피상속인이 쟁점농지를 경작상 필요에 의하여 대토한 것으로 볼 수 없으며 직접 경작한 사실이 없는 것으로 보임

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2010.10.8. 사망한 백OO의 상속인으로, 청구인의 선친 백**/(이하 “피상속인”이라 한다)는 2002.6.29. 강원도 OOO OOO OOO OOOO 답 4,327㎡(이하 “종전농지”라 한다)를 청구인으로부터 증여를 원인으로 취득하여 보유하다가 2009.9.10. 양도하고, 2009.12.14. 강원도 OOO OO OO OOOOO 전 4,788㎡(이하 “쟁점대토농지”라 한다)를 취득한 후, 종전농지의 양도에 대하여 조세특례제한법제70조의 농지대토에 대한 양도소득세 감면규정을 적용하여 2009년 귀속 양도소득세 과세표준 예정신고를 하였다.
• 나. 처분청은 2010.9.16. 쟁점대토농지에 대하여 현지확인한 결과, 쟁점대토농지가 잡풀이 무성한 상태이므로 피상속인이 쟁점대토농지를 경작하지 아니하였다하여 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건을 충족하지 못한 것으로 보아 양도소득세 감면을 배제하고, 2011.1.3. 피상속인의 납세의무를 승계받은 청구인에게 2009년 귀속 양도소득세 73,833,440원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.1.10. 이의신청을 거쳐 2011.4.1. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 피상속인은 3년이상 경작한 종전농지를 양도하고 약 3개월 후에 쟁점대토농지를 취득하여 쟁점대토농지를 경작하기 위하여 쟁점대토농지 구입직후인 2009.12.19.부터 2009.12.22.까지 OOOO OOO로부터 나흘에 걸쳐 진입로를 만들고 밭 정리 작업을 하는 등 포크레인을 이용한 용역을 제공받았으며, 2010.5.8.부터 2010.5.9. 양일에 걸쳐 OOOO OOO으로 부터 포크레인을 이용한 밭 정리 작업을 하였고, 강원도 OOO OOO OOOOOO OOOOO OOO의 조언을 받아 약 1,000㎡에는 콩을 파종하였으며, 나머지 농지에는 약 80kg의 호밀을 파종하였다. 또한, 박OO로부터 구입한 유안비료 10kg과 OO농협으로부터 구입한 160kg의 요소비료를 웃거름으로 살포하였다. 작물파종 후 초기 생육상태는 양호하였으나 2010년 여름 유난히 비가 많았고 김매기 작업은 부진하여 사실상 여름을 지나면서 당해농사는 수확을 포기해야 상황에 이르렀으며, 고령에도 불구하고 건강을 유지하던 피상속인은 2010.10.8. 갑작스런 저혈압 쇽(원인: 위궤양)으로 사망하게 되었다. 그러므로 처분청의 현지확인 결과 잡초가 무성하다하여 쟁점대토농지 구입 이후 경작이 이루어지지 않았다고 하는 것은 부당하고, 또한 현지확인 당시 무성한 잡초사이에 약 20㎝정도 생육하다 시들어 버린 호맥 줄기는 눈에 띄지 않아 미쳐 확인을 하지 못한 것으로 보인다. 따라서 청구인의 피상속인 백OO는 종전농지 양도일 이후 1년이내에 쟁점대토농지의 취득과 개간을 완료하고 경작활동을 하다가 일시적으로 관리에 소홀하던 중에 사망하였으므로 상속인인 청구인이 재촌자경하면 종전농지의 감면요건을 충족하므로 경정·고지한 세액을 취소하고 상속인인 청구인의 경작여부를 사후관리하는 것이 타당하다.
• 나. 처분청 의견 조세특례제한법제70조의 농지대토에 대한 양도소득세 감면규정은 경작상 필요에 의하여 대토가 이루어져야 하고 종전농지를 양도하고 대토농지를 1년이내에 취득하여 대토농지를 3년이상 재촌 자경하여야 하는 것인데, 피상속인의 쟁점대토농지는 피상속인의 거주지에서 약 52.9㎞ 정도의 비교적 원거리에 위치한 점, 쟁점대토농지 취득당시 피상속인은 75세의 고령으로 건강상태가 좋지 않았던 점, 쟁점대토농지는 개간이 필요할 정도로 토질이 척박한 점에 미루어 보아 피상속인이 경작상 필요에 의해 쟁점대토농지를 취득하였다고 보기는 어렵다. 또한 쟁점대토농지 현지확인일(2010.9.16.)은 농작물이 한참 성장하는 시기임에도 쟁점대토농지에서는 잡풀이 무성한 상태로 농작물이 심어져 있지 아니한 바 종전농지 양도일로부터 1년이내에 새로이 취득한 쟁점대토농지가 경작이 가능한 상태의 개간이 완료되었다고도 볼 수 없고 경작확인서는 사인간의 임의 작성이 가능하여 객관적인 증빙으로 보기 어렵고 설령 피상속인이 쟁점대토농지에서 직접경작을 하였다고 하더라도 농작물의 경작에 상시종사하거나 농작업의 1/2이상을 자기의 노동력에 의하여 경작하였다고 볼 수 없어 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 배제하고 경정한 과세처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 피상속인이 쟁점대토농지를 직접 경작한 것으로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련법률 (1) 조세특례제한법 제70조 【농지대토에 대한 양도소득세 감면】

