쟁점부동산 취득 시 소유자 명의, 담보제공 내역, 이와 관련된 공동소유자와의 약정서, 이후 소송내역 및 동 대출금의 이자 전액을 청구인이 상환한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 동 대출금을 청구인의 것으로 보아 이를 쟁점부동산의 취득자금 출처로 인정하는 것이 타당함
쟁점부동산 취득 시 소유자 명의, 담보제공 내역, 이와 관련된 공동소유자와의 약정서, 이후 소송내역 및 동 대출금의 이자 전액을 청구인이 상환한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 동 대출금을 청구인의 것으로 보아 이를 쟁점부동산의 취득자금 출처로 인정하는 것이 타당함
OO세무서장이 2011.7.18. 청구인들에게 한 부과처분은
1. 2005.1.28. 증여분 증여세는 OOO을 증여재산가액에서 공제하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고,
2. 2005.12.31., 2006.12.31. 및 2007.12.31. 증여분 증여세는 취소하며,
3. 2010.2.5. 상속분 상속세는 OOO을 피상속인의 채무로 보아 공제하며 위 1, 2의 금액을 상속재산가액에서 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고,
4. 나머지 심판청구는 기각한다.
① 장OOO(청구인)와 피상속인이 2007.5.31. OOO에게 양도한 서울특별시 OOO 토지 206㎡, 건물 905.77㎡(2004.1.28. 취득한 것이고, 지분은 장OOO가 70%이며 피상속인이 30%임, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 취득자금 OOO의 자금출처에 대하여, 장OOO가 쟁점부동산 취득자금출처의 일부로 소명한 서울특별시 OOO토지 365.1㎡, 건물 717.36㎡(소유자가 토지는 피상속인이고 건물은 장OOO로 2004.1.26. 양도, 이하 “OOO” 이라 한다)의 매각대금OOO 중 실제 지급받은 금액 OOO을 토지 및 건물의 기준시가로 안분(피상속인 배분액 OOO, 장OOO 배분액 OOO)한 후, 먼저 피상속인의 배분액 전액을, 장OOO 배분액 중 OOO(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 제외한 OOO만을 각각 출처로 계산하고,
② 다른 취득자금출처의 소명액인 장OOO 명의의 신한은행 대출금 OOO에서 설정비 등을 차감한 나머지) 중 피상속인이 소유한 쟁점부동산의 지분(30%) 상당액인OOO(이하 “쟁점대출금”이라 한다)을 취득자금출처로 계산하여 장OOO가 피상속인으로부터 쟁점부동산의 취득자금 중OOO을 현금으로 증여받은 것으로 조사하며,
③ 2007.2.13. 쟁점부동산을 OOO에게 양도하는 계약을 체결하였다가 2007.4.20. 해지하면서, 피상속인이 지급한 위약금OOO 중 OOO(이하 “쟁점위약금”이라 한다)을 장OOO가 증여받은 현금으로 조사하고,
④ 장OOO가 2005～2007년 쟁점부동산에서 발생한 공동임대사업소득 중 피상속인의 지분(30%) 상당인 OOO, 이하 “쟁점소득금액”이라 한다)을 공동사업자인 피상속인에게 분배하지 아니한 것으로 보아서 이것을 해당 과세연도 말일에 장OOO가 증여받은 현금으로, 그 밖에 2005.3.29. 주식회사 OOO의 임대보증금 차액 반환금액 등인 OOO을 증여재산가액으로 각각 조사하며,
⑤ 상속세 과세표준을 계산하며 쟁점금액 등의 합계OOO을 사전증여재산가액에 합산하고, 임대보증금의 채무공제 신고액 중에서 OOO(이하 “쟁점보증금”이라 한다)과 배우자 상속공제 신고액 OOO 중 기본공제액인OOO을 초과하는 OOO을 부인하는 것으로 하여, 증여세 및 상속세 과세자료를 통보하였고,
⑥ 쟁점부동산의 공동임대사업 소득금액을 계산하면서 출자금 상당액에 대한 차입금 이자인 OOO 이하 “쟁점이자비용”이라 한다)을 필요경비에 산입하지 아니하여 장OOO 및 피상속인의 종합소득세 과세자료를 통보하였다.
