주거용으로 사용하는 오피스텔은 신축주택 감면 대상에 포함되지 않음

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 주택건설사업자인 OOO주식회사로부터 서울특별시 OOO(토지 16.16㎡, 건물 137.36㎡이며, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 2001.7.30. 분양받는 계약을 체결하고, 계약금, 중도금, 잔금 등을 지급하고 2003.10.23. 쟁점부동산에 대하여 소유권이전등기를 경료받은 후 주거용으로 임대하다가 2006.9.7. 쟁점부동산을 양도하고 2006.9.25. 양도소득세 신고시 조세특례제한법(이하 “조특법”이라 한다) 제99조의3에 의거하여 양도소득세 OOO을 감면신청하였다.
• 나. 한편, 청구인은 당초 업무용으로 임대할 계획으로 쟁점부동산을 분양받고, 2001.7.30.을 개업일자로 하여 부동산임대업 사업자등록을 하여 2003년 제2기 부가가치세 과세기간에 ‘쟁점부동산 분양시 지급한 부가가치세 OOO’을 환급받고 업무용으로 임대하려 했으나, 주민들의 반대로 주거용으로 임대하게 되었다는 이유로 2004.3.18. 사업자등록을 폐업하고 2004.3.23. 환급받았던 부가가치세 OOO을 납부한 사실이 있다.
• 다. 처분청은 국세청의 감사시 ‘조특법 소정의 신축주택은 분양 당시나 취득당시를 기준으로 공부상 및 실질상 주택만을 의미하는 것으로서 그 용도가 업무시설로서 사실상 주거용으로 사용되고 있는 건축물을 포함하지 않는다’는 취지의 감사지적에 따라 쟁점부동산은 주택이 아닌 업무용시설인 오피스텔로서 조특법상 신축주택에 해당 되지 않는다고 보아 양도소득세 감면을 배제하고, 2011.6.30. 청구인에 게 2006년 귀속 양도소득세 OOO을 결정․고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2011.10.26. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 처분청이 쟁점부동산이 주거용이라고 세무지도하면서 청구인이 환급받은 부가가치세를 환수하는 세무지도를 하였을 뿐만 아니라, 물건지 관할세무서인 OOO세무서 담당자는 청구인과의 유선통화를 통하여 쟁점부동산은 조특법 제99조의3의 양도소득세 감면대상이라고 답변함으로써 공적인 견해를 표명하여 청구인은 쟁점부동산이 양도소득세 감면대상이라고 신뢰하고 5년 이내 기한에 맞추어 양도하였으나, 처분청의 과세처분은 청구인에게 표명한 견해와 정면으로 배치되어 불측의 손해를 가하는 결과가 초래되었으므로 신의칙에 위배된 이 건 과세처분은 취소하여야 한다. (2) 신축주택 취득자에 대하여 양도소득세 감면을 규정한 조특법제99조의3에는 주거용으로 사용하는 오피스텔을 제외한다고 규정되어 있지 않으며, 실질적으로 주거용으로 사용하는 건물을 주택으로 보는 것이 대법원의 확립된 견해이고 처분청 역시 이러한 견해를 취하였으므로 오피스텔을 양도소득세 감면 대상에서 제외하고자 한다면, 그 법문을 소득세법 시행규칙 제82조 (소형주택 등의 범위)에서 ‘ 건축법 시행령 별표 1의 제10호 나목의 오피스텔을 제외한다’처럼 명시적으로 배제한다고 규정하여야 합당할 것이며, 조특법에는 오피스텔을 제외한다는 규정을 두지 아니하였다가 뒤늦게 대법원 판례로 확립된 주택의 정의와 상이하게 해석하여 납세자에게 불이익하게 해석하는 것은 조세법률주의에 위배되어 위법하므로 이 건 과세처분은 취소하여야 한다. (3) 처분청은 2006.9.25. 청구인의 양도소득세 신고시 조특법제99조의3에 의한 감면신청을 시인하였는데도 2008.2.14. 선고된 대법원 판결을 근거로 종전의 견해를 번복하더라도 최소한 그 이전에 과세관청의 견해에 따라 성실하게 신고․납부를 한 납세자에 대하여 소급하여 불이익을 주는 것이 허용되어서는 안되며 가산세 부과처분은 위법․부당하다.
• 나. 처분청 의견 (1) 청구인이 쟁점부동산을 취득할 때 오피스텔로 환급받았던 부가가치세를 주거용으로 사용하면서 다시 납부하도록 세무지도한 것이 쟁점부동산을 주택으로 해석한 공적인 의견표명이라고 볼 수 없고, 또한 청구인이 신고 전에 세무서 담당자와 유선으로 쟁점부동산이 감면대상이라고 통화하고 쟁점부동산을 양도한 것이 처분청의 견해표명을 믿고 쟁점부동산을 처분하였다고 보기도 어려우므로 이 건 괴세처분이 국세기본법제15조의 신의성실의 원칙에 위배된 처분이라고 볼 수 없다. (2) 조특법제99조의3을 법문대로 해석하면 ‘주거용 오피스텔을 주택으로 본다’라는 특별한 해석이 없으므로 조특법제99조의3에 ‘주거용으로 사용하는 오피스텔을 감면대상에서 제외한다’라는 규정이 없다하여 이 건 양도소득세 감면을 부인한 처분이 조세법률주의에 위배된다고 볼 수 없다. (3) 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고․납세의무 등을 위반한 경우에 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의․과실은 고려되지 아니하며, 당초 청구인의 잘못된 판단에 따른 신고 오인으로 양도소득세 감면결정이 부인되는 것은 납세자의 신고납부의무 위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않으므로 과소납부분에 대하여 납부불성실가산세 적용은 잘못이 없다.

