특수관계있는 법인에 부동산을 저가로 양도한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 과세한 처분은 정당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 OOO리 549 유원지 16,276㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2004.7.16. OOO군으로부터 OOO원에 취득하여 2007.7.27. 청구인이 100% 지분을 보유하고 있던 주식회사OOO리조트(이하 “OOO리조트”라 한다)에 OOO억원에 양도하고, 2008.5.31. 비사업용토지의 양도로 보아 세율 60%를 적용하여 양도소득세 OOO원을 신고‧납부하였다.
• 나. OOO지방국세청장은 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시하여, 청구인이 특수관계자인 OOO리조트에 쟁점토지를 시가보다 낮은 가액으로 양도하였다고 보아 소득세법 제101조 의 부당행위계산규정을 적용하여 쟁점토지의 개별공시지가인 OOO원(81,400원/㎡)을 양도가액으로 산정하고, 신고한 양도가액과의 차액 OOO원에 대하여 양도소득세를 부과하도록 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은 위 과세자료에 근거하여 2011.9.16. 청구인에게 2007년 귀속 양도소득세 OOO원(부당과소신고가산세 OOO원 포함)을 경정‧고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.11.25. 이의신청을 거쳐 2012.1.18. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 소득세법 제167조 제3항 의 규정에 의한 특수관계 있는 개인과 개인간의 거래가 아니라 특수관계 있는 법인과 개인간의 거래이므로 소득세법 시행령 제167조 제6항 을 적용하여야 하는데, 소득세법 시행령 제167조 제6항 에서는 “개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법 시행령 제89조 의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 법인세법 제52조 의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조 제1항의 규정을 적용하지 아니한다.”라고 규정하고 있고, 자산을 저가로 양수한 경우에는 법인세법 제52조 및 같은 법 시행령 제88조 제1항에 따른 부당행위계산부인 대상이 아니므로, 쟁점토지의 양도소득에 대하여 부당행위계산부인하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 취소되어야 한다.

(2) 처분청은 부당행위계산부인하여 과세하는 경우에는 부당과소신고로 본다는 2007.2.28. 개정전 구 소득세법 시행령(이하 “구 소득세법 시행령이라 한다) 제146조 제3항을 근거로 부당과소신고가산세를 적용하였으나, 국세기본법 제47조의2 및 같은 법 시행령 제27조 제2항에서 열거된 유형이 아닌 경우에는 일반과소신고가산세를 적용하여야 하는바, 청구인의 경우 고의로 실지 거래가액보다 높거나 낮게 이중계약서를 작성한 경우가 아니라 시가 평가의 문제로 인한 것이므로 일반과소신고가산세를 적용하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1) 소득세법 시행령 제167조 제6항 에서 개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법 시행령 제89조 의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 법인세법 제52조 의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조 제1항의 규정을 적용하지 아니하도록 규정하고 있으나, 이는 특수관계에 있는 개인과 법인간의 거래에 있어서 소득세법과 법인세법 간에 과세적용시기 및 시가가 달라 법인세법상으로는 그 거래가액이 시가에 해당되어 부당행위계산부인 대상이 아님에도 소득세법상 양도소득의 부당행위계산부인 대상이 되는 불합리한 점을 개선하기 위하여 신설된 조항으로서 청구인이 신고한 가액은 소득세법 및 법인세법상 시가에 해당하지 않아 동 조항을 적용할 수 없으므로 쟁점부동산의 양도에 대하여 소득세법상 양도소득의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.

(2) 국세기본법상 가산세 규정은 당초 법인세법 및 소득세법 등 개별세법에서 규정되어 있던 가산세 규정이 2006.12.30. 세법 개정시 국세기본법으로 통합‧이관된 것이고, 구 소득세법 시행령 제146조 제3항 제1호 에서 “부당행위계산에 의하여 부인된 금액”에 대하여는 신고불성실가산세를 중과하도록 명시하고 있었으며, 동 규정은 2007.2.28. 개정된 국세기본법 시행령 제27조 제2항 제5호 의 “재산의 은닉이나 소득‧수익‧행위‧거래의 조작 또는 은폐”에 해당한다고 보이므로 부당과소신고가산세 적용대상에 해당한다.

• 가. 쟁 점

① 특수관계있는 법인에게 부동산을 저가로 양도하였다고 보아 부당행위계산부인하여 과세한 처분의 당부

② 부당과소신고가산세를 적용한 처분의 당부

• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제101조 [양도소득의 부당행위계산]

① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제167조 [양도소득의 부당행위 계산]

③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한한다.

1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

2. 그 밖에 특수관계 있는 자와의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때

④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 조세특례제한법 제101조 의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 본문중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며, 조세특례제한법 제101조 중 "상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다.

