청구인이 주장하는 임대보증금 ㅇㅇㅇ을 상속개시당시 피상속인의 채무로 인정할 수 있는지 여부

[주 문] 시흥세무서장이 2011.7.12. 청구인에게 한 2009.9.5.상속분 상속세 22,188,900원의 부과처분은 경기도 광명시 광명동 101-2 소재 부동산 임대보증금이 누구에게 귀속되었는지 재조사하여 그 결과에 따라 상속재산가액에서 차감할 채무의 가액을 결정하여 과세표준 및 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구인은 2009.9.5. 사망한 전OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 자녀(딸)로서 피상속인으로부터 OOO소재 대 158.7㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 유증받았으나 상속세 신고기한까지 상속세를 신고하지 아니하였다.
• 나. 처분청은 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 피상속인이 유일한 재산인 쟁점토지를 청구인에게 유증한 사실을 확인하고 이를 상속개시일 현재의 개별공시지가인 OOO원으로 평가하여 2011.7.12. 청구인에게 2009.9.5. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.8.11. 이의신청을 거쳐 2011.11.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 어머니인 피상속인으로부터 2009.9.5. 쟁점토지를 상속받은바 있으나, 상속개시 당시 상속재산과 관련하여 김OOO에 대한 임대보증금 채무 OOO원과 유OOO에 대한 임대보증금 채무 OOO원 채무 합계 OOO원이 있었음에도 처분청에서 이를 공제하지 아니하고 상속세를 부과하였다. 당초 쟁점토지는 어머니인 피상속인이, 동 지상 건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)은 아버지인 임OOO의 소유였으나, 임OOO이 1996.1.22. 사망한 후 동 건물에 대한 상속등기는 현재까지도 경료되지 아니하였으며, 피상속인이 사망한 이후에 위 부동산은 청구인과 동생(임OOO)이 실질적으로 관리하여 왔지만, 그 이전 임대차계약은 피상속인 명의로 되어 있었고, 상속개시 당시에도 고령인 피상속인을 대리하여 청구인과 임OOO가 관리를 하였을 뿐임에도 처분청에서 임대보증금의 귀속을 막연히 추측하여 과세하였으므로국세기본법제14조의 실질과세원칙도 위배하였다. 따라서, 쟁점토지와 관련된 임차보증금 OOO원은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인인 본인이 실제로 부담하여야 할 채무이므로 상속재산가액에서 공제하여야 할 것이다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점건물에서 사업을 영위하였던 김OOO 외 1인의 임대차계약서를 제시하며 동 임대보증금이 피상속인이 부담했어야 하는 채무가 확실하므로 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하나, 청구인이 제시한 2장의 임대차계약서의 임대인란에 임OOO의 경우는 성명, 주민등록번호, 주소지, 전화번호까지 정상적으로 기재되어 있는 반면, 피상속인은 공동소유자나 대리인으로 착각할 수 있을 정도로 주민등록번호 등 다른 사항은 전혀 없이 성명만 임OOO의 이름 아래에 쓰여 있는 것으로 확인되며, 특히, 김OOO과의 임대계약서의 경우에는 하단에 “2009년 1월 29일 잔금 완불”이라는 문구가 기재되어 있고 바로 옆에 임OOO의 이름과 사인이 표시되어 있는 점 및 임OOO가 1997.8.29.부터 상속개시일까지 쟁점건물에서 피상속인을 부양한 사실을 볼 때, 비록 1996.1.22. 임OOO 사망 이후 쟁점건물이 소유권이전 등기가 되지는 않았으나 실소유자는 임OOO인 것으로 추정되고, 김OOO 외 1인과의 임대차계약 당시 임OOO가 관련 임대보증금 OOO원을 수취하였을 가능성이 높은 것으로 판단되며, 더욱이 임성호가 쟁점건물이 청구인 명의로 소유권이전 된 후 쟁점토지 및 건물 모두 증여 혹은 매매를 통해 본인 소유가 될 것임을 진술하였고, 1997.7.1부터 2007.12.31까지 쟁점건물에 대한 부동산 임대업 이력이 있음은 이러한 가능성을 더욱 뒷받침하고 있으며, 토지소유자와 건물소유자가 각각 다른 경우에 통상적으로 건물소유자는 토지소유자와 건물사용 등에 관한 임대차계약을 체결하는 것이나, 이 건의 경우 각각의 실소유자가 모자간으로 둘 사이에 임대차계약을 체결한 사실이 없었다 하더라도, 임OOO가 피상속인의 묵시적 승인 하에 건물을 임대한 것으로 볼 수 있으므로 관련 임대보증금은 실질적 쟁점건물 소유자인 임OOO의 채무로 보는 것이 타당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 청구인이 주장하는 임대보증금 OOO원을 상속개시당시 피상속인의 채무로 인정할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령 등

(1) 상속세 및 증여세법 제14조 [상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등] ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

1. 공과금

2. 장례비용

3. 채무(상속개시일전 10年 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5年 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제10조 [채무의 입증방법등] ① 법 제14조 제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

② 제1항 제1호 및 법 제15조 제2항의 규정에 의한 금융기관은금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률제2조 제1호에 규정된 금융기관으로 한다. ※ 참고: 상속세 및 증여세법 기본통칙 14-0…3【채무의 범위】① 법 제14조 제1항 제3호에 규정하는 "채무"라 함은 명칭여하에 불구하고 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 외의 모든 부채를 말한다.