• 가. 쟁 점

① 이 건 과세처분이 신의칙에 위배됨을 이유로 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

② 이 건 과세처분이 조세법률주의의 위배됨을 이유로 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

③ 청구인에게 납부불성실가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 볼 수 있는지 여부

• 나. 관련법령

(1) 조세제한특례법 제99조의3[신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례] ① 거주자(주택건설사업자를 제외한다)가 전국소비자물가상승률 및 전국주택매매가격상승률을 감안하여 부동산가격이 급등하거나 급등할 우려가 있는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역외의 지역에 소재하는 다음 각호의 1에 해당하는 신축주택(동주택에 부수되는 토지로서 당해 건물의 연면적의 2배 이내의 것을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)을 취득하여 그 취득일부터 5년 이내에 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하고, 당해 신축주택의 취득일부터 5년이 경과된 후에 양도하는 경우에는 당해 신축주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 차감한다. 다만, 당해 신축주택이 소득세법 제89조제1항제3호 의 규정에 의하여 양도소득세의 비과세대상에서 제외되는 고가주택에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 주택건설사업자로부터 취득한 신축주택의 경우 2001년 5월 23일부터 2003년 6월 30일까지의 기간(이하 이 조에서 "신축주택취득기간"이라 한다)중에 주택건설업자와 최초로 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 자가 취득한 신축주택(주택법에 의한 주택조합 또는 도시및주거환경정비법에 의한 정비사업조합을 통하여 취득하는 주택으로서 대통령령이 정하는 주택을 포함한다).

② 소득세법 제89조제1항제3호 의 규정을 적용함에 있어서 제1항의 규정을 적용받는 신축주택은 이를 당해 거주자의 소유주택으로 보지 아니한다.

③ 제1항의 규정을 적용받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다.

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 신축주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액의 계산 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다 (2) 조세특례제한법 시행령 제99조의3 [신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례] ① 법 제99조의3제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 지역"이라 함은 서울특별시, 과천시 및 택지개발촉진법 제3조 의 규정에 의하여 택지개발예정지구로 지정·고시된 분당·일산·평촌·산본·중동 신도시지역을 말한다.

② 법 제99조의3제1항 본문의 규정을 적용함에 있어서 당해 신축주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액은 제40조제1항의 규정을 준용하여 계산한 금액으로 한다. (3) 소득세법 제89조 [비과세양도소득] 다음 각호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 대통령령이 정하는 일세대 일주택(거주용건물의 연면적·가액 및 시설 등이 대통령령이 정하는 기준을 초과하는 고급주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득 (4) 소득세법 시행령 제156조 [고급주택의 범위] 법 제89조제3호에서 "거주용건물의 연면적·가액 및 시설등이 대통령령이 정하는 기준을 초과하는 고급주택"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 주택과 이에 부수되는 토지를 말한다.

