이 건 재매입어음을 매각하기 보다는 계속 보유하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 이 건 매입어음 및 이 건 재매입어음의 성격은 청구법인의 정상적인 영업활동의 일환으로 보기 보다는 특수관계자간 업무와 관련없는 대여금으로 보는 것이 타당함
이 건 재매입어음을 매각하기 보다는 계속 보유하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 이 건 매입어음 및 이 건 재매입어음의 성격은 청구법인의 정상적인 영업활동의 일환으로 보기 보다는 특수관계자간 업무와 관련없는 대여금으로 보는 것이 타당함
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 법인이 단기금융회사를 통하여 특수관계자가 발행한 기업어음을 취득하는 경우 자금대여 목적으로 사전합의에 의하여 거래한 것이 명백하게 확인되지 아니하는 경우에는 업무무관가지급금에 해당하지 않는 것으로(국심 2004서1046, 2005.4.29. 등 참조), 청구법인의 여유자금에서 이 건 기업어음이 차지하는 비율은 46.9%에 불과하여 여유자금의 대부분이라 할 수 없고, OOO산업 및 OOO타이어가 발행한 기업어음 중 OOO 계열사가 인수한 기업어음은 49.2% 정도로 특수관계자들만이 인수한 것이라 볼 수 없으며, 청구법인이 인수한 기업어음과 비특수관계자들이 인수한 기업어음의 수익률은 유사한 수준으로 청구법인이 인수한 기업어음의 이자율이 더 낮았다고 할 수 없는 점, 이 건 매입어음 및 이 건 재매입어음의 취득시기에는 OOO산업 및 OOO타이어의 신용평가등급이 투기등급(C등급)이 아닌 투자등급(A3등급)이었던 점 등에 비추어 볼 때, 이 건 기업어음의 취득은 자금대여 목적이 아니라 여유자금을 활용하기 위한 정상적인 투자활동이므로 법인세법상 업무무관가지급금에 해당하지 않는다.
(2) 청구법인은 2008년 12월경 OOO그룹 내 렌터카 사업부문을 영업양수한 후 2009년 11월경 물적분할을 통하여 OOO렌터카를 설립하였으나 글로벌 금융위기 등으로 인한 유동성 확보를 위하여 OOO렌터카를 매각하기로 결정하였는데, 당시 입찰을 통해 우선 협상대상자로 선정된 OOO 및 OOO가 OOO렌터카의 인수 선결조건으로 그룹계열사간 채권 및 채무관계 해소를 요구하였고, 청구법인으로서도 당면 자금문제 해소를 위해 OOO렌터카의 매각이 불가피한 점, 액면가액이 OOO원인 이 건 재매입어음을 OOO원으로 할인하여 매입할 경우 청구법인이 운용하고 있는 다른 자산 보다 수익률이 높고, OOO산업 및 OOO타이어의 워크아웃이 순조롭게 진행되고 있음에 비추어 이 건 재매입어음의 액면가액 전체를 회수할 수 있을 것으로 예상되는 점 등을 감안하여 OOO 및 OOO의 제시 조건을 수용하였다. 즉, 이 건 재매입어음의 경우 OOO렌터카의 매각과정에서 매수인의 요청으로 불가피하게 매입한 것으로 청구법인과 OOO산업이나 OOO타이어 사이에는 직접적인 거래관계가 성립하지 않고, 청구법인과 OOO산업 및 OOO타이어 사이에 자금대여 목적으로 사전합의에 의하여 거래한 것이 아니어서 업무무관가지급금으로 볼 수 없으므로 이 건 경정청구 거부처분은 부당하다.
(1) 업무무관가지급금에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 적정한 이자율에 의하여 이자를 받으면서 가지급금을 제공한 경우도 포함된다고 할 것이며, 가지급금의 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단하는바(대법원 2004.3.26. 선고 2003두14796 판결 등 참조), 청구법인은 항공 및 육상화물을 운송하는 업체로서 이자소득을 기업의 일상적인 활동으로 하지 않고 있고, 2009.12.30. 조정된 OOO산업 및 OOO타이어의 신용등급은 투기적 요소가 강한 “C등급”으로 비특수관계자가 거래하기 어려운 하위등급인데, 동 신용등급 조정의 가장 큰 원인은 OOO산업 및 OOO타이어의 워크아웃신청(2009.12.29.)으로 OOO그룹 차원에서는 워크아웃 신청 전에 이미 유동성확보를 위해 주력하였을 것이므로 특수관계자인 청구법인으로서는 이 건 매입어음 취득시 이러한 사실을 알았을 것으로 추정되는 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인이 금융시장에서 담보없이 자금조달이 어려운 OOO산업 및 OOO타이어 발행의 이 건 매입어음을 매입한 금액은 명목 여하에 불구하고 업무무관 가지급금에 해당한다. 한편, 청구법인은 이 건 매입어음의 취득 목적이 자금대여가 아니라 여유자금의 활용에 있다고 주장하면서 그 근거로 여유자금 중 이 건 매입어음의 비중이 46.9%에 불과하고 OOO산업 및 OOO타이어 발행의 전체 기업어음에서 그룹 계열사가 인수한 기업어음은 48.4% 정도임을 들고 있으나, 유사한 여유자금 운용이라고 보기 어려운 정기예금(11.9%), 상장주식(32.8%)이 차지하는 금액을 제거하면 실질적으로 이 건 매입어음이 차지하는 비율은 84.7%에 해당하며, 대차대조표상 2009년 이전 3년 동안 청구법인의 관계회사에 대한 대여금은 없는 것으로 나타나는바, 청구법인의 주장은 타당성이 없다.