⑤ 사실상 임대차계약이 체결된 토지ㆍ건물에 있어서 부채로 공제되는 임대보증금의 귀속은 다음 각호에 의한다.

1. 토지ㆍ건물의 소유자가 동일한 경우에는 토지ㆍ건물 각각에 대한 임대보증금은 전체 임대보증금을 토지ㆍ건물의 평가액(법 제61조 제7항의 규정에 의한 평가액을 말한다)으로 안분계산한다. 2.토지ㆍ건물의 소유자가 다른 경우에는 실지 임대차계약내용에 따라임대보증금의 귀속을 판정하며 건물의 소유자만이 임대차계약을 체결한 경우에 있어서 당해 임대보증금은 건물의 소유자에게 귀속되는 것으로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 피상속인에 대한 상속세 조사복명서, 상속세 결정결의서, 쟁점토지 등기부등본 등의 심리자료에 의하면 처분청은 2009.9.5. 상속이 개시되었음에도 상속세를 신고하지 아니한 것에 대한 조사를 실시한 후 쟁점토지가 청구인에게 유증된 사실을 확인하고 이를 기준시가인 OOO원으로 평가하여 장례비 5백만원과 일괄공제 OOO원을 차감한 과세표준 OOO원에 대하여 이 건 상속세를 결정·고지하였는데, 조사 결과 쟁점토지 외 상속재산을 적출하지 못하였으며, 장례비용 외 상속재산가액에서 공제되는 공과금 및 채무도 없었던 것으로 나타난다.

(2) 쟁점토지와 관련된 OOO원의 피상속인의 채무가 있었음을 주장하면서 청구인이 제시하는 증빙은 다음과 같다. (가) 쟁점토지와 쟁점건물 등기부등본 및 쟁점건물 건축물대장 등에 의하면, ① 쟁점토지는 피상속인이 매매를 원인으로 1977.12.30.(당시 피상속인 만 55세) 취득하였다가 청구인이 2009.9.5.(당시 피상속인 만 87세) 유증을 원인으로 2010.2.25. 소유권이전등기를 경료한 것으로 나타나며,

② 쟁점토지 지상에는 1975.6.23. 사용승인된 사무실, 점포, 위락시설용 2층(층당 면적 135.67㎡)의 쟁점건물이 있었는데, 이는 청구인의부친인 임OOO이 매매를 원인으로 1977.12.5. 취득한 상태로 현재까지남아 있지만, 청구인이 제출한 심판청구서 등에 의하면 임OOO은 이 건 상속개시일 이전(1996.1.22.)에 이미 사망하였던 것으로 나타난다. (나) 청구인이 제출한 ① 2009.2.1.자 월세계약서에는 임성호가 김경원에게 경기도 광명시 광명2동 101-2 1층 3분의 2 및 2층 전체를 보증금 OOO원, 월세 OOO원에 2009.2.1.부터 24개월간 임대하는 내용이 기재되어 있는데, 동 계약서 하단에 “2009년 1월 29 잔금완불 임OOO (사인)”라는 내용이 기재되어 있으며, ② 2003.10.15.자 전세(월세)계약서에는 임OOO와 피상속인이 유OOO에게 OOO 점포 약 12평을 보증금 OOO원, 월세 OOO원에 2003.10.20.부터 18개월간 임대하는 내용이 기재되어 있는 바, 처분청이 제출한 사업자기본사항 조회자료 및 이의신청결정서를 보면, ① 위 2009.2.1.자 계약서상 임차인 김OOO은 OOO에서 OOO가구라는 상호로 가구 도소매업을 2006.10.9.～2011.1.25. 간 영위하였는데, 사업장 임차내역을 보면 198.348㎡의 사업장을 임OOO 외 1명으로부터 보증금 OOO만원 월세 OOO원에 2006.10.16.～2008.10.15.간 임차하였던 것으로 기재되어 있으며, ② 2003.10.15.자 계약서상 임차인 유OOO은 OOO에서 OOO라는 상호로 주방가구 도소매업을 2003.10.30.부터 현재까지 영위하고 있으며, 사업장 임차내역은 약 39.60㎡의 사업장을 보증금 OOO원 월세 OOO원에 2003.10.20.～2005.4.20.간 임OOO로부터 임차한 것으로 기재되어 있는바, 청구인이 제시한 임대차계약서상 임차인 김OOO과 유OOO이 이 건 상속개시 당시 쟁점토지 및 쟁점건물 소재지에서 사업을 영위하고 있었던 것으로 확인된다.

