관한 1차 합의서를 작성하여 잔금지급일을 2009.12.20.로 연장하였으나, 매수인은 잔금을 지급하지 아니한 채 2009.11.4. 사망하였으며, 매수인의 상속인 OOO이 2010.1.11. 아래 [표3]과 같이 잔금을 지급하기로 잔금지급기일 연장에 관한 2차 합의서를 작성하였다. OOOO OOOOOO OOO OO OO OOO OO (OO: O, O) 청구인들은 상속인 OOO이 2010.1.11. 합의한 내용에 따라 2010.1.11. 1억원을 회수하고, OOO을 회수하였을 뿐, 나머지 아래 [표4]의 미수금OOO원(이하 “쟁점미수금”이라 한다)을 경정청구일까지 회수하지 못하였다. OOOO OO O OOO OO (OO: O, O)
• 다. 청구인들은 쟁점주식의 양도가액에서 지급받지 못한 쟁점미수금을 차감하여 아래 [표5]와 같이 기 납부한 2008년 귀속 양도소득세를 환급하여 달라고 처분청에 경정청구하였다. OOOO OOOO OO (OO: O)
• 라. 처분청은 매수인의 사망 이후 상속인의 재산 평가금액보다 채무가 과다하여 채권추심 및 부동산매각을 진행하더라도 양도대금의 회수가 어려운 것으로 보이나, 부동산 처분 시 회수가능금액에 대한 평가가 모호하고 쟁점금액이 명백히 회수 불가능하지 않다고 볼 수 있으며, 상속인의 채무가 많다고는 하나 보유재산이 많은데다 법원으로부터 파산선고를 받는 등 채권의 회수불능이 명백한 상태에 이르렀다 볼 수 없다 하여 청구인들 중 OOO에게 2011.7.25., 나머지 청구인들에게 2011.7.18. 경정청구 거부통지를 하였다.
• 마. 청구인들 중 OOO은 이에 불복하여 2011.10.19. 이의신청을 거쳐, 2012.1.27. 심판청구를 제기하였고, 나머지 청구인들은 2011.10.6. 이의신청을 거쳐 2012.1.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 소득세법은 소득의 원인이 되는 권리가 발생한 때에 그 소득이 실현된 것으로 보고 과세소득을 계산하는 권리확정주의를 채택하고 있으나, 양도대금채권 중 매수인의 도산 등으로 인하여 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 없게 된 경우에는 실질과세원칙에 따라 동 회수불능채권은 양도가액에서 차감하는 것이 타당(대법원 2007두19393, 2007.12.14. 참조)한바, 매수인인 피상속인의 상속재산은 부채(OOO에게 상속되었음이 확인되었고, OOO은 자본잠식상태에서 부도(2010년 6월)로 법정관리(2010년 7월) 상태에 있으며, 상속된 주식 OOO원 수준에서 2010년 중 강제로 매각되고, 나머지 OOO는 2011.3.29. 회생계획절차에 따라 감자결정으로 무상소각하게 되어 상속인도 현재 OOO의 주식을 1주도 보유하고 있지 아니하며, 피상속인의 주소지 관할 OOO세무서장은 피상속인이 납부할 재산이 없어 체납액을 결손처분하였고, 상속인에게 연대납세의무자로 지정하였다가 취소한 사실로 볼 때, 청구인들이 피상속인이나 상속인을 상대로 채권을 회수하는 것은 불가능하다는 사실이 객관적으로 입증되었다 할 것이다. 쟁점주식 매매계약서상 성지건설의 순자산가액에 경영권 프리미엄을 더한 가액으로 쟁점주식의 매매가액을 결정하되, 계약일로부터 잔금 약정일까지 1년여 간의 기간을 두고 순자산에 대한 실사를 하여, 순자산가액이 계약당시 보다 낮게 평가된 경우 잔금을 한도로 조정(사후정산 개념임)하기로 하고 1주당 가액을OOO원으로 한 매매계약을 체결하였다가 중도금 지급당시 오피스텔 및 상가의 분양실적이 저조하고 건설경기의 위축이 지속될 것으로 예상하여 1주당가액을 OOO원으로 변경하면서도, 잔금을 한도로 조정하기로 한 약정은 유지하였으며, 특약조건 제3조에 “계약금과 중도금은 어떠한 경우에도 조정되지 아니한다”고 되어 있고, 동 조건 제12조의 손해배상 관련 조항은 제3조의 조정조항이므로 사후정산의 개념으로 보아야 하며, 주식매매계약서 특약조건상의 조정은 