쟁점토지를 새우양식장으로 사용하였으므로 사업용토지로 보아야한다는 청구주장은 이유없음(기각)

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 1986.4.1. OOO동 144-5 잡종지 11,667㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 김OOO, 김OOO과 공동으로 취득(청구인의 지분율은 4분의 1)하였으며, 2010.4.29. 조OOO에게 양도한 후 이를 비사업용토지로 하여 2010.6.14. 2010년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고․납부하였다.
• 나. 청구인은 양도소득세를 신고․납부한 후 쟁점토지가 사업용 토지에 해당된다 하여 양도소득세를 재계산하여 2010.12.16. 2010년 귀속 양도소득세 OOO원의 환급을 경정청구하였으나, 처분청은 2011.2.18. 이를 거부하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.5.18. 이의신청을 거쳐 2011.8.5. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인, 김OOO 및 김OOO(이하 “공동소유자들”이라 한다)은 1986.3.6. 쟁점토지와 이에 인접한 OOO동 144-1 제방 2,265㎡, 144-2 구거 13,359㎡, 144-3 잡종지 3,414㎡, 144-4 염전 147,912㎡, 144-6 유지 28,160㎡, 144-7 유지 6,439㎡ 및 144-8 유지 7,864㎡(이하 “인접토지들”이라 한다)를 취득하여 쟁점토지와 인접토지들에서 1986.4.1.부터 2001.12.31.까지 염전을 운영하였고, 2004.1.1.부터 2008.12.31.까지의 기간(이하 “쟁점기간”이라 한다) 동안 인접토지들 중 144-1, 144-2를 제외한 토지(이하 “인접임대토지들”이라 한다) 및 쟁점토지를 이OOO에게 임대하여 이OOO이 이를 새우양식장으로 사용하였다. 따라서, 청구인이 쟁점토지의 소유기간(1986.4.1.～2010.4.29. 총 24년 1개월) 중 100분의80 이상의 기간[총 22년 9개월, 거주자가 2년 이상 사업에 이용한 토지로서 사업의 폐지에 따라 직접이용하지 않게 된 토지를 2년간(2002.1.1～2003.12.31.) 사업용 토지로 의제하는 예외규정(소득세법 시행규칙제83조의5 제1항 제10호)을 적용하여 계산한 기간임] 동안 동 토지를 염전 또는 새우양식장으로 사용하였음에도 단지수산업법에 따른 육상양식어업의 신고시 신고내역에 쟁점토지의 지번이 표기되지 않았다는 이유(144-6만 표기됨)로 동 토지가 새우양식장으로 사용된 기간(쟁점기간)을 부인하고 쟁점토지를 비사업용 토지라 보아 경정청구를 거부한 것은 실질과세의 원칙에 위배되는 부당한 처분이다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 제출한 염전 사업자등록증, 염제조허가승계신고서 및 대표자선정서 사본을 감안할 때 쟁점토지와 인접토지들은 1986년부터 2001년까지(15년 9개월) 염전으로 사용된 것으로 판단되며, 청구인의 종합소득세 신고내역을 확인한 결과 2002년 이후 염전사업장에 대한 사업소득세 신고가 없어 염전사업장의 폐업시기는 2002년 이전인 것으로 판단된다. 청구인은 2004년 이후 쟁점토지 및 인접임대토지들을 이OOO 등에게 임대하였고 임차인이 이를 새우양식장으로 사용하였다고 주장하면서 임대차계약서, 임대차 사실확인서 및 인근 주민의 확인서 등을 제출하고 있으나 동 서류들은 사후작성이 가능한 서류이고, 임차인 이OOO․김OOO은 쟁점토지 및 인접임대토지들의 지번에서 새우양식장 사업자등록, 종합소득세 신고의 사실이 없어 쟁점토지가 새우양식장으로 사용되었다는 청구주장을 신뢰하기 어렵다. 또한, 소득세법 시행령제168조의11 제1항 제11호의 가목에서수산업법에 따라 허가를 받은 육상해수양식어업에 사용되는 토지는 비사업용 토지에서 제외되는 것으로 규정되어 있으나 청구인이 이OOO에게 쟁점토지를 임대하였다고 주장하는 2004년부터 2008년까지의 기간(쟁점기간) 동안 쟁점토지의 새우양식장 사용에 대한 허가 또는 신고의 내역이 없고, 동 기간 동안 인접임대토지들 중 일부(144-6)만이 육상양식어업을 목적으로 신고(2007.7.1. 전에는 신고사항이었음)된 것으로 확인되는 바 2004년 이후 쟁점토지가 새우양식장으로 사용되었다고 보기 어려우며, 이 경우 청구인의 쟁점토지 총 소유기간(24년 1개월) 중 동 토지가 사업용으로 사용된 기간(15년 9개월)은 100분의80 미만이므로 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점토지가 실제 새우양식장으로 사용되었으므로 동 토지를 사업용 토지로 보아 이 건 양도소득세를 재계산하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제95조 【양도소득금액】① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제1항 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 세율을 적용받는 자산 및 제104조 제6항을 적용받는 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것에 대하여 그 자산의 양도차익에 다음 표 1에 규정된 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. (단서 생략) 제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 따른다.