(3) 처분청은 위 임대차계약서상 임대보증금 채무의 실질적인 귀속자가 피상속인이 아니라는 의견인바, 제시하는 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구인이 제출한 계약서[위 (2)-(나)에서 제시된 바 있다] 상 임대인란에 임OOO는 성명, 주민등록번호, 주소지, 전화번호 등이 정상적으로 기재되어 있으나, 피상속인은 다른 사항 없이 성명만 임OOO 아래에 기재되어 있으며, 특히 김OOO과의 임대계약서 하단에 자금을 수령한 자가 임OOO인 것으로 기재되어 있다. (나) 임OOO와 피상속인의 사업자등록내역을 보면 아래 <표1>과 같은바, 임OOO 명의로 쟁점건물 소재지에 1997.7.1.～2007.12.31.간, 피상속인 명의로 같은 장소에 2008.1.1.～ 부동산업 사업자등록이 되었으며, 청구인의 사업내역은 확인되지 아니하고 있다. OOOOOOOOOO OOOO OOO OOOOO OO (다) 임OOO 및 피상속인의 주소지는 아래 <표2>와 같고 처분청은 1997.8.29.부터 임OOO가 쟁점건물에서 피상속인을 부양하고 있었다는 의견이다. OOOOOOOOOO OOOOO OOOO OOO OO (라) 피상속인 명의 우체국 예금계좌OOO의 2007.1.1.～2009.9.30. 거래내역을 보면, 동 계좌로 입금된 유OOO(혹은 OOO) 명의로 2003.10.15.자 계약서상 월세 상당액(700,000원)이 매월 입금되었다가 가까운 시일에 이체(청구인 혹은 청구인의 딸 이OOO에게 이체됨) 혹은 지급(지급처 불명)된 것으로 나타나는데, 동 계좌로는 피상속인과 관련된 장수수당, 교통수당 등도 입금되었다. (마) 한편, 청구인이 제기한 이의신청에 대한 심리 중 임성호는 심리담담 공무원이 1996.1.22. 임정득의 사망 이후 많은 시간이 지난 현재까지 쟁점건물의 소유권이전등기가 되지 않은 이유에 대해 묻자, 아직 확정되지 않았으나 쟁점건물 또한 누나인 청구인 명의로 단독으로 상속될 예정이며, 이 후 쟁점토지 및 건물이 증여 혹은 매매형식으로 본인에게 소유권이전 될 것이라고 진술한 것으로 나타난다.

(4) 살피건대, 청구인은 쟁점토지 소재지에서 사업을 영위하고 있던 사업자에 대한 임대보증금 채무를 상속재산인 쟁점토지 가액에서 공제하여야 한다는 주장이고, 처분청은 동 채무의 귀속자가 피상속인이 아니라는 의견인바, (가) 청구인이 제출한 관련 부동산 임대계약서 및 처분청이 제출한 위 계약서상 임차인의 사업내역, 피상속인의 우체국 예금계좌 거래내역 등에 의하면, 쟁점토지 소재지에서 청구인이 제출한 계약서상 임차인인 김OOO과 유OOO이 이 건 상속개시 당시 사업을 영위하고 있었던 것으로 나타나고, 피상속인의 우체국 예금계좌로 임대계약서상 임차인 중 1인인 유OOO이 동 계약서 월세 상당액을 매월 입금하였던 것으로 나타나고 있으며, 임대계약서상 임대인으로 임OOO뿐 아니라 피상속인도 기명되어 있어서 관련 임대보증금 채무와 피상속인이 무관하다고 단정하기는 어렵다. (나) 한편, 청구인이 제출한 계약서상 임대대상 부동산의 내역을 보면 쟁점토지를 포함하는지 여부가 불분명한 측면이 있고, 쟁점건물만을 임대하였다고 하더라도 동 건물의 소유자가 이미 사망한 임OOO인 상태로 남아 있어서 그 소유권의 귀속여부가 불분명할 뿐 아니라 피상속인이 그 배우자인 임OOO과 별도로 구분등기하여 소유하고 있던 쟁점토지는 다른 상속인을 배제하고 청구인에게 단독으로 유증된 사정이 있어서 설령, 청구인이 주장하는 바와 같이 OOO원의 임대보증금이 있었다고 하더라도 동 금액을 전액 피상속인에게 귀속시키기도 어려운 측면이 있다. (다) 따라서, 처분청은 쟁점토지 및 쟁점건물에 대한 임대 및 상속내역과 그에 따라 임대보증금이 누구에게 귀속되었는지를 재조사하고 그 결과에 따라 상속재산가액에서 공제할 채무(임대보증금)를결정하여 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.