(1) 조사관서는 조사 당시 장OOO 명의의 쟁점부동산 사업용계좌에 OOO의 양도대금이 입금되어 쟁점부동산의 취득 등에 사용되었으나, 계좌인출액 중 그 밖의 용도는 입증되지 아니한다고 보아, OOO의 양도대금을 기준시가로 안분계산하여서 피상속인의 배분액OOO을 먼저 쟁점부동산의 자금출처로 인정함에 따라 결과적으로 장OOO의 자금출처로는 장OOO 배분액OOO 중에 OOO만을 시인하였는바, 위의 사업용계좌는 부부가 공동으로 관리하였으나, 피상속인이 사망하기 6년 전에 개설한 계좌이고 그 인출액 중 피상속인이 사용한 금액의 용도를 상속인들이 소명한다는 것이 현실적으로 어렵고, 따라서상속세 및 증여세법(이하상증법이라 한다) 제15조 등에서도 상속개시일부터 2년 이내에 처분 또는 인출한 재산에 한하여 그 용도를 입증할 책임을 지우는 것인 바, 조사관서가 피상속인 배분액을 먼저 자금출처로 인정하게 된 이유 중의 하나인 2004.1.14. 인출한 금액 OOO이 피상속인이 본인의 외환은행 대출금을 변제한 것으로 추가 확인되므로, 피상속인 배분액이 아니라 장OOO의 배분액인 OOO 전액을 먼저 장OOO의 쟁점부동산 취득자금으로 인정하여야 하고, 따라서 처분청이 이미 시인한 금액인 OOO과의 차액인 쟁점금액OOO을 사전증여재산(증여세, 상속세)에서 제외하여야 한다.
(2) 쟁점대출금은 장OOO의 OOO은행 대출금 OOO 중 피상속인의 지분 상당액이나, 그 대출금은 장OOO 소유의 쟁점부동산과 피상속인의 OOO을 공동담보로 제공하여서 장OOO가 단독명의로 차입한 금액으로, 대출기간 중 장OOO가 그 이자를 전액 지급하였고 원금 역시 모두 상환하여서 채무자의 명의나 원금 및 이자 등의 실제 변제내용을 보아도 장OOO의 채무임을 확인할 수 있다. 신한은행의 대출금과 관련하여 장OOO가 피상속인으로부터 담보를 제공받아 얻은 이익 상당액(당해 담보재산을 대체할 수 있는 보증보험증권 등의 발급비용 상당액)에 대하여 증여세를 과세하는 것(국세청 재산-348, 2010.5.28. 참조)은 별론으로 하더라도, 처분청이 차입금인 신한은행 대출금 중 피상속인의 지분 상당인 쟁점대출금을 장OOO가 아니라 피상속인의 차입금으로 보아서 그만큼 피상속인의 쟁점부동산 취득자금출처를 과다하게 계산하고 이를 장OOO가 증여받은 금액으로 보아 과세한 것은 부당하므로 쟁점대출금(OOO)은 증여재산가액(증여세, 상속세)에서 제외하는 것이 정당하다.
(3) 쟁점위약금의 경우, 피상속인이 2005년 이후부터 거듭된 수술의 후유증으로 인한 심한 우울증과 죽기 전에 재산을 정리하여야 한다는 조바심까지 작용하여 공동소유자인 장OOO의 동의 없이 임의로 장OOO의 도장을 지참하여서 2007.2.12. 제3자인 OOO와 쟁점부동산의 매매계약을 체결하였다가,OOO가 임대차계약을 위반(임차인의 우선매수권)한 것에 대하여 시정을 요구함에 따라 계약이 해지되면서 쟁점위약금을 변제한 것으로, 매매계약을 체결한 것이 피상속인의 단독행위이므로 그에 따른 계약해지 위약금의 지급책임도 피상속인에게 있을 뿐이고, 장OOO에게는 증여로 볼 수 있는 채무면제이익이 발생한 바가 없음에도 증여재산으로 보아 과세(증여세, 상속세)한 처분은 부당하다. 법률적으로 보면, 당초 매매계약 중 장OOO 지분은 피상속인의 무권대리행위에 기인한 것이라 무효이긴 하나, 공유자의 해약금 지급채무는 불가분채무이므로 공유자인 장OOO와 피상속인은 각자 매수인에게 해약금 전액을 지급하여야만 하고, 내부적으로 각자의 부담부분을 넘어서 변제한 부분에 대해서는 상대방에게 구상권을 가지게 되는 바, 피상속인은 본인의 부담분인 OOO을 초과하는 부분에 대해서는 장OOO에게 구상권을 가지나, 피상속인의 무권대리행위에는 ① 법률적인 의무 없이 타인을 위하여 사무를 관리하는 자가 본인의 의사에 적합하지 아니한 행위로 인하여 발생한 손해에 대하여 책임을 진다는민법의 사무관리규정(제734조) 및 ② 고의 또는 과실로 인한 위법행위로 타인에게 손해를 가한 자는 그 손해를 배상할 책임이 있다는 같은 법 제750조의 불법행위규정이 적용됨으로 인하여, 장OOO는 해약금 지급채무 중 본인이 부담할 분담비율 상당에 대한 손해를 전보하여야 할 배상책임이 발생하는 것이고, 그렇다면 피상속인이 자신의 분담비율을 넘는 부분에 대하여 장OOO에게 가지는 구상권은 자신의 행위로 인하여 장OOO가 부담하는 해약금 지급채무에서 파생된 것으로, 종국적으로 동 채무는 피상속인의 손해배상책임의 이행으로 전보되어야 하므로 피상속인의 구상권 채권과 장OOO의 손해배상채권은 상계의 법리에 의하여 양자가 모두 소멸되었다고 봄이 타당한 만큼, 상속의 개시로 인하여 장OOO가 구상당할 가능성이 없다 하더라도, 구상채무 자체가 피상속인의 불법행위로 인하여 발생하는 것인 이상 증여세 과세대상인 채무면제이익이 있었다고 할 수는 없다.