⑥ 개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법 시행령 제89조 의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 법인세법 제52조 의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조 제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다. (3) 상속세 및 증여세법 제60조 [평가의 원칙 등]

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. 제61조 [부동산 등의 평가]

① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(배율방법)으로 평가한 가액으로 한다. (4) 법인세법 제52조 [부당행위계산의 부인]

① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(산정) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (5) 법인세법 시행령 제89조 [시가의 범위 등]

① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다. (6) 국세기본법 제47조의3 [과소신고가산세]

② 제1항에도 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 신고한 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 부당과소신고가산세액과 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 조에서 "부당과소신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다. (7) 국세기본법 시행령 제27조 [무신고가산세]

② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기록

2. 거짓 증명 또는 거짓 문서(이하 이 조에서 "거짓증명등"이라 한다)의 작성

3. 거짓증명등의 수취(거짓임을 알고 수취한 경우만 해당한다)

5. 재산의 은닉이나 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받기 위한 사기, 그 밖의 부정한 행위 (8) 소득세법 제81조 [가산세] (2006.12.30. 삭제전)

① 거주자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 규정하는 금액을 결정세액에 가산한다. 다만, 제1호의 규정을 적용하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니한다.

2. 제70조 내지 제72조 또는 제74조의 규정에 의하여 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 소득금액(당해 과세기간에 공제할 수 없는 이월결손금을 당해 과세기간의 소득금액에서 공제한 금액 등 대통령령이 정하는 소득금액을 제외한다)을 신고한 경우에는 다음 각목의 금액

• 가. 그 미달하게 신고한 금액이 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가를 장부에 계상하지 아니하거나 과소계상함에 따라 총수입금액에 산입되는 금액 등 대통령령이 정하는 부당과소신고금액에 해당하는 경우에는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 종합소득금액·퇴직소득금액 또는 산림소득금액에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액(미달하게 신고한 소득금액에 대하여 소득세가 원천징수된 경우에는 당해 원천징수세액을 공제한 금액)의 100분의 20에 상당하는 금액 (9) 소득세법 시행령 제146조 [신고불성실가산세] (2007.02.28. 삭제전)

③ 법 제81조 제1항 제2호 가목에서 "대통령령이 정하는 부당과소신고금액"이라 함은 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 금액을 말한다.