① 농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상(비과세ㆍ감면과 소액부징수를 포함한다)이 되는 토지를경작상의 필요에 의하여대통령령이 정하는 경우에 해당하는 농지의 대토로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

② 제1항의 규정에 의하여 양도하거나 취득하는 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역 등에 편입되거나 도시개발법 그 밖의 법률에 의하여 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 토지로서 대통령령이 정하는 토지의 경우에는 제1항의 규정을 적용하지 아니한다.

③ 제1항의 규정에 의하여 감면을 받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다. (2) 조세특례제한법 시행령 제67조 【농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등】

① 법 제70조 제1항에서 "대통령령이 정하는 거주자"라 함은 3년 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 "농지소재지"라 한다)에 거주한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구 안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역

② 법 제70조 제1항에서 "직접 경작"이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의재배에 상시 종사하거나농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작또는 재배하는 것을 말한다.

③ 법 제70조 제1항에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의양도일부터 1년(공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년)내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우 가.새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적의 2분의 1이상일 것 나.새로 취득하는 농지의 가액이 양도하는 농지의 가액의 3분의 1이상일 것

2. 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 새로운 농지의 취득일부터 1년 내에 종전의 농지를 양도하고 새로이 취득한 농지를 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우 가.새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적의 2분의 1이상일 것 나.새로 취득하는 농지의 가액이 양도하는 농지의 가액의 3분의 1이상일 것

④ 제3항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 새로운 농지를 취득한 후 3년 이내에 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 3년 이상 농지소재지에 거주하면서 경작한 것으로 본다.

⑤ 제3항제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서새로운 농지를 취득한 후 3년 이내에 농지 소유자가 사망한 경우로서 상속인이 농지소재지에 거주하면서 계속 경작한 때에는 피상속인의 경작기간과 상속인의 경작기간을 통산한다.

⑥ 법 제70조 제2항에서 "대통령령이 정하는 토지"라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 농지를 말한다.

1. 양도일 현재 특별시ㆍ광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시(지방자치법 제3조제4항 의 규정에 따른 도농복합형태의 시의 읍ㆍ면지역을 제외한다) 지역에 있는 농지 중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역ㆍ상업지역 또는 공업지역 안의 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 사업시행지역 안의 토지소유자가 1천명 이상이거나 사업시행면적이 기획재정부령으로 정하는 규모 이상인 개발사업지역(사업인정고시일이 동일한 하나의 사업시행지역을 말한다) 안에서 개발사업의 시행으로 인하여 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역ㆍ상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지로서 사업시행자의 단계적 사업시행 또는 보상지연으로 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 경우
• 나. 사업시행자가 국가, 지방자치단체, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 공공기관인 개발사업지역 안에서 개발사업의 시행으로 인하여 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역ㆍ상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지로서 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당하는 경우 2.당해 농지에 대하여 환지처분 이전에 농지 외의 토지로 환지예정지의 지정이 있는 경우로서 그 환지예정지 지정일부터 3년이 지난 농지