(4) 쟁점부동산 임대소득의 경우 장OOO 명의의 사업용계좌를 이용하여 수입 및 지출 등을 관리하면서도 부부이기 때문에 연도말 등을 기준으로 하는 객관적 자료에 의하여 명확하게 소득을 분배할 필요를 느끼지 못하여서 관련서류를 작성하지 못하였으나, 부부의 공동사업이라는 점에서 납득할 수 있다고 보이며, 장OOO는 피상속인으로부터 증여받은 사실이 없을 뿐만 아니라, 2005～2007년 과세연도 중 공동사업용계좌에서의 인출액 중 부부가 공동으로 사용한 가사비용 등의 인출액OOO이 피상속인 지분에 상당하는 금액인 쟁점소득금액OOO보다 월등하게 많아서 피상속인에게 귀속되는 공동소득의 일부가 가사비용 등으로 사용되었다고 보는 것이 사회통념상 합리적이고 사실관계에 부합한다 할 수 있음에도, 단지 실제 분배한 자료가 없다는 이유만 가지고 공동사업에서 발생한 임대소득 전액을 장OO에게만 귀속시키고, 피상속인의 지분 상당을 증여받았다고 보아 과세(증여세, 상속세)하는 것은 추정에 의한 부당한 처분이다.
(5) 쟁점보증금은 청구인들(피상속인의 4자녀인 심OOO)이 OOO(의류 도소매)을 공동으로 운영하기 위하여 피상속인이 소유하는 OOO을 임차하면서 지급한 보증금으로, 2002년 11월 최초로 임대차계약을 체결할 때에는 사업개시의 어려움을 감안하여서 임차보증금은 없이 월임대료만 지급하는 조건으로 하였으나, 2004년부터 주변의 상가와 비슷한 수준으로 맞추기 위하여 임대보증금을 OOO으로 하되, 편의상 이익이 발생하는 대로 분할하여 지급하기로 약정함에 따라 2004년 1월부터 2007년 10월까지 39회에 걸쳐서 OOO인 쟁점보증금을 계좌이체하였고, 임대인인 피상속인과 임차인인 청구인들은 성실하게 관련된 장부를 기장하면서 세금을 신고한 이상, 당해 보증금은 피상속인이 상속개시 당시에 반환하여야 하는 진정한 채무이므로 상속재산가액에서 공제하여야 한다. 처분청은 청구인들이 쟁점보증금을 분납한 사실로 보아 보증금인지 여부가 불분명하다고 하여 채무임을 부인하였으나, 이는 비록 자녀들이긴 하나, 운영하는 사업장이 피상속인이 소유하는 OOO의 임차사업장OOO 밖에 없는 청구인들이 자산가인 피상속인에게 임차보증금임을 명시하며 수년에 걸쳐 쟁점보증금을 지급하고 더욱이 6년 이후에야 공제하는 상속채무를 염두에 두어 계좌이체로 송금(지급)할 이유가 없는 점과 제반 정황 등을 간과한 부당한 처분이다.
(6) 쟁점이자비용은 쟁점부동산을 취득하면서 사용한 차입금에 대한 지급이자이고, 공동사업장에서 발생하는 총수입금액에 대응하는 필요경비에 해당되므로 공제하는 것이 타당하다.
(1) 조사당시 2004.1.14. 장OOO의 외환은행 계좌OOO에서 인출된 현금인 쟁점금액OOO)의 사용처에 대한 소명이 없었고 쟁점부동산의 취득대금으로 지급한 증빙이 없는 점 등을 고려하여 장OOO의 쟁점부동산 취득자금출처로 인정하지는 아니하였으나, 장OOO가 제시하는 피상속인 명의의 위 외환은행 계좌 입출금자료에 의하여 피상속인의 대출금을 상환한 사실이 확인되므로, 추후 직권으로 장OOO의 사전증여재산에서 제외하여 감액경정할 예정이다.
(2) 장OOO가 OOO은행 대출금 계약의 채무자라 하여도, 공동재산인 쟁점부동산 외에는 다른 담보가 없고, 당해 부동산의 임대료수입 외에는 이자부담능력이 없으며, 담보물권을 전제로 하는 채무는 최종적으로 제공되는 물건의 소유지분에 대응하여 부담이 예정되어 있는 점 등을 볼 때, 단지 장OOO의 명의로 받았다는 사실만으로 쟁점대출금 전부를 동 부동산의 취득자금으로 인정하여야 한다는 청구주장은 특수 관계가 없이는 성립할 수 없는 거래에 의한 것이라 타당성이 없다.