불법행위가 아닌 순자산가치의 감소로 인한 사후정산의 개념으로 보아야 할 것이므로, 당초 약정내용에서 매매가액을 감소시키는 사유(하자)가 발생한 경우에는 양도가액에서 차감하여 산정하여야 하며, OOO은 쟁점주식의 매매계약 당시OOO 주식회사로부터 받지 못하고 있는 2006년 공사미수금 OOO억원을 계상한 상태에서 결국 2009사업연도에 전액 상환받지 못하고 대손처리하였고, 잔금청산일 현재 순자산가치의 감소로 인하여 손해배상액OOO을 초과하여 청구인들은 쟁점주식의 양도로 인한 잔금을 전혀 받을 수가 없게 되었으며, 잔금청산 당시 쟁점주식의 시가도 계약당시에 비해 10분의 1에도 못미치는 가액으로 급감OOO하자, 매수인은 잔금을 정산하지 아니한 채 2009.11.4. 사망함으로써 이는 묵시적으로 계약이 합의된 것으로 보아야 한다. 주식양도대금에 손해배상금이 포함되어 있는 경우 당해 손해배상금 상당액은 양도대금에서 차감하는 것이고, 양도일 이후에 가감하기로 한 일정금액에 대하여는 그 금액을 각각 받기로 한 날에 양도가액을 경정하는 것이므로(국심 2000서3117, 2001.7.12.), 쟁점주식 매매계약은 잔금지급에 대한 사후정산 조건부 계약으로서, 1주당 가액을 잔금의 범위 내에서 가감 조정한 OOO원으로 계약이 변경된 것으로 보아야 하므로 기 납부된 양도소득세액은 환급되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 소득세법은 현실적으로 소득이 없더라도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 때에는 그 소득의 실현이 있는 것으로 보고 과세소득을 계산하는 이른바 권리확정주의를 채택하고 있고, 주식의 가치는 수시로 변동이 생긴다고 보아야 하는 자산이며, 쟁점주식의 양도시기는 중도금 지급 후 명의가 개서되었으므로 중도금 지급일로 보아야 하고, 양도시기 이후에 주식가치의 하락, 손해배상의무 발생, 성지건설의 법정관리 및 쟁점주식의 무상소각 등의 이유로 확정된 양도가액에서 쟁점금액을 차감할 수 없다. 청구인들은 채무자의 상속재산은 선순위 가압류 또는 근저당이 설정되어 경매되었고, 채무자의 고유재산은 대부분 합유재산으로 쟁점금액을 회수할 수 없고, OOO는 자본잠식으로 현재 재산가치가 “0”이라고 주장하나, 채무자는 OOOOOOOOO(OOO-OO-OOOOO), OOOOOOOOO(OOO-OO-OOOOO), OOOOOOO-O OOOOOOOOOO(OOO-OO-OOOOO)을 운영하는 계속사업자이며, 해당사업장의 주식을 계속 보유하고 있고, 상기 법인의 감사보고서 및 신용분석보고서의 내용만으로 쟁점미수금이 회수불가능하다는 객관적으로 명백한 자료라고 보기 어려우며, 또한, 합유재산은 합유자 전원의 동의가 있으면 각자의 보존행위가 가능하여 처분 및 변경이 가능하고, 채무자가 2010.1.11 잔금지급기일 연장합의서 작성 시와 2010.1.31. 양도대금 51,160,000원을 지급하고 추후 상환약속을 하고 있으며, 청구인들과OOO 사이에 채권포기에 대한 실질적인 합의를 하지 아니하였을 뿐만 아니라, OOO의 누락재산 파악을 위해 법원에 신청한 재산명시명령이 시행 중에 있는 등 채무자의 회생의지가 있는 것으로 판단되므로 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 매수인의 사망으로 쟁점주식의 양도대금 중 쟁점미수금을 회수불능채권으로 보아 양도가액에서 차감할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법 제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다. 제98조【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령 제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점주식의 양수도계약서 등 주요내용은 아래와 같다.

