토지의 교환을 추진한 측면이 있으므로 양도가액 등을 재조사하여 결정함이 타당함

OOO세무서장이 2011.6.10. 청구인에게 한 2006년 귀속 양도소득세 452,445,260원 부과처분은 OOO리 402-8 대지 990㎡ 중 89평과 같은 리 431-1 중 565평에 대하여 교환이 성립되었는지 여부와 이에 따른양도가액을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

• 가. 청구인은 2006.5.26. OOO리 402-8 대지 990㎡(이하 “양도토지”라 한다) 및 건물 247㎡를 강OOO에게 양도하고, 양도토지의 계약서를 첨부하여 양도가액 450백만원으로 하여 양도소득세 예정신고를 하였다.
• 나. 처분청은 양도토지의 양수자인 강OOO이 제출한 계약서 및 대금증빙에 의하여 양도토지의 양도가액을 1,600백만원으로 보아 2011.6.10. 청구인에게 2006년 귀속 양도소득세 452,445,260원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.6.22. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청의 조사내용을 보면, 청구인이 양도토지와 OOO리 산 431-1 13,917㎡ 임야 중 565평(이하 “쟁점토지”라 한다)을 매매가액 1,600백만원에 양도한 사실이 매수자인 강OOO의 계약서 및 대금지급 영수증과 전말서에 의하여 확인되고, 청구인도 이를 인정하였다.청구인이 쟁점토지를 취득한 경위를 보면, 2005.10.30. 양도토지와 쟁점토지를 강OOO에게 양도하기 전에 쟁점토지의 전소유자 윤OOO은 자신의 임야 수천 평이 맹지임을 알고 청구인의 양도토지 중 일부(약 89평)를 도로로 사용하는 조건으로 쟁점토지를 청구인과 교환하기로 계약하였으나 서로 간에 소유권이전등기를 하지 않았으며, 이러한 사실은 청구인의 진술과 윤OOO의 확인서 등에 나타날 뿐 아니라 이러한 계약내용을 알고 있었던 강OOO은 양도토지와 쟁점토지 모두를 취득하면서 청구인에게 1,600백만원을 지급한 사실이 매매계약서에 의하여 확인된다. 양도라 함은 양도한 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말하는 바, 양도토지와 쟁점토지는 분명이 다른 과세물건이며, 과세방법 또한 다르기 때문에 쟁점토지의 양도가액을 양도토지의 양도가액 누락으로 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점토지의 전소유자 윤OOO과 양도토지의 일부(약 89평)를 도로로 사용하는 조건으로 교환계약을 체결한 계약서 등의 근거서류를 전혀 제시하지 못할 뿐 아니라, 윤OOO이 작성한 확인서에는 윤OOO의 토지가 맹지여서 청구인의 양도토지 일부를 도로로 사용하기 위하여 본인 토지 일부에 대한 사용권 또는 지상권을 부여한 것으로서 서로간의 편의를 위해 쟁점토지와 양도토지 일부에 대한 사용권을 각자 부여한 것일 뿐 소유권에 관한 내용이 아님을 알 수 있으며, 확인서 하단에 표기한 금전적인 거래가 없었다는 내용과 전말서에 청구인이 기재한 사용권에 대한 대가라는 문구가 이를 뒷받침하고 있으며, 쟁점토지의 후소유자인 강OOO에 대한 현지확인 복명서 내용에도 2006.5.26. 쟁점토지를 전소유자 윤OOO으로부터 취득하여 취득대금을 지급한 것으로 확인된다.쟁점토지와 양도토지의 과세방법이 다르다는 주장에 대하여, 쟁점토지와 양도토지의 일부를 교환한 것으로서 교환대가를 별도로 지급하지 아니하였으므로 교환당시의 취득가액은 환산취득가액을 산출하여 양도소득세를 결정하여야 한다고 주장하나, 주장내용과 같이 쟁점토지를 취득하고 양도토지의 일부를 교환으로 양도하였다면 나머지 양도토지를 후소유자에게 양도하면서 전체 면적 990㎡를 표시할 것이 아니라 도로부분에 해당하는 만큼의 면적을 제외하였어야 하나, 전체 면적을 매매계약서에 기재하여 양도하였다는 사실과 교환으로 취득한 쟁점토지의 소유권의 권리관계를 입증할 사인간의 계약서나 공법상의 공부 등이 전혀 확인되지 아니하며, 이러한 교환사실을 입증할 수 있는 대금의 수수내역도 없었음이 확인되는 등 쟁점토지와 양도토지의 일부를 교환하였다는 주장은 신빙성이 없으므로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점토지와 양도토지 일부가 교환되었는지 여부와 양도가액 1,600백만원을 쟁점토지의 양도가액이 포함된 것으로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제88조 【양도의 정의】

① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세 및 증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. (2003.12.30. 개정)

② 도시개발법 기타 법률의 규정에 의한 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 체비지로 충당되는 경우에는 제1항에서 규정하는 양도로 보지 아니한다. (2000.12.29. 개정) (2) 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】

① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

• 나. 지상권 (3) 소득세법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. (4) 소득세법 시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다. (1998.12.31. 개정)

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일 (2001.12. 31. 개정)

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

3. 재정경제부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일중 빠른 날 (1999.12.31. 개정)

4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 사용검사필증교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축 허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날

6. 민법 제245조 제1항 의 규정에 의하여 부동산의 소유권을 취득하는 경우에는 당해 부동산의 점유를 개시한 날 (2005.2.19. 개정)

② 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우로서 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 양도일 또는 취득일로 본다.③ 도시개발법 기타 법률에 의한 환지처분으로 인하여 취득한 토지의 취득시기는 환지전의 토지의 취득일로 한다. 다만, 교부받은 토지의 면적이 환지처분에 의한 권리면적보다 증가 또는 감소된 경우에는 그 증가 또는 감소된 면적의 토지에 대한 취득시기 또는 양도시기는 환지처분의 공고가 있은 날의 다음날로 한다. (2005. 2. 19. 개정)

④ 제158조 제2항의 경우 자산의 양도시기는 주주 1인과 기타 주주가 주식 등을 양도함으로써 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 50 이상이 양도되는 날로 하되, 그 양도가액은 그들이 사실상 주식 등을 양도한 날의 양도가액에 의한다. (1999. 12. 31. 개정)

⑤ 제1항 내지 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도한 자산의 취득시기가 분명하지 아니한 경우에는 먼저 취득한 자산을 먼저 양도한 것으로 본다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 과세관련 자료에 의하면 아래의 사실이 나타난다. (가) 등기부등본에는 청구인이 교환되었다고 주장하는 쟁점토지와 양도토지의 일부는 교환된 사실은 나타나지 아니하고 아래와 같이 청구인 소유 양도토지와 쟁점토지를 포함한 윤OOO 소유 토지를 양수자인 강OOO이 같은 날짜에 취득하여 소유권이전한 것으로 나타난다 구분 취득일 분할일 (2005.11.2.) 내용 양도일 (등기원인일) 양수자 양도토지(402-8) (990㎡) 1995.6.28.

• 분할안됨 2006.5.26. (2006.5.11.) 강OOO 쟁점토지를 포함한 윤OOO 소유 토지(431-1) (13,917㎡) 1990.4.14. 431-1 취득못함 431-6 2006.5.26. (2005.12.23.) 431-7 431-8 431-9 (1,871㎡) 쟁점토지 431-10 431-11 431-12 (단위: 천원) (나) 처분청의 세무조사 결과, 청구인 소유의 양도토지에 대한 양도가액 적출 및 양도소득세 경정 내용은 아래 <표>와 같으며, (단위: 천원) 구분 양도가액 취득가액 필요경비 양도차익 과세표준 결정세액 신고 450,000 135,949 97,196 216,855 140,283 34,922 조사 1,600,000 135,949 97,196 1,366,855 954,799 487,367 적출 1,150,000