(3) 청구인들이 제시한 OOO와의 매매계약서를 보면, 당시 소유자인 피상속인과 장OOO의 인감 및 공인중개사의 인감이 각각 날인되어 있는 바, 공인중개사가OOO에 이르는 고액의 물건을 중개하며 70%의 지분을 소유하는 자가 불참한 상태에서 그의 매매의사 여부, 불참자에 대한 대리권의 유무에 대한 확인도 없이 하였다면 이는 원인무효의 중개행위이며 중개업자가 주의업무를 해태한 것일 뿐만 아니라 양수자 또한 대리권의 확인이 없이 OOO이나 되는 계약금을 양도자에게 지급한다는 것은 상거래관행상 성립가능성이 없는 것이며, 2007.2.12. 계약금을 수령한 다음날 장OOO가 신한은행 대출금을 상환하여 현실적인 지배권이 장OOO에게 있었음을 알 수 있고, 기타 해약통고서 및 계약 불이행과 관련한 책임공방 등을 담은 문서가 수회에 걸쳐 내용증명우편 등의 방법으로 수수된 사실 등에 비추어 장OOO가 피상속인의 계약사실을 몰랐다거나 또는 피상속인이 무권대리행위를 하였다는 주장은 설득력이 없는 만큼, 계약해지에 따른 위약금채무가 공유자의 불가분채무에 속한다 하더라도, 위와 같이 피상속인에 대한 장OOO의 손해배상청구권이 무권대리의 법리에 의하여 입증되지 아니하는 상태에서 피상속인이 장OOO의 채무를 대신 부담하고 그에 대한 권리를 포기한 것은 증여에 해당하므로 당초 처분은 정당하다.
(4) 장OOO와 피상속인은 3:7의 비율로 쟁점부동산의 소유권을 갖고 있어 임대소득 또한 같은 비율로 배분되어야 함에도 조사 당시에 그 근거 및 사용한 용도에 대하여 소명하지 아니하고 금융거래의 흐름상 피상속인에게 귀속된 사실이 확인되지 아니하는 점, 피상속인의 임대소득이 반영되지 아니한 상태에서 계좌인출액 중에 용도가 불분명한 금액을 포함하여 생활비로 인정한 금액이 상속개시일 전 2년간OOO 상당에 달하는 점 등에 근거하여서, 쟁점소득금액을 분배하지 아니한 임대소득으로 보고 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없다.
(5) 직계존비속을 포함하여 특수관계자 사이의 채권․채무는 사회통념상 성립되기 어렵고 국민정서에도 부합하지 아니하는 측면이 있을 뿐만 아니라 용이하게 각종 세금의 회피수단으로 사용될 수 있는 측면 등이 있어 극히 제한적으로 허용되어야 하는 바, 상속인들에게 임차보증금 채권이 있고 그에 따라 피상속인에게 동 보증금의 반환채무가 존재한다고 인정할 만한 객관적인 증빙 또는 정황을 확인할 수가 없어 쟁점보증금을 채무로 공제하지 아니한 처분은 타당하다.
(6) 쟁점이자비용의 경우 장OOO와 피상속인이 공동사업에 출자하기 위하여 공동사업자 각자의 지분율에 상당하는 금액으로 쟁점부동산을 취득하면서 대출받은 차입금의 이자이므로 업무와 무관한 경비에 해당되어 필요경비에 산입하지 아니하고 과세한 처분은 적법하다.
① 쟁점부동산의 취득자금출처인 OOO 양도가액 가운데 장OOO의 지분 상당액 중 일부인 쟁점금액OOO을 사전증여재산에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부
② 쟁점부동산의 취득자금출처인 금융기관 차입금 중에 피상속인의 지분 상당액인 쟁점대출금OOO을 사전증여재산에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부
③ 쟁점부동산 양도계약의 해지에 따라 피상속인이 지급한 위약금 OOO 중 장OOO의 지분 상당액인 쟁점위약금OOO을 사전증여재산으로 보아 과세한 처분의 당부
④ 쟁점부동산에서 2005～2007년 기간 동안 발생한 공동임대사업소득 중 피상속인의 지분 상당액인 쟁점소득금액OOO을 사전증여재산으로 보아 과세한 처분의 당부
⑤ 상속세과세가액의 계산시 상속재산인 OOO의 임대보증금인 쟁점보증금OOO을 상속채무로 공제하지 아니한 처분의 당부
⑥ 쟁점부동산의 소득금액을 계산하면서 취득당시 차입금의 이자인 쟁점이자비용OOO을 필요경비에 불산입한 처분의 당부
① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여는 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 증여세를 부과한다.
1. 재산을 증여받은 자(이하 “수증자”라 한다)가 거주자(괄호 생략)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 재산
③ 이 법에서 “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형ㆍ무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. (2) 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.