(2) 처분청의 양도소득세 경정청구 처리결과 통지(2012.7.14.) 내역을 보면, 청구인이 쟁점주식의 양도대금을 회수하기 위하여 채무자를 상대로 재산을 압류하거나 소송을 제기하여 구상권을 행사하는 등의 채권을 회수하기 위한 적극적인 노력이 확인되지도 아니할 뿐만 아니라 특히, 채무자가 파산선고를 받는 등 채권의 회수불능이 명백한 상태에 이르렀다 볼 수 없다고 판단되어 청구인의 경정청구를 거부한 것으로 나타난다.

(3) 매수자 OOO(2009.11.4. 사망)의 상속세 신고 내용(2010.5.31.)을 보면, 상속재산OOO2009.12.10.)하였고 장남 OOO이 단독상속하였으며, OOO의 상속세조사(2010.12.) 결과, 상속재산가액을 OOO으로 결정하였고, 상속인은 쟁점주식 관련 상속개시일(2009.11.4.) 현재 상속채무에 쟁점주식 잔금 미지급액OOO을 포함하여 2010.5.31. 신고하였으며, 청구인들도 2010.5.24. 이에 동의하는 채권잔액확인서를 작성하여 상속인에게 제시한 것으로 나타난다.

(4) OOO의 쟁점주식과 관련한 주가동향, 순자산가치 현황, 일반 동향 등은 아래와 같이 나타난다. (가) OOO의 쟁점주식매매계약서상 계약금, 중도금, 잔금 지급 시 주가 동향은 아래 [표6]과 같이 나타난다. OOOO OOOO OOOOO OOOO O (나)OOO로부터 총 공사비 OOO억원 상당의 공사를 발주받아 2008.3.18. 쟁점주식의 매매계약 당시 OOO억원의 공사미수금이 있었으나, 2009사업연도에 OOO을 받지 못하고 대손처리한 것으로 나타난다. 주식매매계약서 제12조 (1)(b)의 손해배상 조항에 의하면, 아래 표와 같이 순자산가치 감소로 인한 손해배상액(OOO억원)은 잔금상당액(OOO억원)을 초과한 것으로 나타난다. OOOO은 자본잠식상태에서 부도(2010년 6월)로 법정관리(2010년 7월)상태에 있고, OOO) 수준에서 2010년 중 강제 매각되었고, 나머지 주식OOO주는 회사 파탄의 책임으로 2011.3.29. 무상소각되어 현재 상속인이 보유하는 주식은 없는 것으로 나타난다.

(5) 청구인들은 쟁점주식의 잔금을 지급하기 전에 양수인이 사망하였고, 상속재산보다 상속채무가 훨씬 많으며, 상속인으로부터 쟁점미수금을 회수하기 위하여 상속인에 대한 신용조사 등 노력을 하였으나 상속인의 재산이 모두 경매가 진행되어 배당되기 어려워 실제 재산이 없는 것으로 나타나며, 청구인들은 쟁점미수금을 포기하는 것으로 공증받는 등 회수할 수 없는 채권이라고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 매수자인 피상속인 OOO에 대한 OOO 신용조사내역(2011.1.19.)에 의하면, 청구인들 중 OOO이 채권회수를 목적으로 OOO에 채권추심을 의뢰한 결과, 2011.1.19. 회보한 내용에 의하면, OOO소유 부동산은 총 15건으로 조사되었고, 조사된 부동산은 제한물건사항이 이미 설정되어 있으며, 일부 부동산은 임의경매개시 결정 등 처리 중에 있어 부동산 감정 평가 후 채권 보전여부를 결정해야 할 것으로 사료되나 자산보다 채무가 초과하여 채권회수는 극히 어려울 것으로 예상된다고 되어 있다. (나) 청구인들 중 OOO의 소유재산에 대하여 파악하고 있으나, 누락된 재산이 있을지도 몰라 OOO이 스스로 소유재산을 제시하도록 OOO에 재산명시명령을 신청하였고, OOO은 2011.7.26.자 재산명시 결정을 하였으며, OOO의 재산명세서를 보면, OOO이 상속받은 재산 및 OOO의 고유재산의 범위 내에 있으며(재산명시결정 관련 서류), 특히 OOO주식은 전액 자본잠식으로 그 가치가 0원인 것으로 되어 있다. (다) OOO세무서장의 피상속인에 대한 결손처분 및 상속인에 대한 연대납세의무 지정 취소 내용은 아래 [표7] 및 [표8]과 같으며, 상속인에 대한 연대납세의무 지정일은 피상속인의 사망일(2009.11.4.) 이후이고, 납세의무자의 사망으로 상속인에게 납세의무가 승계되었으나 상속으로 받은 재산보다 채무가 많아 상속재산이 없어 납세의무 승계분을 취소한 것으로 나타난다. OOOO OOOOO OO OOOO (OO: O) (라) 청구인들이 제출한 채무자인 상속인 OOO의 2009.11.4.자 상속재산 명세 및 회수가능 여부에 대하여 보면, 피상속인OOO의 상속세신고서상 모든 상속재산의 내용은 ① 상속등기와 동시에 매각된 재산, ② 경매완료된 재산, ③ 경매진행중인 재산, ④ 기타 재산으로 나누어 볼 수 있다.

