계약금과 중도금의 일부 납부 후 양도한 것은 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도한 것임

OOO세무서장이 2011.7.6. 청구인에게 한 2006년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구인은 OOO동 1-358 단독주택(대지 476㎡, 지층 62.64㎡, 1층 117.15㎡, 2층 110.49㎡이며, 이하 “OOO”이라 한다)에 거주하고 있는 사람으로, 2003.9.18. OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다)로부터 OOOOO OOO OOO O-OO OOO O OO 102동 3504호(대지권 45.48㎡, 건물 327.56㎡, 이하 “쟁점아파트”라 한다)를 OOO원에 분양받아 계약금 및 중도금 OOO원 을 납부하고 잔금 OOO원을 납부하지 아니한 상태에서 2006.2.2. OOO OOO OOO OOO OOO OOO(이하 “매수인”이라 한다)에게 쟁 점아파트의 분양권 (이하 “쟁점자산”이라 한다)을 매매대금 OOO원에 양도하기로 매매계약을 체결하였으며, 매수인은 2006.3.9. 분양계약서상 청구인의 지위를 승계(지위 승계일 현재 미납 잔금은 OOO원)하였고 2006.3.21. 쟁점아파트의 소유권을 취득하였다.
• 나. 청구인은 쟁점자산의 양도를 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 보아, 양도차익 OOO원에 대하여 소득세법제104조 제1항 1호의 일반세율(36%)을 적용 하고 2006.3.15. 2006년 귀속 양도소득세 OOO원을 예정신고․납부하였다.
• 다. 처분청은 OOO이 쟁점아파트에 대하여 2005.12.22. OOO으로부터 사용승인을 받았고 2005.12.29. 소유권 보존등기를 하였으므로, 분양권을 양도한 것이 아니라 양도일 현재 등기가 가능한 쟁점아파트를 미등기 전매한 것으로 보아 소득세법제104조 제1항 제3호의 세율(70%)을 적용하여 2011.7.6. 청구인에게 2006년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정 ․고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2011.8.16. 이의신청을 거쳐 2011.10.26. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 쟁점자산의 양도 당시 쟁점아파트를 시행사인 OOO이 소유권보존등기(2005.12.29.)한 상태로 청구인 명의로 소유권 이전등기가 가능하였고, 청구인이 잔금을 납부할 여력이 충분함에도 고의로 잔금을 납부하지 아니한 채 양도하였다 하여 미등기 전매라고 보았으나, 청구인의 OOO은 건축한 지 18년이 지난 노후주택으로 고령(당시 66세)인 청구인이 관리하기 힘들어 이를 양도하고 비슷한 가격대인 쟁점아파트로 이주하고자 분양받은 것으로, 청구인은 OOO을 2003.5.9. 매도의뢰 하였으나 쟁점아파트 잔금납부 약정일(2006.1.31.)까지 매각되지 아니하여 (결국 청구인은 심리일 현재까지 OOO에서 거주하고 있음) 잔금을 납부할 여력이 없게 되었고, 그로 인해 부득이 미납된 잔금 OOO원을 매수인이 승계하는 조건으로 쟁점자산을 양도하게 된 것이며, 쟁점자산의 양도 당시 쟁점아파트 분양중도금 대출액(OOOO OOO OOO)O OOO O,OOOOO원의 금융기관 채무를 가지고 있었고, 청구인 및 배우자 김OOO의 2005～2006년 귀속 종합소득세 소득금액 합계액이 OOOO원(2006년 귀속은 OOO원임)에 불과하여 청구인이 잔금을 납부할 자력이 되지 않는다는 사실은 객관적으로 입증된다 할 것이며, 부동산 분양계약을 체결한 자가 분양계약에 따라 당해 아파트가 완공되어 분양 회사 명의로 소유권보존 등기된 부동산을 취득시기가 도래하지 않은 상태 에서 양도하는 경우에는 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 보는 것(기획재정부 재재산-1415, 2004.10.5.)이므로, 처분청에서 취득시기가 도래하지도 않은 쟁점자산을 미등기 양도자산에 해당한다고 보아 청구인 에게 2006년 귀속 양도소득세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 미납된 잔금을 납부할 여력이 없어 부득이 분양권 상태에서 양도하게 되었다고 주장하나, 청구인은 쟁점자산의 보유기간 중 OOO(개별주택가격 OOO원)과 OOO를 소유하고 있었고, 부동산임대수입 및 주식회사OOO 주식회사 등에서 발생한 기타소득 수입금액이 2005년 귀속 OOOOOO, OOOOO OO OOO OO원이며, 배우자 김OOO는 5개 사업장에서 부동산임대업을 영위하여 부동산임대소득이 발생하고 있고, 2006.2.22. OOO 423-3 OOO 101동 3104호의 분양권을 취득하였다가 사업시행자인 OOO 주식회사 명의로 소유권보존등기가 이루어진 후인 2009.10.8. 양도한 사실이 있으며(김OOO는 잔금을 정산하지 않았다 하여 부 동산을 취득할 수 있는 권리로 보아 양도소득세를 신고․납부하였으나, 처분청은 미등기 양도자산으로 판단하여 양도소득세 OOO원을 과세하였음), 2005년도에 부부동반으로 OOO OO 등을 6～7회 해외여행하였고, 두 자 녀를 OOO으로 유학 보낸 사실 및 매수인이 청구인에게 매수대금 전액을 지급한 사실 등으로 볼 때 쟁점자산의 양도당시 충분한 자금여력이 있었다고 판단되며, 양도당시 쟁점아파트는 이미 준공이 완료되어 청구인 명의로 등기가 가능하였고, OOO이 생활에 불편하여 거주할 목적으로 쟁점아파트를 취득하였다면 어떤 이유든 간에 청구인 명의로 소유권보존등기하지 않고 양도한 것은 당초부터 그러한 목적이 없었다고 보여지므로, 처분청에서 쟁점자산을 미등기 양도자산에 해당된다고 보아 소득세법제104조 제1항 3호의 세율(70%)을 적용하여 청구인에게 2006년 귀속 양도소득세를 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 청구인이 분양받은 쟁점아파트가 시행사 명의로 보존 등기된 후, 잔금을 지급 하지 아니한 분양권 상태에서 매 매한 것에 대하여 미등기 전매한 것으로 보아 양도소득세를 과 세한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 소득세법(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제94조【양도소득의 범위】

① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

• 가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) 제104조【양도소득세의 세율】

① 거주자의 양도소득세는 당해연도의 양도소득과세표준에 다음 각호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.

양도소득과세표준의 100분의 70

③ 제1항 제3호에서 "미등기양도자산"이라 함은 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산은 제외한다. (2) 소득세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것) 제162조【양도 또는 취득의 시기】

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함 한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일 제168조 【미등기양도제외 자산의 범위 등】

① 법 제104조 제3항 단서에서 “대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 장기할부조건으로 취득한 자산으로서 그 계약조건에 의하여 양도당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산

2. 법률의 규정 또는 법원의 결정에 의하여 양도당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청에서 이 건 양도소득세를 과세하게 된 경위를 보면, OOO의 분양권을 취득한 계약자 중 시행사인 OOO이 사용승인 및 소유권보존등기를 한 이후 제3자에게 분양권을 양도한 자료를 수집하여 관할세무서로 과세자료 통보하였고, 처분청은 고액의 시세차익(OOO원)에 대해 등기 후 1년 이내 양도 시 50% 세율의 양도소득세를 부담하여야 하나, 분양권 양도로 계약하여 일반세율을 적용받은 것으로 추정하고 양도소득세 조사를 실시하였으며, 그 결과 쟁점자산의 양도를 미등기 전매로 판단하여 양도소득세를 과세한 것으로 나타난다.