3. 채무(괄호 생략) (3) 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세 과세가액】
① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액 (4) 상속세 및 증여세법 제15조 【상속개시일 전 처분재산 등의 상속 추정 등】
① 피상속인이 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산 종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 재산 종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 (5) 상속세 및 증여세법 제19조 【배우자 상속공제】
① 거주자의 사망으로 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산은 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법제1009조에 따른 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 사람이 있는 경우에는 그 사람이 포기하지 아니한 경우의 배우자 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항에 따른 과세표준을 말한다)을 뺀 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원)을 한도로 한다.
② 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(이하 이 조에서 “배우자상속재산분할기한”이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용한다. 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월을 경과하여 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다.
④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다. (6) 상속세 및 증여세법 제36조 【채무면제 등에 따른 증여】 채권자로부터 채무를 면제받거나 제3자로부터 채무의 인수 또는 변제를 받은 경우에는 그 면제, 인수 또는 변제로 인한 이익에 상당하는 금액(보상액을 지급한 경우에는 그 보상액을 뺀 금액으로 한다)을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. (7) 상속세 및 증여세법 제45조 【재산취득자금 등의 증여추정】
① 직업ㆍ연령ㆍ소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산을 취득한 때에 당해 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산취득자의 증여재산가액으로 한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정은 당해 취득자금 또는 상환자금이 직업ㆍ연령ㆍ소득ㆍ재산상태 등을 감안하여 대통령령이 정하는 금액 이하에 해당하는 경우와 당해 취득자금 또는 상환자금의 출처에 관한 충분한 소명이 있는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. (8) 상속세 및 증여세법 제47조 【증여세과세가액】
① 증여세과세가액은 증여일 현재 이 법의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액[제40조 제1항 제2호, 제41조의 3, 제41조의 5, 제42조 제4항의 규정에 의한 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액을 제외한다]에서 당해 증여재산에 담보된 채무(당해 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다. (9) 상속세 및 증여세법 시행령 제10조 【채무의 입증방법】
① 법 제14조 제4항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것”이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.
1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류
2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 (10) 상속세 및 증여세법 시행령 제11조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】
① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다.
1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액
2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 "금전 등"이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일 전 1년 또는 2년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전 등이 기획재정부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일 전 1년 또는 2년 이내에 인출한 금전 등의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금전 등으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌 등에서 인출한 금전 등이 아닌 것을 제외한다.
② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 “거래상대방”이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우
2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니하는 경우
3. 거래상대방이 피상속인과 제26조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하는 경우
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우 (11) 상속세 및 증여세법 시행령 제34조 【재산취득자금 등의 증여추정】
① 법 제45조 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각 호의 규정에 의하여 입증된 금액의 합계액이 취득재산의 가액 또는 채무의 상환금액에 미달하는 경우를 말한다. 다만, 입증되지 아니하는 금액이 취득재산의 가액 또는 채무의 상환금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 2억원 중 적은 금액에 미달하는 경우를 제외한다. (12) 소득세법 제55조 【부동산임대소득 등의 필요경비의 계산】
① 부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각 호의 것으로 한다.
13. 총수입금액을 얻기 위하여 직접 사용된 부채에 대한 지급이자 (13) 소득세법 제78조 【업무와 관련 없는 지출】 법 제33조 제1항 제13호에서 "직접 그 업무에 관련이 없다고 인정되는 금액"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
3. 사업자가 그 업무와 관련 없는 자산을 취득하기 위하여 차입한 금액에 대한 지급이자
(1) 증여세 및 상속세 결정결의서, 상속세조사 종결보고서(2011.5.), 답변서, 국세통합전산망 등의 심리자료에 의하여 과세근거 등을 보면 아래와 같은 내용임이 확인된다. 피상속인은 부동산임대업을 영위하다가 2010.2.5. 사망하였고, 상속인은 배우자 장OOO 5명이며, 청구인들이 신고한 상속세의 현황은 아래의 <표2>와 같고, 처분청이 상속세조사를 실시한 결과 적출한 내역은 아래 <표3>과 같다.