⑦ 법 제70조 제3항의 규정에 따라 양도소득세의 감면신청을 하고자 하는 자는 당해 농지를 양도한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)와 함께 기획재정부령이 정하는 세액감면신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (3) 조세특례제한법 시행규칙 제27조 【농지의 범위등】

① 영 제66조 제4항 및 제67조제3항의 규정에 의한 농지는 전·답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소·농도·수로 등을 포함하는 것으로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 청구인의 피상속인이 종전농지를 3년이상 재촌·자경하였으며 쟁점대토농지를 구입하여 농지소재지와 연접한 춘천시에 거주하면서 자경을 하다가 사망하였는데, 비록 잡초가 왕성하게 성장하는 여름철의 관리소홀로 인해 잡초가 무성해지고 폭우와 폭염으로 인해 재배작물을 수확할 수 있는 상황에 이르지는 못하였으나, 피상속인이 경작활동을 하던 중 사망일로부터 약 3개월간의 관리 소홀에 의해 현 상황에 이른 만큼 상속인인 청구인의 사후 경작 여부를 살펴 대토 감면에 대한 사후 관리를 하는 것이 타당하다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

(2) 피상속인은 종전농지를 청구인으로부터 2002.6.29. 증여를 원인으로 취득하여 2009.9.10. 양도하고, 2009.12.14. 종전농지보다 면적인 넓은 쟁점대토농지를 취득한 후 2010.10.8. 저혈압성 쇽(원인: 위궤양)으로 사망한 사실이 사망진단서 등 심리자료에 나타난다.

(3) 피상속인의 주민등록등본에 의하면, 피상속인은 1998.12.3.부터 사망시점까지 강원도 OOO OOO OOOOOOOO에 거주한 사실이 나타나며, 쟁점대토농지와 거주지와의 거리는 직선거리로 35㎞, 자동차경로로 약 52.9㎞ 떨어져 있으나 피상속인의 거주지와 쟁점대토농지는 연접한 시·군·구에 해당하여 법령상 재촌요건은 충족한 사실이 나타난다.

(4) 피상속인이 종전농지를 3년이상 농지소재지에 거주하면서 직접 경작한 것에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없음이 심리자료에 나타나며, 피상속인이 1998년(당시 64세) OO교육지청에서 공무원으로 퇴직한 사실, 종전농지의 농지원부상 피상속인이 농업인으로 2003.4.1. 최초 작성되었고 공부상 지목은 논이나 실제는 채소를 재배하는 밭임이 나타나고, 또한 청구인은 피상속인이 종전농지를 자경하였는다는 사실을 입증하는 서류로 변OO가 2003.3월, 2005.4월, 2007.4월 계분을 공급한 확인서와 농사용 전기요금 납부실적증명서,OOOO OO OOO외 4인의 경작확인서를 제출한 사실이 나타난다.

(5) 청구인은 피상속인이 쟁점대토농지를 개간하여 직접경작하였다는 입증서류를 제출하였으며, 그 내용은 다음과 같이 나타난다. (가) 피상속인이 쟁점대토농지를 2009.12.14. 취득하여 밭 정리 작업 등을 하였다는 증빙으로 제출한 작업일보 등에 의하면, OOOO OOO가 일일 작업대가 50만원을 받고 2009.12.20.부터 4일간 밭 정리 작업을 한 내용(작업일보 4매와 영수증 1매) 및 OOOO OOO이 일일 작업대가 50만원을 받고 2010.5.8., 2010.5.9. 이틀간 포크레인 작업을 한 내용(중기가동확인서 4매와 거래명세표 1매)이 나타난다. 또한, 양구농협의 2010.5.25.자 납품확인서에 의하면 피상속인은 그레놀요소 등 비료 40kg을 126,200원에 구매한 내용이 나타난다. (나) 2010.10.6.자 강원도 OOO OOO OOOOOOOOOO OOO의 경작사실확인서에 의하면, 피상속인은 2010.5.10일경 다년간 휴경상태였던 쟁점대토농지를 굴삭기를 이용하여 평탄작업과 경지정리를 한 후 농지의 표토 유실방지와 토양내 유기물 축적 및 거름효과를 극대화하기 위하여 호맥종자 80kg을 파종하고 나머지 300여평에는 콩을 파종하여 초기 생육상태는 양호하였으나 계속되는 비로 인하여 잡균발생은 왕성하고 김매기 작업은 부진하여 초기 잡초 제거에 실패한 결과 작물생육상태가 불량하여 수확을 하지 못하게 된 사실을 확인한다는 내용이 나타나며, 또한 쟁점대토농지 소재지 이장 최OO, O OO OO OOO, OOO의 경작사실확인서에 의하면 상기와 같은 내용으로 피상속인의 쟁점대토농지에 대한 경작사실을 확인한 내용이 나타난다. (다) 청구인은 쟁점대토농지에서 채집한 호맥샘플 사진과 비료와 호맥종자부대 사진, 시든 호맥줄기 사진, 진입로 입구 사진 등 8매를 제출하였다.