1. 법 제41조의 규정에 의한 부당행위계산에 의하여 부인된 금액

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다. (가) 청구인은 쟁점토지를 산OOO으로부터 2004.7.19. OOO원에 취득하여 2007.7.27. OOO리조트에 OOO억원에 양도하였고, OOO리조트는 2008.8.14. 쟁점토지를 OOO리조트주식회사에 OOO억원에 양도하였음이 등기부등본 등에 의해 확인된다. (나) 국세통합전산망의 조회자료에 의하면, 청구인으로부터 쟁점토지를 매수한 OOO리조트는 청구인이 100% 지분을 가지고 있는 1인 주주기업으로 소득세법 시행령 제98조 제1항 제4호 에 따라 청구인과 특수관계 있는 자에 해당되고, 쟁점토지를 취득한 2007.7.27. 개업하였다가 2008.12.31. 폐업한 것으로 나타난다. (다) 청구법인의 2007, 2008사업연도에 대한 법인세 신고내용은 아래 <표1>과 같다. (라) 청구인은 쟁점토지의 취득가액 OOO원에 취득세와 등록세 등 부대비용을 가산한 OOO억원을 쟁점토지의 양도가액으로 산정하였다는 주장이고, 처분청은 청구인이 주장하는 가액은 소득세법과 법인세법상 시가인 매매사례가액, 감정가액, 상속세 및 증여세법상 평가액에 해당되지 않는다는 의견이다. (마) 재정경제부에서 발간한 ‘2003 간추린 개정세법’에 의하면, 소득세법 시행령 제167조 제6항 의 신설 취지가 “특수관계에 있는 개인과 법인간 거래로서 법인세법상 시가에 해당되어 부당행위계산부인 대상이 아닌 거래는 소득세법 또는 상속세 및 증여세법상 증여세 또는 양도소득세 부당행위계산 부인대상에서 제외하여 과세기준시기 및 가액 산정방법을 일치시킴으로써 개인과 법인간 거래에 있어 법인과 개인의 시가 산정방법 등이 달라 발생되는 문제 해소”로 기재되어 있다. (바) 위 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 보면, 소득세법과 법인세법에서 시가산정 방법이나 평가기간을 다르게 규정함에 따라 소득세법에 따른 시가와 법인세법에 따른 시가가 서로 다르게 계산되어 소득세법상으로는 부당행위계산부인 대상에 해당하지 않더라도 법인세법상으로는 부당행위계산부인 대상에 해당하는 문제가 있었으므로 이를 해소하기 위하여 2003.12.30. 소득세법 시행령 제167조 제6항 을 신설한 것이나, 이 건은 법인세법과 소득세법에서 시가산정 방법이나 평가기간을 다르게 규정함에 따라 시가가 서로 다르게 산정되는 경우에 해당하지 않으므로 이 건에 대하여 소득세법 시행령 제167조 제6항 을 적용하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다. (가) 청구인이 OOO군수와 체결한 매매계약서 제5조 제2항에는 “분양대금 완납일로부터 3년 이내에 시설물의 건축을 착수하고 완공기한은 건축허가기간으로 한다. 다만, 부득이한 사유가 있을 때에는 OOO군수의 승인을 받아 1회에 한하여 착공을 2년 이내로 연장할 수 있다.”라고 되어 있고, 제8조 제2항에는 “제5조에 규정한 의무를 청구인이 OOO군수의 승인없이 이행하지 아니한 때에는 OOO군수는 본 매매계약을 일방적으로 해제할 수 있다.”라고 되어 있다. (나) 청구인은 OOO군과 체결한 쟁점토지의 매매계약서상 분양대금 완납일로부터 3년 이내에 시설물의 건축을 착수하지 않으면, OOO군이 일방적으로 매매계약을 해제할 수 있도록 되어 있고, 리조트사업을 위해 한국관광공사로부터 장기 저리의 관광진흥자금을 받기 위해서는 법인이어야만 하므로 OOO리조트를 설립하여 동 법인에 양도한 것이라는 주장이고, 처분청은 청구인이 양도소득세율과 토지등 양도소득에 대한 법인세율의 차이를 이용하여 양도소득세를 탈루할 목적으로 OOO리조트를 설립하여 임의의 가격으로 OOO리조트에게 양도한 후 다시 OOO리조트주식회사에 양도한 것이므로 소득세법 시행령 제167조 제6항 단서에 규정된 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 경우에 해당한다는 의견이다. (다) 재정경제부에서 발간한 ‘2006 간추린 개정세법’에 의하면, 신고불성실가산세 규정의 개정 취지는 “신고세목 전체에 공통적으로 적용되는 신고불성실가산세를 국세기본법에 통일적‧체계적으로 규정하여 세목간 가산세 형평 및 입법의 효율화 도모”라고 기재되어 있고, 가산세가 중과되는 부당한 신고위반 유형의 개정 취지는 “현행 세법상의 부당한 신고의무 위반유형과 외국의 가산세가 중과되는 신고의무 위반유형을 감안하여 모든 세목에 공통적으로 적용될 수 있는 부당한 방법에 의한 신고위반유형을 체계적으로 규정하고, 악의적인 신고의무 위반에 대한 가산세 중과에 맞춰 현재 개별세법상의 고의성 없는 부당신고 유형의 경우에는 고의성이 있는 경우로 한정”이라고 기재되어 있다. (라) 위 사실관계와 관련 법령을 종합하여 보면, 부당행위계산부인은 조세회피의 의사와 관계없이 결과적으로 조세회피의 결과가 발생되었다면 적용되는 것인바, 구 소득세법 시행령 제146조 제3항 제1호 에서는 부당행위계산부인하여 과세하는 경우에는 조세회피 의사와 무관하게 고율(20%)의 과소신고가산세를 적용하도록 규정하고 있었던 반면, 2006.12.30. 개정된 국세기본법 시행령 제27조 제2항에서는 악의적인 신고의무 위반에 대하여 가산세를 중과하기 위하여 부당과소신고가산세가 적용되는 신고위반의 유형을 규정하였으므로 부당행위계산부인하여 과세하는 경우라도 개정전과 달리 개정후에는 납세자가 조세회피의 의사를 가지고 행한 경우에만 부당과소신고가산세가 적용된다고 해석하는 것이 타당하다 할 것이다. 이 건에 대하여 보면, 청구인은 한국관광공사로부터 장기 저리의 융자를 받기 위하여 OOO리조트를 설립하였다고 주장하고 있으므로 관련 법령에 따라 불가피하게 동 법인을 설립한 것은 아닌 점, 동 법인의 설립 후에도 리조트 사업을 영위하기 위하여 공사에 착수하거나 하는 등의 행위를 한 사실이 확인되지 않는 점, 청구인은 쟁점토지를 OOO리조트에 개별공시지가보다도 낮은 OOO억원에 양도한 반면, OOO리조트는 1년 남짓 경과 후 OOO리조트주식회사에 OOO억원에 양도한 점, 청구인이 직접 양도시에는 비사업용토지에 해당하여 60%의 세율이 적용되나 토지등 양도소득에 대한 법인세율은 30%에 불과한 점 등에 비추어 볼 때, 청구인은 양도소득세의 부담을 줄이기 위한 목적으로 OOO리조트를 설립한 후 동 법인을 통하여 쟁점토지를 양도한 것이라고 판단되므로 처분청에서 부당과소신고가산세를 적용한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.