(2) 청구인들 중 심OOO와 대리인 세무사 이OOO는 2012.2.9. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 쟁점②에 대하여 진술하고 나머지 쟁점에 대하여는 이미 주장한 내용으로 대체하겠으며, 피상속인은 10여년에 걸쳐서 병마와 싸우다가 2010년에 사망하였고, 2004년 쟁점부동산을 취득할 때에도 피상속인이 아니라 장OOO가 주도하였는바, 소유권이전등기도 장OOO 단독으로 하였으며, 피상속인과 본인 소유의 부동산을 공동담보로 제공하여 장OOO가 단독채무자가 되어 대출을 받았고, 그 이자도 장OOO가 상환하는 등의 객관적 자료에 의하여 장OOO의 단독채무임이 확인됨에도 공동채무라 하여 피상속인의 지분 상당액을 부인하는 것은 이해할 수 없다는 취지의 의견진술을 하였다. 한편, 처분청의 세무조사관인 김OOO도 조세심판관회의에 출석하여, 쟁점①, 쟁점③ 및 쟁점⑥에 대하여는 이미 제출한 답변서로 대신하고 나머지 쟁점에 관하여, 쟁점부동산의 취득자금 중 장OOO 명의로 된 담보대출금을 어느 정도까지로 인정할 것인가에 대하여는 형식보다는 실질을 중요시하여 피상속인이 포기한 지분 상당액에 대하여 증여로 판단하였으며, 임대업의 특성상 소유지분이 구분되어 있으므로 합산하여 과세되지 아니하며 임대소득이 지분비율에 의하여 분배된 사실이 없이 전액 장OOO의 계좌에 입금되어 사용되었으므로 장OOO의 것으로 하여 피상속인 지분에 상당하는 금액을 증여로 보았는바, 만약 소득금액이 분배되었다면 상속세가 과세될 것이나 그러하지 아니하여 이를 보완하는 차원에서 증여세를 과세한 것이며, 2년의 기간 동안 43회에 걸쳐 쟁점보증금이 입금된 내역은 나타나지만 가족 간의 채권․채무인지 여부는 불분명하며, 입금한 장소가 쟁점부동산 인근인 점 등이 일반적 거래관행에 부합하지 아니하여 채무로 인정하지 아니하였다는 취지의 의견진술을 하였다.
(3) 쟁점①, 쟁점②에 대하여 본다. (가) 상속재산 및 쟁점부동산의 명세는 아래 <표4>와 같고, 등기부등본, 사업자등록증 등에 의하면, OOO은 소유자인 장OOO가 1993.6.21. 취득시부터 양도할 때까지OOO이라는 상호로 부동산임대업OOO을 단독으로 영위한 사실, 장OOO와 피상속인이 쟁점부동산에서OOO이라는 상호로 공동 명의(대표공동사업자: 장OOO)로 부동산임대업OOO을 시작하여 2005년 3월 OOO에게 임대한 후인 2007.5.31. 양도한 사실, OOO은 피상속인이 2001. 8.20. 취득할 때부터 OOO이라는 상호로 부동산임대업OOO을 영위하다가 2002.12.1.부터 상속이 개시될 당시까지 동 건물의 1～4층에 자녀들인 심OOO 외 3인이 운영하는 OOOOOO(OOO -OO-OOOOO, 업종: 의류의 도소매업)에게 임대한 상태에서 2010.2.5. 자녀 4인이 협의분할에 의한 상속원인으로 취득하여 부동산임대업을 계속하여 영위하고 있다. (나) 조사관서는 장OOO 및 피상속인이 2007.5.31. 양도한 쟁점부동산을 취득할 때 투자한 금액 OOO에 대하여 조사한 결과, 장OOO 등이 취득자금원 중 일부로 소명한 OOO의 양도대금(실수령액 OOO)을 아래 <표5>와 같이 기준시가로 안분하여 피상속인에게 OOO, 장OOO에게 OOO을 배분한 후, 피상속인 배분액은 전액을 자금원으로, 장OOO의 배분액은OOO을 각각 인정한 다음 아래 <표6>과 같이 차액 상당인OOO을 피상속인이 장OOO에게 증여한 것으로 보았다. (다) 처분청이 쟁점부동산의 취득자금을 조사하면서 그에 대한 자금출처인 OOO의 양도대금을 장OOO에게 OOO, 피상속인에게OOO을 배분하고 피상속인 배분액 전액은 취득자금원으로 인정하면서 장OOO 배분액은 일부를 부인한 것에 대하여, 청구인들은 금융거래증빙에 의하면 2003.12.22. 장OOO에 OOO 양도대금 중 계약금 OOO이 입금되었다가 2004.1.14. OOO이 인출되어 피상속인의 대출금을 변제한 것으로 나타나므로 장OOO의 배분액 OOO 전액을 자금출처로 인정하여야 한다고 주장하는 바, 위와 같이 청구주장이 확인되고, 처분청도 이를 인정하고 있으므로 장OOO의 위 배분액 중 처분청이 시인한 OOO과의 차액인 쟁점금액OOO은 피상속인이 장OOO에게 증여한 재산이 아니라고 판단되므로 2005.1.28. 증여분 증여재산가액에서 차감되어야 할 것이다. (라) 처분청은 위 <표6>과 같이 쟁점부동산의 자금출처로 소명한 장OOO 명의 신한은행 대출금 OOO에서 설정비 등을 차감한 나머지) 중 피상속인이 소유한 지분(30%) 상당액인 쟁점대출금(OOO)을 장OOO가 피상속인으로부터 증여받은 것으로 보았는바, 이는 장OOO가 신한은행의 대출금 계약의 채무자라고 하더라도, 공동재산인 쟁점부동산 외에 다른 담보가 없고, 동 부동산의 임대료수입 외에는 이자를 부담할 능력이 없으며, 담보물권을 전제로 하는 채무는 최종적으로 제공된 물건의 소유지분에 대응하여 부담이 예정되어 있는 점 등을 감안한 때문이고, 따라서 쟁점대출금 전부를 장OOO의 취득자금으로 인정할 수 없다는 의견이다. 한편, 청구인들은 장OOO와 피상속인이 쟁점부동산을 취득함에 있어 각각 70%와 30%의 지분을 취득하기로 사전 약정함에 따라 장OOO의 취득자금으로 사용하기 위하여 피상속인의 승인을 받아서 쟁점부동산 등을 담보로 제공하여 단독으로 대출을 받은 것이며, 당해 대출금과 관련한 이자 및 원금도 실제 채무자인 장OOO가 상환한 사실이 금융거래자료 등에 의하여 확인되는 만큼, 담보제공에 따라 피상속인으로부터 받은 이익상당액에 대하여 과세한다 하더라도, 처분청이 임의로 피상속인의 지분상당액인 쟁점대출금을 피상속인의 차입금 및 장OOO의 수증금액으로 보아 과세하는 것은 부당하다고 주장하면서 제시하는 증빙자료 등을 보면 아래와 같다.