1. 다음 각목의 1에 해당하는 단독주택으로서 그 주택에 대한 법 제99조제1항제1호 나목의 규정에 의한 기준시가가 4천만원 이상인 것

• 가. 주택의 연면적(제154조제3항 본문의 규정에 의하여 주택으로 보는 부분과 주거전용으로 사용되는 지하실 부분의 면적을 포함한다)이 264제곱미터이상이고 그 주택 및 이에 부수되는 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액이 6억원을 초과하는 것
• 나. 주택에 부수되는 토지의 연면적이 495제곱미터이상이고 그 주택 및 이에 부수되는 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액이 6억원을 초과하는 것

2. 공동주택(다가구주택을 포함하되, 제155조제15항의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 경우를 제외한다)으로서 주택의 전용면적(주거전용으로 사용되는 지하실부분의 면적을 포함한다)이 165제곱미터이상이고 양도당시의 실지거래가액이 6억원을 초과하는 것 (5) 소득세법 시행규칙 제82조 [소형주택 등의 범위] ① 영 제167조의3제1항제9호 및 제167조의4제3항제3호에서 "기획재정부령이 정하는 일정규모 이하의 소형주택"이라 함은 다음의 요건을 모두 갖춘 주택(건축법 시행령 별표 1의 제10호 나목의 오피스텔을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 말한다. 다만, 도시 및 주거환경정비법에 의한 정비구역(종전의 주택건설촉진법에 의하여 설립인가를 받은 재건축조합의 사업부지를 포함한다)으로 지정ㆍ고시된 지역에 소재하는 주택을 제외한다. (6) 국세기본법 제15조 [신의ㆍ성실] 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제17조 [조세감면의 사후관리] ① 정부는 국세를 감면한 경우에 그 감면의 취지를 성취하거나 국가정책을 수행하기 위하여 필요하다고 인정하면 세법에서 정하는 바에 따라 감면한 세액에 상당하는 자금 또는 자산의 운용 범위를 정할 수 있다.

② 제1항에 따른 운용 범위를 벗어난 자금 또는 자산에 상당하는 감면세액은 세법에서 정하는 바에 따라 감면을 취소하고 징수할 수 있다

• 다. 사실관계 및 판단 ((1) 먼저, 청구인이 쟁점부동산을 취득 및 양도하게 된 경위를 살펴본다. (가) 청구인이 조특법제99조의3 제1항 제1호에 규정하는 신축주택 취득기간(2001.5.23.～2003.6.30.) 중인 2001.7.30. 분양 받는 계약을 하고 2003.10.23. 소유권이전등기를 경료 받은 후 2006.9.7. 양도한 사실에 대하여는 서로 간에 다툼이 없다. (나) 쟁점부동산 분양계약서의 주요내용은 아래와 같다.

1. 재산의 표시: 서울특별시 OOO OO OOOOO O OOO OOOOOO OOOO OOO OOO 2) 입주예정일: 2003년 6월(공정에 따라 변경된 경우에는 확정된 입주지정일을 추후 개별 통보하기로 함) 3) 위 표시 재산을 공급함에 있어 공급자를 “갑”이라 칭하고 매수인을 “을”이라 칭하여 공급계약을 체결한다. 공급 및 납부방법: “갑”은 위 표시물건의 공급금액을 일금 OOO정(부가가치세 포함)으로 하여 “을”에게 공급하고 “을”은 아래의 납부방법에 의하여 “갑”이 지정하는 장소에 납부하여야 한다. OOOOOOOOO OOOO O OOOO (다) 청구인은 쟁점부동산을 업무용으로 임대할 계획으로 부동산임대업 사업자등록OOO을 하고 부가가치세 환급받은 내역은 아래와 같다. OOOOOOOOO OOOOO OO OO (라) 청구인은 쟁점부동산을 과세사업에 사용하지 않고 주거용인 면세사업에 사용함에 따라 2004.3.18. 부동산임대업을 폐업하고, 2003.3.23. 부가가치세 과세표준 OOO 납부할세액 OOO으로 부가가치세 확정신고를 하고 2003.4.7. 신고한 부가가치세 OOO을 납부하였다. (마) 청구인은 쟁점부동산을 2003.10.23. 소유권이전등기 후 주거용으로 임대한 내용은 아래와 같다. OOOOOOOOO OOOOO OOO OO (바) 청구인은 쟁점부동산을 주거용으로 임대하다가 2006.9.7. 양도하고 2006.9.25. 양도소득과세표준 신고 및 자진납부계산서 예정신고를 하면서 조세특례제한법 제99조 의 3에 의한 신축주택 취득자에 대한 세액 감면신청서를 제출하고 양도소득세 감면세액 OOO에 해당하는 농어촌특별세 OOO을 납부하였으며, 처분청은 양도소득세과세표준 신고에 대해 아래와 같이 양도소득세 결정을 하였다. OOOOOOOOO OOOOO OO O OO OO (OO: OO) (2) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 처분청이 환급받은 부가가치세를 다시 환수하는 세무지도를 하고, OOO세무서 직원이 쟁점부동산은 양소도소득세 감면대상이라고 답변하는등 처분청이 공적인 견해를 표명하였으므로 청구인에겐 귀책사유가 없고, 쟁점부동산이 감면대상이라고 신뢰하여 5년 이내 기한에 맞추어 양도하였는데 처분청이 과세처분을 함으로써 청구인에게 표명한 견해와 정면으로 배치되어 청구인에게 불측의 손해를 가했기 때문에 신의칙에 위법하다고 주장한다. (나) 그러나, 사업자가 부가가치세 과세사업(업무용 임대)을 위하여 취득한 재화를 부가가치세가 면제되는 사업(주거용 임대 등)을 위하여 사용․소비하는 경우에는 과세관청의 담당자는 면세전용 관련 불공제 매입세액을 신고 안내 등으로 사업자에게 통보하여 환급받은 세액을 납부하도록 하는 일련의 행정지도를 할 수 있다고 판단되며, 이러한 행정지도를 비과세나 면세에 관한 처분청의 공식적인 견해표명으로 볼 수 없고, 또한 납세자의 유선질의 등에 따른 과세관청의 담당자의 양도소득세 감면여부에 대한 안내 등은 비과세나 면세에 관한 과세관청의 공식적인 견해표명으로 볼 수 없다고 판단된다. 따라서, 이 건 과세처분이 신의칙에 위배됨을 이유로 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.