(2) 처분청에서 제출한 심리자료에 의하면, (가) 청구인은 2003.9.18. 쟁점아파트의 분양금액을 아래 〈표1〉과 같이 지급하기로 하여 분양계약을 체결하였고, 청구인과 OOO(시행사), OOO 주식회사(시공사) 사이에 체결된 공급계약서 제4조에는 분양권의 전매는 OOO의 승인을 득하여야 하고(승인 신청시 OOO에 대한 채무를 이행한 경우에 한함), 대출기관으로부터 쟁점아파트를 대상으로 대출받은 자는 대출 기관이 발행한 전매 당사자 간의 대출승계 증거서류를 OOO에게 제출하도록 되어 있고, 집합건축물대장 및 등기부등본에는 쟁점아파트의 사용승인일은 2005.12.22.이며, 2005.12.29. 시행사인 OOO 명의로 소유권 보존등기가 되어 있다. OOOOOOOOO OOOO O OOOO OO OO (OO: OO) (나) OOO 주식회사가 발급한 ‘분양금 납입내역’에는 계약금 및 중도금 OOO원은 납부기일에 납부하였고, 잔금 OOO원은 지정된 납부기일인 2006.1.31.까지 납부하지 아니한 것으로 나 타나며, 청구인은 2006.2.2. 쟁점자산을 아래 〈표2〉와 같이 OOO에게 매매가액 OOO에 양도 하 기로 매매계약을 체결하고, 2006.3.9. OOO으로부 터 검인받았으며, 같은 날 OOO의 승인을 받아 청구인의 지위를 매수인에게 승계한 사실이 쟁점아파트 공급계약서의 ‘권리의무 승계내역’에 나타난다. OOOOOOOO OOOOO OO (OO: OOO) (다) 청구인은 매수인에게서 지급받은 계약금․중도금으로 2006.2.6. OOO은 권리의무 승계일 이후인 2006.3.10. 납부된 것으로 되어 있다. (라) 처분청의 조사당시 매수인은 2006.3.21. 쟁점아파트를 자신의 명의로 소유권이전등기하고 이를 담보로 OOO은행에서 대출받아 잔금 중 OOO원을 청구인에게 직접 지급하였다고 확인하였으며, 처분청은 이를 근거로 쟁점자산의 양도일자는 2006.3.9.이 아니라 잔금청산일 2006.3.21.으로 판단하고, 매수인 의 소유권이전등기일과 동일하므로 청구인이 소유권을 이전하지 못할 이유가 없다고 보아 이 건 양도소득세를 과세한 것으로 나타나며, 매수인에 대한 쟁점자산의 양도가액 조사내용은 아래 〈표3〉과 같다. OOOOOOOO OOOO OOOO OO OO (OO: OOO) (마) 청구인은 과세전전부심사에서 쟁점아파트 계약시점에 OOO을 매물로 내놓았다고 주장하며, 그 근거로 부동산중개사의 확 인서와 매물대장을 제출하였고, 매물대장에는 2003.5.8. OOO을 매매가액 OOO원에 매도의뢰한 것으로 기재되어 있으며, 청구인의 재산현황표에 의하면 부동산임대 수입금액 및 기타소득 수입금액은 2005년 귀속 OOO원이고, 청구인은 2004.9.28. 퇴직 후 30여일 동안 해외여행을 하였다는 사실이 처분청의 과세전적부심사 및 이의신청 결정문에 나타난다.

(3) 쟁점자산의 양도계약당시 청구인의 주요 자산 및 부채의 내역은 아래 〈표4〉와 같고, 심리일 현재 매도의뢰 하였다는 OOO은 매각되지 아니한 것으로 나타나며, 쟁점자산의 양도 이전에 다른 부동산을 양도한 내역은 확인되지 아니한다. 〈표4〉쟁점자산 양도계약당시 주요 자산․부채 명세 (OO: O)