• - 1,150,000 814,516 452,445 양도가액 조사내용을 보면, 후소유자 강OOO이 제출한 1,600백만원의 매매계약서상 기재사항이 청구인이 제출한 매매계약서의 기재사항보다 구체적으로 작성되어 있고, 대금증빙으로 제시한 수표 및 입금증 등의 지급시기와 거의 일치하고 있으며, 청구인은 실제 양도가액 1,600백만원을 시인하고 있으나, 실제 계약서의 부동산란에 기재된 양도토지 외에 431-1 중 약 565평(쟁점토지)과 관련하여 청구인은 양도토지와 쟁점토지를 함께 양도하면서 두 개의 계약서를 작성하게 된 것이며, 양도토지의 양도가액 450백만원과 쟁점토지와 양도토지의 양도가액 합계 1,600백만원에 계약을 체결하였으므로 이중계약서가 아니라고 주장하나, 도로와 떨어져 있는 쟁점토지의 지상권(평당 2,035천원)이 도로와 접한 양도토지의 양도가액(평당 1,500천원)보다 큰 이유에 대하여 설명하지 못하고 있고, 후소유자 강OOO이 양도토지 취득시점에 쟁점토지에 해당하는 토지의 소유권을 취득하여 골프연습장을 신축하였으므로 별도의 지상권대가로 수취하였다는 청구인의 주장은 신빙성이 없는 것으로 조사되어 있다. (단위: 천원) 일자 금액 수취인 방법 비고 2005.3.4. 100,000 2005.3.11. 100,000 청구인 무통장송금 2005.5.31. 300,000 이OOO 무통장송금 청구인 차명계좌 2006.6.10. 400,000 이OOO 영수증(중도금) 청구인 남편 2006.10.19. 150,000 이OOO 영수증(중도금) ″ 2005.11.18. 70,000 청구인 무통장입금 2006.1.2. 80,000 이OOO 계좌이체 청구인 남편 2009.1.19. 50,000 이OOO 영수증 및 수표 ″ 2006.2.21. 50,000 청구인 무통장입금 2006.5.25. 200,000 이OOO 영수증 및 수표 2006.9.11. 100,000 합계 1,600,000 (다) 청구인이 제시한 매매계약서, 강OOO이 제시한 매매계약서 내용을 보면, 양도대상 목적물, 금액 등이 다르게 기재되어 있는 것으로 아래와 같이 나타난다. (단위: 천원) 구분 청구인이 제시한 매매계약서 양수자가 제시한 매매계약서 대상토지 양도토지(990㎡) 양도토지와 산 431-1 중 약 565평 계약일 2006.5.11. 2005.3.4. 계약금 45,000 200,000 중도금

• 1차 700,000, 2차 400,000 잔금 405,000(2006.5.25.) 300,000(2005.10.30.) 합계 450,000 1,600,000 특약사항

• 건물은 소유권이전 하지 않고 전소유자 명의 상태에서 멸실한다. -건평 45평은 철거이전 6.15.까지 매도인 책임

• 95평 공장은 잔금이전에 비우며 정원수는 이전한다. (라) 청구인의 남편 이OOO의 전말서에는 매매대금 1,600백만원에 대하여 인정하고 있고, 매매대금은 양도토지와 쟁점토지의 사용권에 대한 대금이라고 진술하고 있는 것으로 나타난다.

(2) 청구인은 쟁점토지의 전소유자 윤OOO이 2005.10.30. 양도토지 중 일부를 도로로 사용하는 조건으로 쟁점토지와 양도토지 일부(약 89평)를 청구인과 교환하기로 계약한 후 서로 간에 소유권이전등기를 하지 아니한 상태에서, 청구인이 양도토지와 쟁점토지를 강OOO에게 양도하였다고 주장하면서, 양수자인 강OOO의 매매계약서, 내용증명, 쟁점토지에 대한 산지전용허가신청서 등을 제시하고 있다.