(3) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 대법원은 주거의 개념에 대하여 공부상의 용도를 불문하고 실질적으로 주거용으로 사용하는지 여부를 판단의 기준으로 삼았고 이는 확립된 견해였으며, 과세관청도 이러한 대법원의 확립된 견해에 따라 주택 여부를 판단하였으며 오피스텔이 완공된 후 주거용으로 사용하면 오피스텔은 주거용이라는 견해를 유지하면서 서면 답변하여 왔는데도 조특법 제99조의3에 대하여만 이러한 기준을 배척하고 있으며, 이는 법적인 안정성의 면에서 타당하다고 보기 어려운 판결이며, 조특법법문에는 주거용으로 사용하는 오피스텔을 제외한다고 규정되어 있지 않으므로 오피스텔을 양도소득세 감면대상에서 제외하고자 한다면 그 법문을 명시적으로 배제한다고 규정하여야 합당할 것이나, 뒤늦게 대법원 판례로 확립된 주택의 정의와 상이하게 해석하여 납세자에게 불이익하게 해석하는 것은 조세법률주의에 위배되어 위법하다고 주장한다. (나) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 할 것이다(대법원 2008.2.14. 선고 2007두21242 판결 등 참조). (다) 위와 같은 관점에서 이 건을 살펴보면, 조특법제99조의3은 국가외환위기 이후 침체되어 있는 국내 건설경기를 활성화하기 위한 일환으로 주택신축을 장려하기 위하여 신설된 특례규정이라 하겠으며, 이러한 입법목적과 법문규정 등에 비추어 조특법제99조의3 제1항 제1호 규정의 신축주택은 신축 당시를 기준으로 건축물의 용도가 주택인 경우만을 의미하는 것일 뿐, 그 용도가 업무시설로서 사실상 주거용으로 사용되고 있는 건축물을 포함하는 것으로 해석할 수 없다고 판단되고, 같은 취지에서 업무시설인 이 사건 오피스텔이 사실상 주거용으로 사용되고 있더라도 조특법 제99조의3 제1항 제1호의 신축주택에는 해당되지 않는다고 판단된다. 따라서, 이 건 과세처분이 조세법률주의에 위배됨을 이유로 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.

(4) 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 처분청이 2006.9.25. 청구인의 양도소득세 신고시 조특법 제99조의3에 의한 감면신청을 시인하였으며, 2008.2.14. 선고된 대법원 판결을 근거로 종전의 견해를 번복하더라도 최소한 그 이전에 과세관청의 견해에 따라 성실하게 신고․납부를 한 청구인에 대하여 소급하여 불이익을 주는 것이 허용되어서는 안된다고 주장한다. (나) 그러나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고․납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의․과실은 고려되지 아니하며, 납세의무자의 의무해태를 탓하기 어려운 정당한 사유가 있는 경우가 아니면 면제하기 어렵다 할 것인데, 이 건의 경우에는 당초부터 관련법령의 규정에 따라 양도소득세를 신고납부하여야 할 청구인이 잘못된 판단으로 양도소득세를 과소납부한 것일 뿐, 청구인에게 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 처분청이 청구인에게 이 건 양도소득세를 과세하면서 과소납부분에 대하여 납부불성실가산세를 과세한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.