① 상속등기와 동시에 매각된 재산 (OO: O, O) OOO이 2009.11.4. 상속받은 후 2010.1.7. 상속등기 시 같은 날 제3자 명의로 등기이전되어 청구인들이 채권확보를 하지 못한 것으로 나타난다. O OO OOO OO (OO: O, O) 배당원표에 의하면, 위 OOO의 경매사건 배당 결과(배당액 OOO이 회수하지 못한 채권은 OOO 경매사건 배당 결과(배당액 OOO 근저당권자 OOO외 10곳에서 회수하지 못한 채권은 OOO이고 위 OOO으로 청구인들에게 배당할 금액은 없는 것으로 나타난다. O OO OOOO OO (OO: O, O) OOO이 상속받기 전부터 근저당이 설정되어 경매가 진행 중인 재산의 2011.1.1. 현재 공시지가는OOO)인 반면, 근저당 설정금액은 OOO억원으로 채무가 재산가액을 초과하고 있고, 위 재산 모두 3회 유찰되었으며, 청구인들이 배당받을 금액은 없는 것으로 나타난다. O OO OO (OO: O, O) 위 4필지 부동산 및 골프회원권은 2011.1.1. 공시지가가 각 OOO원으로 근저당 설정액 OOO원에 미치지 못하고, OOO는 위 주식 취득자금 대출시 담보로 제공하여 담보권 실행으로 모두 매각되고, 나머지 주식 OOO주는 회사 파탄의 책임으로 2011.3.29. 무상소각되었음이 금융감독원 공시자료로 확인된다. (마) 청구인들의 주장에 의하면, OOO는 정관상 철강재 가공판매업을 목적으로 하는 법인(OOO 등기부등본)이나, 실질상은 이 건 주식취득자금을 편법으로 대출받아 이를 특수관계자인 OOO에게 대여할 목적으로 설립한 법인으로 2009.12.31. 현재 금융권에서 차입한OOO억원이며, 고정자산이 전무하여 잔여재산도 없는 것으로 감사보고서 및 신용분석보고서에 나타난다. (바) 상속인이 신고한 상속세신고서(2010.5.31.)상 상속부채는 아래와 같다. (OO: O) (사) 청구인들이 제출한 상속인 OOO의 고유재산 명세 및 회수 여부를 보면,OOO이 포괄상속으로 상속재산뿐만 아니라 상속부채도 승계받아 채무를 상환해야 하며, OOO 고유의 재산은 아래와 같이 피상속인이 근저당을 설정하면서 동시에 공동담보로 제공된 재산으로 이미 경매 완료된 재산 (① OOO과 ④ 합유등기 부동산으로 구분할 수 있는바,

① 2011.3.4. 경락된 OOO원을 아래와 같이 배당하였으며, 청구인들보다 선순위인 OOO의 채권을 회수하지 못하고 있으므로 청구인들에 배당할 재산은 없는 것으로 나타난다 (OO: OOO) O ()O OOOO

② 2011.3.4. 경락된 OOOOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOO OOO, OOOO O,OOO,OOO,OOO원에서 경매비용을 제외한 O,OOO,OOO,OOO원을 배당하여 채권자 주식회사 OOO외 10곳에서 회수하지 못한 채권은 OOO으로 나타나고,