2. 2004.1.28. 체결된 대출거래약정서, 근저당권 설정계약서를 보면, 채무자는 장OOO이며, 근저당권의 설정자(담보의 제공자)는 피상속인과 심OOO이고, 담보제공 부동산은 장OOO 소유의 쟁점부동산, 피상속인 소유의 서울특별시OOO대지 및 건물, 피상속인의 소유인 같은 시 OOO대지 및 건물, 피상속인과 심OO 소유의 같은 시OOO대지 및 건물이다.
3. 장OOO 명의인 신한은행 대출금의 계좌OOO에는 채무자가 장OOO 1인이고, 대출액이OOO(적용이율 7.36%)이며, 차입기간이 2004.1.28.부터 2008.1.28.까지로 각각 약정되어 있으나, 2007.5. 16. 전액을 변제한 것으로 나타난다.
4. 장OOO 명의의 신한은행 계좌OOO의 거래내역 조회자료에 의하면 2004.3.2.부터 2007.5.16.까지 53회에 걸쳐 위 3)의 대출금에 대한 이자인OOO을 변제한 사실이 인정된다.
5. 피상속인이 장OOO를 피고로 하여 제출한 명의신탁해지를 원인으로 하여서 소유권이전등기를 구하는 소장(서울중앙지방법원 2004.2. 13. 접수함), 서울중앙지방법원의 조정에 갈음하는 결정조서(2004가합9461, 2004.4.21)에 의하면, 위 1)의 약정서 내용과 같이 쟁점부동산의 취득경위를 적시하며, 최근 원고(피상속인), 피고(장OOO) 간에 발생한 불화로 인하여 원고가 차제에 소유권을 정확하게 공시할 필요가 있어 피고에게 명의신탁한 30% 지분에 관하여 소유권이전등기를 할 것을 요구하였으나, 피고가 차일피일 미루며 이를 이행하지 아니하므로 명의신탁해지원인의 소유권이전등기 청구소송을 제기하였고, 당사자 간의 합의 불성립을 이유로 2004.4.21. 조정에 갈음하는 결정조서가 고지되었으며, 쟁점부동산은 2004.1.28. 장OOO 단독 명의로 소유권이전등기가 된 뒤 2004.4.20. 지분 30%가 피상속인에게 소유권이전등기가 되었고, 2004.1.28. 채무자를 장OOO로 하여 OOO의 근저당권이 설정되었다.
6. 위의 내용을 종합하여 보면, 쟁점부동산의 취득시 장OOO 단독 명의로 소유권이전등기가 되었고, 피상속인과 상속인 심OOO 소유의 부동산이 추가로 공동담보로 제공되어 채무자를 장OOO 단독으로 하는 대출이 이루어졌으며, 취득자금조달과 관련하여서 피상속인과 장OOO 간에 체결된 약정서에 동 부동산의 매입대금OOO은 피상속인이 30%를, 청구인이 70%를 출자하기로 하고, 장OOO의 부족한 출자금액 OOO을 피상속인의 승인을 얻어서 장OOO를 채무자로 하고 부동산을 담보로 제공하여 융자를 받아 충당하기로 한다고 약정되어 있으며 동 약정서는 조사 당시에도 존재하던 것이라 신빙성이 있고, 이후 명의신탁해지원인의 소송을 통하여 쟁점부동산의 소유권이 피상속인에게 30%가 이전등기되었으며, 당해 대출금을 피상속인이 인수한 사실은 없이 장OOO가 이자 전액을 상환한 것으로 나타나고, 부동산을 취득함에 있어서 특수관계자의 재산을 담보로 제공하여 받은 대출금으로 일부의 부족한 자금을 충당하는 경우는 사회통념상으로도 납득할 수 있는 것인 점 등을 감안할 때, 장OOO가 피상속인으로부터 담보를 제공받아서 얻은 이익상당액에 대하여 과세하는 것은 별론으로 하더라도, 쟁점대출금은 장OOO의 것으로 보는 것이 타당하다고 판단된다. 따라서, 처분청이 쟁점대출금을 피상속인이 장OOO에게 증여한 현금으로 보아 증여세와 상속세를 과세한 처분은 잘못이 있다 하겠다.