• 가) 청구인이 제시한 산지전용허가신청서 등을 보면, 2005.1. 일부를 제외한 양도토지와 쟁점토지에 공장부지 조성 목적으로 경기도 화성시에 제출한 산지전용허가신청서를 제출하였고, 윤OOO 소유의 쟁점토지에 대한 권리관계는 사용승락으로 되어 있으며, 2005.3.2. OOO시로부터 공장성립승인 협의 통보받았으나, 2005.3.4. 청구인 소유의 양도토지와 교환한 쟁점토지(565평)를 강OOO에게 1,600백만원에 양도하기로 매매계약을 체결하고 2005.3.5. OOO시에 공장설립변경승인 신청을 취하하였으며, 2005.3.7. OOO시에서 공장설립변경승인신청 취하를 수리 통보한 것으로 나타난다.
• 나) 청구인이 2006.2.17. 강OOO에게 보낸 내용증명을 보면, OOO리 402-8(공장)의 매매계약에 대하여 매수인은 중도금 및 잔금지불을 8개월이 지난 지금까지 이행하지 않고 있으며, 매도인과의 약속을 수십 차례 불이행하고 수신 거부하는 등 매수인이 계약이행 및 매수의사가 없다고 판단하여 계약해지를 통보하고, 계약금은 매도인에게 귀속되며 일부 받은 중도금은 매수인에 의한 매도인의 피해(임야 훼손 복구비용, 옹벽철거 원상복구비용, 옹벽철거로 인한 공장제품 수해피해비용)를 차감한 금액을 반환한다고 되어 있다.
• 다) 청구인이 OOO설계사무소에 지급한 설계비용이라고 제시한 계좌내역에는 2005.3.15. OOO설계 김OOO 계좌로 5백만원을 송금한 것으로 나타난다.
• 라) 쟁점토지 전소유자 윤OOO의 확인서(2011.5.3.)에 의하면, 윤OOO은 2005년 당시 본인 소유였던 OOO리 431-1 임야가 도로가 없는 맹지여서 인접한 청구인의 공장용지 일부를 도로로 사용하고 본인 임야의 약 500평 정도를 청구인 측에서 사용하기로 한 사실이 있으며, 이러한 약속과 관련하여 계약을 하고 상호 금전적인 거래를 한 사실은 없음을 확인하고 있다.

(3) 강OOO이 2005.2.5. 쟁점토지 전소유자 윤OOO과 매매계약한 매매계약서를 확인한 결과, 매매계약서의 매매목적물에 쟁점토지를 포함한 윤OOO 소유의 토지만 기재되어 있는 반면, 별지 부동산매매특약서의 매매목적물에는 윤OOO 소유의 임야 중 쟁점토지 면적만큼 제외되어 있고, 청구인 소유의 양도토지 중 89평을 포함한 4,352평으로 기재되어 있는 것으로 나타난다.

(4) 살피건대, 부동산을 서로 교환하는 계약에 따라 자산의 양도가 이루어진 경우 양도자가 양도의 대가로 취득하는 교환대상 목적물에 관한 소유권이전등기를 넘겨받기 전이라 하더라도 교환계약의 당사자가 언제든지 상대방의 요구에 따라 소유권이전등기를 마쳐 줄 의무가 있고, 적어도 위 당사자 사이에서는 그 교환대상 목적물에 대한 실질적인 처분권을 취득한 것으로 인정되는 때에는 대금이 청산된 것으로 인정할 수 있어 교환계약체결일을 양도시기로 보는 것이다(조심 2010서2053, 2010.10.29. 참조). 이 건의 경우, 처분청이 양도토지의 양수자인 강OOO이 제시한 매매계약서상의 매매목적물 중 교환된 토지라고 주장하는 쟁점토지를 교환으로 인정하지 아니하고 매매계약서상의 매매가액 1,600백만원을 양도토지의 매매가액으로 보아 과세하였으나, 강OOO이 2005.2.5. 쟁점토지 소유자 윤OOO과 체결한 매매계약특약서에는 매매목적물에 쟁점토지의 면적만큼 제외되어 있고 청구인 소유의 양도토지 일부가 포함되어 있는 점, 청구인이 2005.3.4. 강OOO과 체결한 매매계약서에도 매매목적물에 양도토지의 일부가 제외되어 있지 아니하나 쟁점토지가 포함되어 있는 점, 청구인이 2006.2.17. 쟁점토지의 양수자인 강OOO에게 보낸 내용증명에 임야 훼손비용을 차감하고 매매대금을 반환한다고 되어 있는 점, 청구인이 쟁점토지에 공장부지 조성을 위한 산지전용허가를 추진하다가 매매계약이 작성된 다음날 취하한 점 등을 종합하여 볼 때, 청구인과 윤OOO이 쟁점토지와 양도토지의 일부에 대하여 교환을 추진한 측면이 있다고 보여지므로 교환이 성립되었는지 여부와 매매계약서상에 기재된 양도토지 또는 쟁점토지의 양도가액을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.