임차인인 조경업자가 조경수 가식용으로 사용한 토지인지 관상수를 생육 ・ 재배하였는지 분명하지 않음

○○○세무서장이 2010. 7. 7. 청구인에게 한 2009년 귀속 양도소득세 152,770,030원의 부과처분은 청구인이 2009. 12. 29. 양도한 ○○시 ○○구 ○○동 171 답 2,598㎡ 및 같은 동 172-1 답 2,569㎡ 중 양도 당시 수목이 존재 하는 토지가 단순히 판매를 위한 조경수의 가식에 사용된 토지인지, 아니면 조경수를 식재하여 재배하는 토지인지 여부를 재조사하여, 조경수를 식재하여 재배하는 토지에 해당하는 면적을 양도당시 농지면적으로 보아 그 세액을 경정한다.

• 가. 청구인은 1988. 1. 26. 취득한 ○○시 ○○구 ○○동 171 답 2,598㎡ 및 같은 동 172-1 답 2,569㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 한국토지주택공사에게 2009. 12. 29. 자 협의수용에 의하여 양도하고 2010. 2. 26. 양도소득세과세표준 예정신고를 하면서 쟁점토지를 청구인이 8년 이상 자경한 농지에 해당한다고 보아 조세특례제한법제69조의 규정에 의하여 2억원을 감면세액으로 신고하였다.
• 나. 처분청은 청구인의 위 양도소득세 감면신청에 대하여 쟁점토지는 청구인이 8년이상 직접 경작한 토지임은 인정하나, 양도일 현재 임차인 신○○가 운영하는 (신)○○조경(이하 “○○조경”이라 한다)의 사업장으로 이용된 토지로 양도일 현재 농지가 아닌 것으로 보아 청구인이 감면 신청한 양도소득세 2억원을 부인하고 조세특례제한법제77조의 수용감면을 추가로 인정하여 2010. 7. 7. 청구인에게 2009년 귀속 양도소득세 152,770,030원을 경정 ․ 고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2010. 9. 17. 이의신청을 거쳐 2011. 1. 6. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 쟁점토지를 쟁점토지 소재지에서 17년 9개월 동안 재촌 ․ 자경하다가 고령으로 부득이 2005. 10. 20.부터 양도일까지 쟁점토지를 조경업을 영위하는 신○○에게 임대하였으며, 계약 당시 신○○는 묘목재배업의 특성상 5년의 기간이 필요하다하여 5년의 기간동안 신○○가 묘목 등을 재배하는 농지로 사용할 것을 알고 임대하기로 한 것이며, 신○○는 쟁점토지의 농지원부에 본인을 경작자로 기재하고 쟁점토지를 묘목이나 관상수를 재배하는 농지로 양도당시까지 사용한 사실이 농지원부, 항공사진, 농업용전기 사용, ○○조경의 매출내역, 이의신청과정에서 진술한 내용 등으로 확인됨에도 불구하고 처분청이 쟁점토지를 양도당시 농지가 아닌 것으로 보아 양도소득세 감면을 부인한 것은 부당하며, 설사 쟁점토지 전체를 농지로 보지 않는 경우에도 쟁점토지 5,167㎡ 중 한국토지주택공사의 지장물물건조사서에 나타나는 조경공사 사무실 및 분재가 소재하는 비닐하우스 206.61㎡, 연못 및 정원시설 56.92㎡, 조경석 등이 소재하는 면적 122.32㎡, 간판 등 기타사업용면적 111.42㎡ 합계 500㎡는 농지외의 사용면적으로 보더라도, 나머지 4,667㎡는 묘목이나 관상수를 재배하여 재배소득이 발생하는 농업소득세 과세대상 토지인 농지에 해당하므로 쟁점토지를 농지와 농지외의 토지로 구분하여 양도소득세 감면을 적용함이 타당하다.
• 나. 처분청 의견 쟁점토지는 2005. 10. 20.부터 양도일 현재까지 신○○가 임차하여 ○○조경의 사업장으로 사용하면서 사업소득을 위해 분재, 분재목, 조경석, 성숙된 소나무 등 조경수를 상품전시 ․ 판매목적 또는 조경공사 투입목적으로 일시적으로 가식한 사실이 확인되므로 조경 또는 관상용 수목을 생육시켜 재배소득이 발생하는 농지라는 청구인의 주장을 받아들일 수 없으므로 이 건 양도소득세 감면을 부인한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점토지가 양도일 현재 농지인지 여부
• 나. 관련법령 (1) 조세특례제한법 제69조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】 ① 농지 소재지에 거주하는대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상〔생략〕직접 경작한 토지로서 농업소득세 과세대상〔비과세․감면 및 소액부징수(少額不徵收) 대상을 포함한다〕이 되는 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.(단서 생략) (2) 조세특례제한법 시행령 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자”란 8년 이상〔생략〕다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시 ․ 군 ․ 구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시 ․ 군 ․ 구안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역

④ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(괄호안 생략) 이생 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한것을 말한다.(각 호 생략)

⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 소득세법시행령 제162조 의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다.(단서생략) (3) 조세특례제한법 시행규칙 제27조 【농지의 범위】 ① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전 ․ 답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막 ․ 퇴비사 ․ 양수장 ․ 지소 ․ 농도 ․ 수로 등을 포함하는 것으로 한다.

② 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지에 해당하는지의 여부 확인은 다음 각 호의 기준에 의한다.

1. 등기부등본 또는 토지대장등본 기타 증빙에 의하여 양도자가 8년(괄호생략)이상 소유한 사실이 확인되는 토지일 것

2. 주민등록표등본, 시 ․ 구 ․ 읍 ․ 면장이 교부 또는 발급하는 농지원부등본과 자경증명에 의하여 양도자가 8년 이상(괄호생략) 농지소재지에 거주하면서 자기가 경작한 사실이 있고 양도일 현재 농지임이 확인되는 토지일 것 (4) 농지법 제2조 (정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "농지“란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

• 가. 전 ․ 답, 과수원, 그 밖에 지목(地目)을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지.(단서생략)
• 나. 가목의 토지의 개량시설(우지, 양 ․ 배수시설, 수로, 농로, 제방 기타 농지의 보전이나 이용에 필요한 시설로서 농립부령이 정하는 시설을 말한다)의 부지와 고정식온실, 버섯재배사 등 농업생산에 필요한 시설 중 대통령령으로 정하는 시설의 부지

2. “농업인”이라 함은 농업에 종사하는 개인으로서 대통령령으로 정하는 자를 말한다. (5) 농지법 시행령 제2조 (농지의 범위) ① 농지법(이하 “법”이라 한다) 제2조 제1호 가목 본문에 따른 다년생식물 재배지는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 식물의 재배지로 한다.

1. 목초 ․ 종묘 ․ 인삼 ․ 약초 ․ 잔디 및 조림용 묘목

2. 과수 ․ 뽕나무 ․ 유실수 그 밖의 생육기간이 2년 이상인 식물

3. 조경 또는 관상용 수목과 그 밖의 묘목(조경목적으로 식재한 것을 제외한다)

③ 법 제2조 제1호 나목에서 “대통령령으로 정하는 시설”이라 함은 농작물의 경작 또는 제1항 각 호에 규정된 다년생식물의 재배지로 이용되고 있는 토지에 설치한 다음 각 호의 시설을 말한다.