② 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 자산을 2006년 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 외에는 그 자산의 양도 당시의 기준시가에 따른다.

8. 제104조의3에 따른 비사업용 토지인 경우 제104조【양도소득세의 세율】① 거주자의 양도소득세는 해당 과세기간의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득 산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호에 따른 세율 중 둘 이상의 세율에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.

8. 제104조의3에 따른 비사업용 토지 양도소득 과세표준의 100분의 60 제104조의3【비사업용 토지의 범위】① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지 가.지방세법또는 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지 나.지방세법제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지

• 다. 토지의 이용 상황, 관계 법률의 의무 이행 여부 및 수입금액 등을 고려하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것

7. 그 밖에 제1호부터 제6호까지와 유사한 토지로서 거주자의 거주 또는 사업과 직접 관련이 없다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대통령령으로 정하는 토지

② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제168조의6 【비사업용 토지의 기간기준】법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간

• 가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간
• 나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간
• 다. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다. 제168조의11【사업에 사용되는 그 밖의 토지의 범위】① 법 제104조의3 제1항 제4호 다목에서 "거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다. 11.측량·수로조사 및 지적에 관한 법률에 따른 양어장 또는 지소(池沼)용 토지(내수면양식업·낚시터운영업 등에 사용되는 댐·저수지·소류지(小溜池) 및 자연적으로 형성된 호소와 이들의 유지를 위한 부지를 말한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지 가.수산업법에 따라 허가를 받은 육상해수양식어업 및 종묘생산어업에 사용되는 토지 제168조의14【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】① 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.

4. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간 (3) 소득세법 시행규칙 제83조의5 【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】① 영 제168조의14 제1항 제4호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. (단서 생략)

10. 거주자가 2년 이상 사업에 사용한 토지로서 사업의 일부 또는 전부를 휴업·폐업 또는 이전함에 따라 사업에 직접 사용하지 아니하게 된 토지: 휴업·폐업 또는 이전일부터 2년 (4) 수산업법 제41조 【허가어업】③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 어업을 하려는 자는 어선ㆍ어구 또는 시설마다 시장ㆍ군수ㆍ구청장의 허가를 받아야 한다.

2. 육상해수양식어업: 인공적으로 조성한 육상의 해수면에서 수산동식물을 양식하는 어업

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 허가를 받아야 하는 어업별 어업의 종류는 대통령령으로 정하며, 다음 각 호의 사항 및 그 밖에 허가와 관련하여 필요한 절차 등은 농림수산식품부령으로 정한다. (단서 생략)

3. 육상해수양식어업의 양식물, 종묘생산어업의 종묘의 종류 및 육상해수양식어업과 종묘생산어업의 시설기준

(5) 수산업법(2004.12.31. 법률 제7314호로 개정되기 전의 것) 제44조【신고어업】① 제8조·제41조 또는 제42조의 규정에 의한 어업외의 어업으로서 대통령령이 정하는 어업을 하고자 하는 자는 어선·어구 또는 시설마다 시장·군수 또는 자치구의 구청장에게 신고하여야 한다. 이 경우 신고어업의 양식물의 종류 기타 신고에 관하여 필요한 사항은 해양수산부령으로 정한다.

② 제1항의 규정에 의한 신고의 유효기간은 신고를 수리한 날부터 5년으로 한다. (단서 생략)

③ 시장·군수 또는 자치구의 구청장은 제1항의 규정에 의하여 어업의 신고를 수리한 때에는 그 신고인에게 어업신고필증을 교부하여야 한다. (6) 수산업법 시행령(2005.7.1. 대통령령 제18881호로 개정되기 전의 것) 제33조【신고어업】① 법 제44조 제1항의 규정에 의한 신고어업의 종류는 다음 각호와 같다.

4. 육상양식어업: 육상에서 인공적으로 해수면을 조성하여 수산동식물을 양식하는 어업 (7) 국세기본법 제14조 【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 경정청구 기각통지문(2011.2.18.)에 따르면, 청구인은 당초 쟁점토지를 비사업용 토지로 신고하였다가 이후 동 토지가 양식장으로 사용된 토지이므로 당초 배제된 장기보유특별공제를 적용하여 줄 것을 요청하였으며, 처분청은 이를 검토한 결과 소득세법 시행령제168조의11에 해당하는 양식장은수산업법에 따라 허가를 받은 육상해수양식어업에 사용되는 토지로 명시되어 있으나 쟁점토지는 미허가 양식장으로서 위 규정에 적용되는 토지라 볼 수 없으므로 경정청구를 거부통지한다고 기재되어 있다.