(2) 또한, OOO렌터카에서 이 건 재매입어음을 보유하려하지 않고 청구법인에게 동 어음의 인수를 요구하여 재매입하게 한 것에서도, 특수관계없는 합리적인 사업자라면 하지 않았을 기업어음 보유라는 것을 입증하고 있으므로, 이 건 매입어음 및 이 건 재매입어음의 취득은 관계회사에 대한 자금지원 목적의 업무무관가지급금으로 보는 것이 타당하므로 이 건 경정청구 거부처분은 잘못이 없다.
(1) 법인세법 제28조【지급이자의 손금불산입】① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 去來로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제53조【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】
① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다. 제88조【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 비율 중 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 선택하는 비율(선택하지 아니한 경우에는 제1호의 비율을 말한다)을 시가로 하되, 선택한 비율은 해당되는 모든 거래에 대하여 적용하고, 그 후의 사업연도에도 계속 적용하여야 한다. 다만, 제2호의 비율을 선택하였으나 그 이후 사업연도에 제2호의 비율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 해당 사업연도에 한정하여 제1호의 비율을 시가로 할 수 있다.
1. 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율
2. 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율
(1) 먼저, 이 건 매입어음과 관련하여 제출된 심리자료에 관하여 살펴본다. (가) 청구법인이 제출한 아래 <표2>의 OOO종합금융 주식회사(이하 “OOO종금”이라 한다)의 확인서(작성일: 2010년 7월)에 의하면, 이 건 매입어음은 2009년 7월～2009년 12월경에 취득 및 만기연장된 것으로서, 그 액면가액은 2009.12.31. 기준 OOO산업 발행 기업어음 OOO원, OOO타이어 발행 기업어음 OOO원, 합계 OOO원으로 나타난다. (나) 한편, 청구법인이 제출한 2009사업연도 법인세 신고서의 첨부서류인 가지급금적수 계산내역(아래 <표3> 참조)에 의하면 이 건 매입어음의 이자율은 8.1～9.1%로 나타나고, 그 어음금액은 OOO원이나, 동 금액은 OOO종금이 확인한 어음금액OOO과 차이가 있는바, 이에 대하여 청구법인은 위 (가)에 기재된 금액이 사실에 부합한다고 심판관회의자료 사전열람과정 중에 진술하였다. (다) 청구법인이 금융위원회 및 한국거래소 제출용으로 작성한 2009사업연도 사업보고서(작성일: 2010.3.31.) 및 분기보고서(작성일: 2009.11.13.), 재무상태표 등에 의하면, 청구법인은 이 건 매입어음OOO에 관하여 2009사업연도 3분기에는 현금 및 현금성자산으로 인식하다가 2009사업연도말부터는 계정과목을 변경하여 관계회사대여금으로 계상한 한편, 2006～2008사업연도에는 관계회사에 대한 대여금이 전혀 없었던 것으로 나타난다. (라) 청구법인은 아래 <표4>와 같이 OOO산업 및 OOO타이어 각 발행 총 기업어음에서 OOO그룹 계열사가 인수한 기업어음이 49.2% 정도로 특수관계자들만이 인수한 것이 아니고, 이 건 매입어음의 수익률도 비특수관계자들이 인수한 기업어음의 수익률과 유사하다고 주장하면서 관련 자료를 제출한바, 이에 관하여 살펴본다.
1. OOO회계법인이 2010년 4월경 작성한 OOO타이어 경영정상화방안 수립보고서에 의하면, OOO타이어 발행 기업어음 총 OOO원 중 OOO그룹 계열사들이 인수한 기업어음은 OOO원(37.0%), 나머지 비관계회사들이 인수한 기업어음은 OOO원(63.0%)인 것으로 나타나지만, 수익률은 확인되지 않으며, OOO산업 발행 기업어음에 관한 OOO그룹 계열사와 비계열사간의 인수 내용을 확인할 수 있는 자료는 제출되지 아니하였다.