1. 고정식온실 ․ 버섯재배사 및 비닐하우스와 그 부속시설

2. 농막 ․ 간이퇴비장 또는 간이액비저장소

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 쟁점토지를 17년이상 소유하며 8년이상 재촌 ․ 자경한 사실에 대하여는 처분청과 청구인 사이 다툼이 없으나, 쟁점토지가 양도일 현재 조경사업자가 소나무 등 조경수를 조경공사 투입목적 등으로 일시적으로 가식한 토지로 농지가 아니라고 볼 것인지. 아니면 쟁점토지가 묘목이나 관상수를 재배하는 농지에 해당된다고 볼 것인지 여부가 이 건 다툼의 주요 내용이다.

(2) 청구인이 2007. 11. 3. 과 2008. 11. 12. 및 2009. 10. 9. 에 ○○시청에서 촬영한 항공사진과 직접 촬영한 사진을 제출하였으며, 심리자료에 나타난 쟁점토지의 현황은 임차인 신○○가 쟁점토지의 지상 일부에 조립식 사무실 1동 및 비닐하우스 2개동을 설치하여 작은 정원수(특수목)와 분재, 분재목을 전시 판매하고 있으며 대부분의 토지에는 10 ～ 200년생 소나무와 영산홍, 백일홍, 철죽, 회양목 등이 식재되어 있으며 입구에는 조경석이 전시되어 있는 것으로 나타난다.

(3) 등기부등본에 의하면, 쟁점토지의 지목은 답(沓)이며 청구인이 1988. 1. 26. 취득하여 한국토지주택공사에 2009. 12. 29. 수용협의로 양도한 사실이 나타나며, 개별공시지가 자료에 의하면 그 변동내역은 〔표1〕과 같고 쟁점토지의 토지이용계획에 의하면 개발행위허가제한구역, ○○○○개발특구로 지정되어 있음이 나타난다. 〔표1〕 연도별 개별공시지 변동내역 비교 (단위:원) 구 분 2005년 2006년 2007년 2008년 2009년 쟁점토지(171, 172-1 답) 73,400 130,000 142,000 158,000 158,000 연접토지(172-2 답) 73,400 130,000 142,000 150,000 150,000 인접토지(190-5 대지) 311,000 411,000 444,000 464,000 757,000

(4) 쟁점토지의 임대차계약서에 의하면, 청구인과 신○○는 쌍방협의로 2005. 10. 20.부터 2010. 10. 20. 까지 5년간 연간 300만원의 임차료를 지불하는 조건과 쟁점토지의 용도는 하우스, 조경, 정원수, 분재, 식재 및 판매(도 ․ 소매)로 기재된 사실이 나타난다.

(5) 쟁점토지의 농지원부에 의하면, 최초 작성일자는 2001. 9. 3. 이며 2007. 6. 9. 현재 쟁점토지의 경작구분은 임대, 임차인은 신○○, 주재배작물은 관상수로 등재된 사실이 나다.

(6) 2009. 12. 29. 한국토지주택공사 ○○○○지역본부장이 발행한 수용확인서 및 대한감정평가법인의 감정평가서에는 쟁점토지의 지목이 답으로 기재되어 있으며 1,334,895,330원(㎡당 258,350원)을 보상받았음이 나타난다.

(7) 처분청의 현지확인 보고서와 임차인 신○○에 대한 문답서에 의하면, 임차인 신○○는 쟁점토지에 7평 정도의 사무실에 기거하고 있으며 비닐하우스에는 분재목과 분재등이 있고, 나머지 토지에는 10년생부터 200년생까지의 나무가 있으며 소나무, 영산홍, 백일홍, 철죽, 회양목 등의 묘목도 식재해 놓았으며 식재한 나무들의 용도는 조경공사시 투입하려고 심어놓은 것이며, 묘목은 한쪽 귀퉁이에 식재하여 조경공사에 투입하고 있다고 진술한 내용이 나타난다.