(2) 청구인이 제출한 자료에 대하여 본다. (가) 염전 사업자등록증, 염제조허가승계신고서 및 대표자선정서에서 청구인을 포함한 공동소유자들은 김OOO로부터 염제조허가를 승계받아 1986.4.1.부터 청구인을 대표자로 하여 쟁점토지 및 인접토지들에서 ‘OOO염전’이라는 상호로 염전사업을 영위한 것으로 나타난다. (나) 공동소유자들과 이OOO이 2006.2.7. 작성한 토지 임대계약서에서 이OOO은 공동소유자들로부터 인접토지들 중 144-1, 144-2를 제외한 토지(인접임대토지들) 및 쟁점토지를 양식장의 용도로 계약한 날로부터 2006.12.31.까지 연임대료 OOO원에 임차한다고 기재되어 있다. (다) 공동소유자들과 이OOO․김OOO이 2008.3.13. 작성한 부동산(양식장) 계약서에서 이OOO․김OOO은 인접토지들 중 144-6, 144-7 및 144-8의 토지를 양식장의 용도로 계약한 날로부터 2008.12.31.까지 연임대료 OOO원에 임차한다고 기재되어 있다. (라) 임차인 이OOO이 2010.11.1. 작성한 임대차 사실확인서(이OOO의 인감증명서가 첨부됨)에서 이OOO은 2004년 1월부터 2008년 12월까지 공동소유자들로부터 인접임대토지들 및 쟁점토지를 새우양식장으로 사용하기 위해 임대받은 사실을 확인한다고 기재되어 있다. (마) OOO시장이 공동소유자들 중 김OOO에게 2010.10.28. 발송한 행정정보공개의 청구에 대한 회신문의 내용은 다음과 같다. OOO (바) 양식장 사용 사실확인서(2010.10.25.)에서 OOO동 인근 주민 신OOO 외 11인은 인접임대토지들 및 쟁점토지가 2002년 1월부터 2010년 10월 현재까지 새우양식장으로 계속사용되고 있음을 확인한다고 기재되어 있다.

(3) 이 건 관련 이의신청결정서 및 OOO구청이 제출한 자료에 따르면, 쟁점토지는 2002년부터 2009년까지 종합합산대상 토지로 재산세가 부과되었으며, 2006년 항공사진에서 쟁점토지 및 인접토지들에 양식장에서 사용되는 수차의 모습이 확인되고, 2009.8.25.의 현황사진에는 동 토지가 양식장으로 사용되고 있으며, 쟁점토지 및 인접토지들에서 수차(水車)가 돌아가는 모습이 확인된다고 기재되어 있다.

(4) 처분청이 청구인이 쟁점토지 및 인접임대토지들을 임대하였다고 주장하는 홍OOO, 이OOO 및 김OOO의 사업자등록현황을 확인한 결과 김OOO은 양식업을 영위하기 위해 사업자등록을 한 사실이 없고, 이OOO 및 홍OOO는 양식업 등을 영위한 사실이 있으나 쟁점토지 및 인접임대토지들이 사업장소재지로 등록된 사실은 없는 것으로 나타난다.

(5) 살피건대, 청구인은 쟁점토지를 1986.4.1.부터 2001.12.31.까지의 기간(15년 9개월) 동안 염전으로 운영하였고, 쟁점기간(2004년 1월 ～ 2008년 12월, 5년) 동안 새우양식장으로 사용한 사실이 확인되는 바, 청구인이 쟁점토지의 소유기간(1986.4.1.～2010.4.29. 총 24년 1개월) 중 100분의80 이상의 기간 동안 쟁점토지를 염전 및 새우양식장으로 사용하였으므로 쟁점토지를 비사업용 토지로 본 당초 처분은 부당하다고 주장하고 있으나, 소득세법제104조의3【비사업용 토지의 범위】제1항 및 소득세법 시행령제168조의11【사업에 사용되는 그 밖의 토지의 범위】제1항 제11호 가목에 따르면,수산업법에 따라 허가를 받은 육상해수양식어업 및 종묘생산어업에 사용되는 토지를 비사업용 토지에서 제외한다고 규정되어 있으며, 행정관청이 발급한 육상해수양식어업의 허가 또는 신고(2007.7.1. 전에는 신고대상이었으나 2007.7.1.부터는 허가대상으로 변경됨)내역에는 허가자, 허가기간, 양식어업의 종류뿐 아니라 시설위치(지번) 및 시설규모(면적)가 명시되어 있어 동 내역에 포함되지 않은 쟁점토지는 허가(신고)를 받은 육상해수양식어업에 사용되는 토지로 볼 수 없으므로 쟁점토지를 쟁점기간 동안 소득세법 시행령제168조의11 제1항 제11호 가목에서 규정하는 비사업용 토지에서 제외되는 토지에 해당된다고 보기 어렵다 하겠다. 따라서, 청구인의 쟁점토지 소유기간 중 동 토지가 사업용으로 사용된 기간이 100분의80 미만이라 하여 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.