2. OOO회계법인이 작성한 외부감사보고서상의 단기차입금 계정과목에 의하면 이 건 매입어음 중 OOO산업 발행분의 이자율은 연 9.2～12.5%이고, OOO타이어 발행분의 이자율은 연 8.2～9.4%로 나타나는 한편, 청구법인이 제출한 전산자료에 의하면 OOO종금이 인수한 2009.10.7. OOO산업 발행 기업어음OOO의 금리는 11.0%, OOO종합금융이 인수한 OOO산업 발행 기업어음OOO의 금리는 9.9%, OOO종합금융이 인수한 2009.12.1. OOO산업 발행 기업어음OOO의 금리는 9.7%, OOO종금이 인수한 2009.12.1. OOO산업 발행 기업어음OOO의 금리는 9.2%이며, OOO타이어 발행 기업어음의 경우에도 2009.7.7. OOO투자증권 인수분(OOO원 9.0%, 2009.7.10. OOO종금 인수분OOO 9.0%이며, 2009.10.7. OOO금융투자 인수분OOO 8.3%, OOO종금 인수분OOO 8.5%로 기업어음을 인수한 금융기관별 이자율은 유사한 것으로 나타난다. (마) 청구법인은 이 건 매입어음의 취득시기에 OOO산업 및 OOO타이어의 신용평가등급이 투기등급이 아닌 투자등급이었다고 주장하는바, 이에 관하여 살펴본다.
1. 신용평가회사인 OOO평가주식회사(이하 “OOO평가”라 한다)가 OOO산업 및 OOO타이어 각 발행 기업어음의 신용등급을 평가한 자료에 의하면, OOO산업 발행의 기업어음은 2009.5.13.(본평가) 투자등급인 A3로 평가되었으나, 2009.12.30.(수시평가) OOO산업의 기업개선작업(워크아웃) 신청과 동시에 투기등급인 C로 평가등급이 낮아졌으며, OOO타이어 발행의 기업어음도 2009.12.28. A3로 평가되었다가, OOO타이어의 기업개선작업 신청이 있은 2009.12.30.에는 투기등급인 C로 평가된 것으로 나타난다.
2. 위 OOO평가의 평가자료에 의하면, OOO산업의 당기순이익은 2007년 OOO원, 2008년 OOO원에서 2009년 9월 OOO원으로 적자전환하였고, 부채비율은 2007년 272%, 2008년 252%를 기록하다가 2009년 9월 304%로 증가하였으며, OOO타이어의 당기순이익은 2006년 OOO원 흑자에서 2007년 OOO원으로 적자전환하여, 2008년 OOO원, 2009년 9월 OOO원으로 악화되고, 부채비율도 2008년 241%에서 2009년 9월 463%로 급증한 것으로 나타난다. (바) 청구법인은 여유자금 운용목적으로 OOO종금 등 금융기관을 통하여 이 건 매입어음을 취득하였고, 이는 여유자금 중 이 건 매입어음의 비중이 아래 <표5>와 같이 46.9%에 불과하여 여유자금의 대부분이라 할 수 없다고 주장하는 반면, 처분청은 유사한 여유자금 운용으로 보기 어려운 정기예금 및 상장주식이 차지하는 금액을 제외하면 실질적으로 이 건 매입어음이 차지하는 비율이 84.7%에 해당한다는 의견을 제시하였다.
(2) 다음으로, 이 건 재매입어음과 관련하여 제출된 심리자료에 관하여 살펴본다. (가) 2010년 7월경 OOO종금이 작성한 확인서, 청구법인의 2010사업연도 법인세 신고서, 재무제표 및 계정별원장 등을 종합하면, 이 건 재매입어음의 액면가액은 OOO원, 수익률은 0～5%로 나타나고(아래 <표6> 참조), 청구법인은 이 건 재매입어음을 장기미수금으로 계상하고 있으며, 그 후 이 건 재매입어음을 매각한 사실은 확인되지 않는다. (나) 한편, 2010.3.3. 청구법인과 OOO 및 OOO 간에 작성된 주식매매계약 수정계약서에 첨부된 이 건 재매입어음의 내역서상, 2009.12.31. 기준 이 건 재매입어음의 이율은 8.5～9.1%로 나타난다. (다) 2010.9.17. 청구법인과 OOO렌탈(2010.6.1. OOO렌터카를 흡수합병함) 간에 작성된 기업어음채권 매매계약서, 2010.10.5. OOO렌탈이 OOO산업 및 OOO타이어에 각 통지한 채권양도통지서에 의하면, 청구법인은 OOO 및 OOO가 보유하고 있는 이 건 재매입어음(어음금액: OOO원)에 따른 채권을 그 평가금액인 OOO원에 2010.9.30. OOO렌탈로부터 매입한 것으로 나타난다. (라) 이 건 재매입어음의 취득경위와 관련하여, 이 건 심판청구서에서 청구법인은 2009년 11월경 렌터카 사업부문을 물적분할하여 OOO렌터카를 설립하면서, 당시 렌터카 사업부문에 귀속된 기업어음OOO을 OOO렌터카로 이전하였으나, 글로벌 금융위기 등으로 인한 OOO그룹의 유동성 문제로 자금경색이 우려되는 상황에서 재무적 안정성을 확보하기 위하여 OOO렌터카를 매각하기로 결정하고, 입찰을 통해 OOO 및 OOO를 우선 협상대상자로 선정하여 OOO렌터카의 매매계약을 체결하였는데, 당시 OOO 및 OOO는 OOO렌터카가 보유한 이 건 재매입어음의 해소를 계약의 전제조건으로 요구하였고, 이에 청구법인은 불가피하게 2010년 10월 OOO렌터카로부터 이 건 재매입어음을 액면가액 OOO원(OOO원은 OOO렌트카가 추가로 취득한 것임)에서 OOO원 할인된 OOO원에 재매입한 것이라고 설명하고 있다.