(8) 신○○는 2005. 10. 25.부터 현재까지 쟁점토지에서 조경식재 및 분재조경 등 건설업을 영위하고 있는 계속사업자로 ○○조경의 개업후 5년간의 매출현황은 아래 〔표2〕와 같음이 처분청의 심리자료에 나타난다. 〔표2〕○○조경 수입금액 신고현황 (단위: 백만원) 구분 2005년 2006년 2007년 2008년 2009년 과세 면세 과세 면세 과세 면세 과세 면세 과세 면세 매출액 159 30 3 15 ※ 과세: 조경공사, 면세: 나무매출

(9) 신○○는 쟁점토지 외에도 충남 ○○ 등 여러지역에 관상수를 재배하고 있고 산림조합 및 농업협종조합의 조합원으로 가입되어 있으며, 처분청의 쟁점토지에 대한 현지확인조사시 신○○에 대한 문답서에 의하면, 쟁점토지의 사용용도에 대하여 나무와 조경석을 구입해서 식재 및 설치해 놓고 관리하면서 판매도 하고 조경공사 및 조경석 시공도 하였음을 진술한 내용이 나타나며, 한국전력 ○○지점의 고객종합조회 화면출력서에 의하면 쟁점토지의 ○○조경사업장은 농사용전기로 계약되어 전기용금이 청구된 사실이 나타나며, 이의신청 결정문에 의하면 신○○는 ‘큰 성목은 조경공사에 투입할 목적으로 2 ～ 5년전에 식재한 것이며 영산홍, 백일홍, 철죽 등은 임차 후 묘목을 심어 비료주고 전지하고 농약주고 해서 키운 것으로 열배이상은 올랐다’고 주장한 사실이 나타난다.

(10) 임차인 신○○는 한국토지주택공사에 2010. 4월 지장물 보상 실사 신청하였으며, 2011. 4 월 조사 ․ 작성된 지장물건조사서에 의하면 비닐하우스 206.64㎡, 연못 및 정원시설 59.62㎡, 조경석 26종 116개와 수령이 70년된 적송 130주, 20년 배롱나무 382주, 30년생 향나무 13주, 20년생 벚나무 10주, 40년생 드릅나무 13주, 4년생 매실나무(묘목) 14주, 7년생 철죽(묘목) 30주, 5년생 영산홍 900주, 10년생 무궁화 350주 등 총 59종 2,164주의 수목이 식재되어 있으며 아직 보상은 결정되지 않았음이 나타난다.

(11) 위 사실관계를 종합하여 살피건테, 쟁점토지의 임차인이 쟁점토지 지번에서 농사용으로 전력사용요금을 지불한 것으로 나타나는점, 항공사진 및 청구인과 처분청이 제출한 사진에도 쟁점토지 지상에 수목이 심어져 있는 것으로 나타나는 점, 쟁점토지와 지목이 대지인 연접지번의 개별공시지와도 4배 이상의 차이가 나는 점이 있고 한국토지주택공사의 지장물건조사서에 의하면, 규모가 튼 수종과 묘목으로 보이는 규모가 작은 수종이 혼재되어 나타나는 바 쟁점토지의 임차인이 영위하는 조경 또는 관상용 수목의 재배 ․ 판매업종은 그 특성상 일부 큰 수종의 식재가 필요한 것이고 묘목으로 보이는 대량의 수종이 있음에도 처분청이 적송 등 일부 큰 수종을 예로 들면서 타지에서 구입하여 쟁점토지에 가식된 것으로 보아 쟁점토지 전체가 농지가 아니라고 본 것은 합리적이지 못한 점이 있는 것으로 판단된다. 그럼에도 불구하고, 청구인이 제출한 증빙만으로는 쟁점토지의 임차인이 관상수 등을 실제 생육 ․ 재배하였는지 단순한 판매를 위해 가식만 한 것인지 여부 및 그 구부면적이 분명하지 않은 점이 있다. 따라서, 처분청은 쟁점토지의 수목이 심겨져 있는 토지 부분이 단순히 판매를 위한 수목을 가식한 토지인지, 식재 ․ 관리하여 재배소득이 발생하는 농지인지를 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 양도소득세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.