(6) 처분청의 쟁점대토농지에 대한 현지확인 보고서에 의하면, 대토감면에 따른 사후관리 업무를 위해 2010.9.16. 쟁점대토농지를 현지확인한 결과, 잡풀이 사람 키 만큼 무성한 상태로 농작물이 심어져 있지 않는 등 농지로서 통상적인 관리가 이루어져 있지 않다는 내용과 현장사진 8매를 첨부한 사실이 나타난다.

(7) 이건 이의신청 결정서에 나타난 사실관계에 의하면, 청구인은 2009년과 2010년에는 개인적인 사정으로 수차례 중국을 왕래하였다고 주장하면서 출입국에 관한 사실증명을 제출한 바, 2009.1.5.부터 2009.1.15.까지, 2009.3.23.부터 2009.4.25.까지, 2009.5.24.부터 2009.6.19.까지, 2009.7.9.부터 2009.8.4.까지, 2009.11.24.부터 2009.12.19.까지, 2010.1.15.부터 2010.2.12.까지, 2010.3.6.부터 2010.4.22.까지, 2010.5.23.부터 2010.6.29.까지, 2010.7.8.부터 2010.7.13.까지 수차례 장기간에 걸쳐 출입국한 사실이 나타난다.

(8) 살피건대, 조세특례제한법 제70조 의 농지대토에 대한 양도소득세 감면규정의 취지는 농지의 자유로운 대체의 허용·보장을 통한 농민의 보호 내지 농업의 발전·장려에 있는 것이어서, 농지를 취득하였다가 매각한 것이 자경농가로서 소유하던 농지를 경작상의 필요에 의하여 대토하기 위한 경우로 제한하여야 하는 점(대법원 2003.9.5. 선고 2002두5924 판결 참조) 등에 비추어 볼 때, 처분청이 피상속인이 갑작스런 저혈압성 쇽으로 인해 2010.10.8. 사망하기 전인 2010년 9월에 실시한 쟁점대토농지에 대한 현지확인보고서에 의하면 “잡풀이 사람 키 만큼 무성한 상태로 농작물이 심어져 있지 않는 등 농지로서 통상적인 관리가 이루어져 있지 않다”는 내용으로 조사된 점, 피상속인은 75세의 비교적 고령의 나이에 쟁점대토농지를 취득하였고 피상속인의 거주지와 쟁점대토농지와의 거리가 자동차 경로로 약 52.9㎞ 떨어져 있고, 쟁점대토농지 취득당시 쟁점대토농지는 다년간 휴경상태로 산속에 위치하여 토질이 척박하고, 또한 피상속인이 왕래하면서 직접 경작하기는 쉽지 않아 보이는 점은 쟁점대토농지를 피상속인이 경작상 필요에 의하여 대토한 것으로 보기에는 어렵다고 봄이 상당하다 하겠다. 따라서, 상속인이 추후 쟁점대토농지를 경작하는지 여부와는 관계없이 쟁점대토농지를 경작상 필요에 의하여 대토한 농지로서 취득이후 실지 경작에 계속하여 이용되고 있는 농지라고 보기에는 어려우므로, 처분청이 쟁점토지에 대하여 청구인에게 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 배제하고 경정한 과세처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.