③ 2011.3.4. 경락된 OOOOOOOO OOOOOOOOOOO OOOOO OOO, OOOO O,OOO,OOO,OOO원에서 경매비용을 제외한 O,OOO,OOO,OOOO을 배당하여 채권자 주식회사 OOO 외 10곳에서 회수하지 못한 채권은 OO,OOO,OOO,OOOOOO OOOO, O OOOO 재산 중 합유부동산으로 아래와 같이 보유하고 있으며, 합유부동산은 종중OOO(조합)이 여러 대에 걸쳐 해산될 가능성이 없으므로 압류의 실익이 없어 제3채권자들이 미수채권이 많음에도 합유부동산을 압류하지 아니한 것으로 나타난다. OOOOOOOOO OOOOOO (OO:O,O) (아) 청구인들은 2012.10.15. 쟁점주식의 매매대금 중 쟁점미수금 채권에 대한 채권포기확인서를 작성하여 상속인 OOO의 주민등록상 주소지로 내용증명 발송하였으나 2012.10.18. 이사를 이유로 반송되었으며, 청구인들 각각 위 채권포기확인서를 송달할 방법이 없어 2012.11.5. OOO에서 채권포기확인서를 작성하여 각각 공증을 받은 것으로 나타난다.

(6) 살피건대, 소득세법은 현실적으로 소득이 없더라도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 때에는 그 소득의 실현이 있는 것으로 보고 과세소득을 계산하는 이른바 권리확정주의를 채택하고 있고, 다만 소득의 원인이 되는 채권이 발생된 된다 하더라도 그 과세대상이 되는 채권이 채무자의 도산 등으로 이하여 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백한 때에는 그 경제적 이득을 대상으로 하는 소득세는 그 전제를 잃게 되고, 그와 같은 소득을 과세소득으로 하여 소득세를 부과할 수 없다고 할 것이나, 납세의무자가 그와 같은 사정을 주장·입증하여 과세할 소득이 없는 경우임을 밝혀야 하는 것이고, 이때 그 채권의 회수불능 여부는 구체적인 거래내용과 그 후의 정황 등을 따져서 채무자의 자산상황, 지급능력 등을 종합하여 사회통념에 의하여 객관적으로 평가하는 방법으로 판정하여야 하고(대법원 2001두7176, 2003.12.26., 2001두1536, 2002.10.25. 참조), 개인인 청구인들이 쟁점주식을 양도함에 따라 취득한 양도대금채권 등의 소득이 회수 불가능하게 된 경우 사업소득이나 부동산임대소득 등에 있어서의 소득이 회수 불가능하게 된 경우와는 달리 이를 대손금으로 처리하여 손금에 산입할 방법도 없어 보이므로 그에 대하여 과세를 하게 되면 불공평한 결과를 초래한다고 할 것이다(대법원 2007두19393, 2007.12.14. 참조). 이 건의 경우, 청구인들은 쟁점주식을 매수인에게 양도하면서 중도금을 받은 상태에서 양수인에게 명의개서하여 소유권이전하였으나, 쟁점주식 매매계약서상 손해배상조항에 OOO의 자산가치가 10%이상 감소할 경우 10% 초과분의 40%를 잔금의 범위내에서 배상하도록 규정하고 있고, 당초 잔금약정일(2009.2.27.) 당시 주가가 86.2% 감소한 점, 양수인이 잔금약정일을 2009.12.20.로 연장하였으나 쟁점미수금을 지급하기 전에 사망한 점, 피상속인의 상속재산보다 부채가 많은 점, 피상속인의 재산 및 상속인의 재산은 근저당설정되어 있고 경매가 진행되고 있으나 경매재산의 평가액보다 근저당설정금액이 훨씬 많아 배당가능성이 없는 점, 상속인이 지분을 보유한 합유부동산은 종중부동산으로 매각될 가능성이 거의 없는 점, 피상속인의 양도소득세 등이 결손되거나 상속인의 연대납세의무가 취소된 점, 서울서부지방법원 재산명시 결정(2011.7.26.)에 OOO의 재산은 상속받은 재산 및 OOO의 고유재산의 범위 내에 있고, OOO 주식은 전액 자본잠식으로 그 가치가 0원인 점, 청구인들이 OOO의 신용조사내역(2011.1.19.)에 자산보다 채무가 초과되어 채권회수는 극히 어려울 것으로 예상한 점, 청구인들은 상속인 OOO의 연락두절로 쟁점미수금채권을 포기하는 것으로 공증한 점 등으로 볼 때, 청구인들은 상속인 OOO으로부터 쟁점주식의 잔금인 쟁점미수금을 지급받을 가능성이 없게 되었다고 보이므로 청구인들의 쟁점미수금은 회수 불가능한 것으로 확정되어 그 양도소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백하게 되었다고 보는 것이 타당하다 하겠다. 따라서, 처분청이 청구인들의 쟁점주식 양도대금 중 쟁점미수금을 양도소득에서 차감하여 달라는 경정청구에 대하여 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.