(4) 살피건대, 부동산의 분양계약을 체결한 자가 분양계약에 따라 당해 아파트가 완공되어 분양회사 명의로 소유권 보존등기된 부동산을 소득세법 시행 령 제162조 제1항의 규정에 의한 취득시기가 도래하지 아니한 상태에서 양도하는 경우에는 소득세법 제94조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 보는 것(기획재정부 재산-1415, 2004.10.25., 같은 뜻임)이고, 토지 또는 건물의 소유권이란 등기를 마친 소유권뿐만 아니라 매수 후 그 대금의 거의 전부를 지급한 사실상의 소유권도 포함하는 것이나, 부동산의 매수인이 계약금과 중도금 일부만을 지급한 것만으로는 그 부동산에 대한 사실상의 소유권을 취득하였다고 할 수 없고 이 상태에서 다시 타인에게 양도하였음은 사실상의 소유권을 양도한 것이 아니라 매수인의 권리나 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도한 것에 불과하다 할 것(대법원 2007두21778, 2008.1.17., 참조)인 바, 처분청은 쟁점아파트를 시행사인 OOO이 소유권 보존등기한 사실을 들어 소득세법 시행령 제168조 제1항 제1호 의 규정에 의한 장기할부조건으로 취득한 자산으로서 그 계약조건에 의하여 양도당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산에 해당되지 아니하므로 미등기 양도자산으로 보았으나, 미등기양도자산은 실제 취득한 자산을 자신의 명의로 등기하지 아니하고 양도한 것을 의미하는 것으로, 쟁점자산의 경우 취득하기로 계약하였다가 중도금까지 납부한 상태에서 잔금 OOO원(전체 분양대금의 39.9%)을 지정기일까지 납부하지 아니하고 이를 매수인이 인수하는 조건으로 양도한 것이므로, 사회통념상 분양대금의 거의 전부를 지급한 것으로 보아 청구인이 쟁점자산을 실제 취득하였다거나 취득시기가 도래하였다고 보기는 어려워 보이고, 쟁점아파트는 분양권 전매가 가능한 자산으로 OOO청의 검인 및 시행사인 OOO의 승인을 받아 정상적으로 권리의무가 승계되었으며, 처분청의 조사내용에 의하더라도 매수인에게서 지급받은 계약금 및 중도금으로 잔금 OOO,OOOOO O OOOOOOOOO OOO,OOOOO(OOO OOOOO OO), OOOOOOOOOO OOO,OOOOO(OOO O,OOOOO OO), OOOOOOOOO O,OOOOO(OOO OOOO OO), OO OOO,OOOO원을 납부한 사실이 확인되며, 권리의무승계일(2006.3.9.) 이후인 2006.3.10. 나머지 잔금 OOO원이 납부된 것으로 보아, 청구인이 쟁점아파트를 실제 취득하였다가 양도한 것이라고 보기는 어렵다 하겠다. 또한, 소득세법에서 미등기 양도자산에 대하여 양도소득세를 중과하는 취지는 자산을 취득한 자가 양도 당시 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 이를 양도함으로써, 양도소득세, 취득세 등의 각종 조세를 포탈하거나 양도차익만을 노려 잔대금 등의 지급 없이 전매하는 따위의 부동산투기 등을 억제, 방지하려는 데 있으므로, 애당초 그 자산의 취득에 있어서 양도자에게 자산의 미등기양도를 통한 조세회피목적이나 전매이득 취득 등 목적이 없다고 인정되고, 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 양도자에게 추궁하는 것이 가혹하다고 판단되는 경우, 즉 부득이한 사정이 인정되는 경우에는소득세법제104조 제3항 단서, 소득세법 시행령제168조 제1항의 각호의 경우에 준하여 양도소득세가 중과되는 미등기 양도자산에서 제외된다 할 것(대법원 2007두21778, 2008.1.17., 참조)인 바, 청구인은 노후된 OOO을 매각하고 쟁점아파트로 이사하기 위하여 분양계약한 정황이 나타나는 반면, 다른 부동산 거래사실 등이 없어 투기목적이 있었다고 보기 어렵고, 분양대금 OOO원 중 계약금 OOO원을 납부하고 중도금은 융자금으로 대체하였으므로 쟁점자산의 매매계약 당시 청구인의 자력으로 납부한 금액은 OOO원 뿐이고, 청구인의 금융기관 채무는 OOO원으로 상당한 이자부담이 있는 상 황인 점 등을 감안할 때, 처분청에서 쟁점자산의 양도에 대하여 청구인 명의로 등기가 가능한 쟁점아파트를 미등기 전매한 것으로 보아 소득세법제104조 제1항 제3호의 세율(70%)을 적용하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.