(3) 지급이자 손금불산입 대상인 업무와 관련없이 지급한 가지급금에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 가지급금의 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단하며(대법원 2007.9.20. 선고 2005두9415 판결 참조), 업무무관가지급금 지급이자 손금불산입 규정의 입법취지가 차입금을 생산적인 부분에 사용하지 아니하고 계열사 등 특수관계자에게 대여하는 비정상적인 행위를 제한하여 타인자본에 의존한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하는데 있다(대법원 2007.10.25. 선고 2006두11125 판결 참조).
(4) 또한, 법인세법제52조에서 규정하는 부당행위계산의 부인이란 법인이 특수관계에 있는 사람과 거래를 하면서 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 같은 법 시행령 제88조 제1항 각 호에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 인정되는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때, 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 그 거래행위의 대가관계만을 따로 떼어내어 단순히 특수관계자가 아닌 사람과의 거래형태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 이에 해당되는 것으로 볼 것이 아니라, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단한다 할 것이다(대법원 2011.9.8. 선고 2011두11839 판결 참조).
(5) 살피건대, 청구법인은 이 건 매입어음 및 이 건 재매입어음에 관하여 업무무관가지급금이 아니므로 지급이자 손금불산입하고, 인정이자 익금산입하여 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 청구법인은 항공 및 육상화물운송업을 주업으로 하고 2000.11.24.～2008.3.28. 약 8년여간의 법정관리를 받았을 뿐만 아니라, 2006～2008년도에 관계회사 대여금이 전혀 없음에도, 이 건 매입어음의 경우, 2009년도에 청구법인이 투자한 유사한 금융상품에서 차지하는 비중이 84.7%에 달하고, 이 건 매입어음을 발행한 OOO산업 및 OOO타이어가 2009년 3분기에 당기순이익이 급감하고 부채비율이 증가하는 등 실적이 악화되다가 결국 2010.12.31. 기업개선작업을 신청하였는데, 청구법인은 같은 그룹계열사인 OOO산업 및 OOO타이어의 경영실적이 공표되기 전에 그 자금사정을 미리 알 수 있었을 것으로 보이며, 이 건 매입어음에 관하여 시가에 비하여 낮은 이자를 계상한 점, 이 건 재매입어음의 경우에도, OOO렌터카 매각과 관련하여 청구법인이 이 건 재매입어음을 인수한 불가피성이 인정되는 측면이 있다 하더라도, 이 건 재매입어음OOO의 96.6%에 달하는 OOO원 상당액이 당초 청구법인이 취득한 이 건 매입어음에서 비롯된 것이고, OOO렌터카 인수의 전제조건으로 거래상대방이 이 건 재매입어음의 인수를 요구하였다는 것은, 반대로 이 건 재매입어음의 투자가치가 전혀 없음을 방증하며, 청구법인이 이 건 재매입어음을 할인된 금액으로 취득하였다고는 하나, 그 수익률이 2009년말 기준 8.5～9.1%에서 2010년말 기준 0～5%로 급감하였고, 특히 이 건 재매입어음OOO의 80.6% 상당인 OOO원은 수익률 0%임에도 불구하고 청구법인은 이 건 재매입어음을 매각하기 보다는 계속 보유하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 이 건 매입어음 및 이 건 재매입어음의 성격은 청구법인의 정상적인 영업활동의 일환으로 보기 보다는 특수관계자간 업무와 관련없는 대여금으로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 따라서, 처분청이 이 건 매입어음 및 이 건 재매입어음에 관하여 지급이자 손금불산입하고, 인정이자 익금산입하여 과세한 처분이 부당하다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 이유 없으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.