(4) 쟁점③에 대하여 본다. (가) 조사관서는 피상속인 및 장OOO가 쟁점부동산을 OOO에게 양도(2007.5.31.)하기 전인 2007.2.12. OOO에게 매매하기로 계약을 체결하였다가 2007.4.20. 해지를 하면서 위약금으로 지급한 OOO은 피상속인이 OOO을, 장OOO가 OOO을 부담하여야 함에도 피상속인이 그 금액을 초과한 OOO을 지불함에 따라 차액인 OOO,OOOOO을 장OOO에게 사전 증여한 것으로 보았는바, 쟁점부동산의 계약체결, 해지 및 위약금 지급 경위는 아래 <표7>과 같고, 처분청은 매매계약서에 매도자인 피상속인 및 장OOO의 인감이 날인되어 있고,OOO의 부동산을 중개하면서 참석한 공인중개사가 계약당시 불참자로부터 대리권을 위임받았는지 여부를 확인하지 아니한다는 것은 있을 수가 없으며, 계약금으로 장OOO의 대출금을 변제하였고, 계약해지와 관련한 문서가 장OOO의 주소지로 수수된 점 등에 비추어 피상속인이 무권대리행위를 하였다는 청구주장은 이유 없다는 의견이다. (나) 청구인들은 피상속인이 중증 정신과 환자라 사실상 정상적인 사리분별을 할 수 없는 상태에서 죽기 전에 재산정리를 하여야 한다는 조바심까지 작용하여 기존의 임대차계약에 따라 임차인OOO의 사전 동의가 없이는 쟁점부동산을 매각할 수 없음에도, 장OOO의 동의 없이 무권대리에 의하여 쟁점부동산의 매매계약을 체결한 것인 만큼, 계약해지의 위약금인 쟁점해약금에 대하여 장OOO에게 귀책사유가 없으며 매매계약 중 장OOO의 지분은 피상속인의 무권대리행위에 기인한 것이라 무효이긴 하나, 공유자의 해약금 지급채무는 불가분채무이므로 장OOO와 피상속인은 각자가 매수인에게 해약금의 전액을 지급하여야 하고, 각자의 부담부분을 넘어서 변제한 부분에 대해서는 상대방에게 구상권을 가지게 되므로 피상속인은 본인의 부담분인OOO을 초과하는 금액에 대하여 장OOO에게 구상권을 가지지만, 피상속인의 무권대리행위에는 ① 법률적인 의무 없이 타인을 위하여 사무를 관리하는 자가 본인 의사에 적합하지 아니한 행위로 인하여 발생한 손해에 대하여 책임을 진다는민법의 사무관리규정(제734조) 및 ② 고의 또는 과실로 인한 위법행위로 타인에게 손해를 가한 자는 그 손해를 배상할 책임이 있다는 같은 법 제750조의 불법행위규정이 적용됨으로 인하여, 장OOO는 해약금 지급채무 중에 본인이 부담할 부분에 대한 손해를 전보하여야 할 배상책임이 발생하지만, 피상속인이 장OOO에 대하여 가지는 구상권은 자신의 일방적 행위로 인하여 발생한 해약금 지급채무에서 파생된 것이라 종국적으로 동 채무는 피상속인이 손해배상책임을 이행하여서 전보하여야 하므로 피상속인의 구상권 채권과 장OOO의 손해배상채권은 상계법리에 의하여 양자가 모두 소멸되었다 봄이 타당한 만큼, 상속이 개시되어 장OOO가 구상당할 가능성이 없다 하여도, 구상채무 자체가 피상속인의 불법행위로 인하여 발생한 것인 이상, 증여세의 과세대상인 채무면제이익이 있었다고 할 수는 없다고 주장하면서 증빙자료를 제시하고 있는데, 이를 보면 아래와 같다.
1. 2011.7.20. 발행 OOO병원의 피상속인 의무기록사본증명서에 의하면 피상속인은 2000년 5월 신장절제수술을, 2005.1.8. 담도암수술을, 2005.3.2.부터 2005.4.13.까지는 항암치료를, 2005.5.3. 낭종절제수술을, 2006.1.5. 탈장수술을, 2006.2.14. 맹장수술 및 합병증으로 1개월 입원을, 2006.10.25. 전립선암수술 등을 행한 것으로 기재되어 있고, 피상속인은 고집이 세고 이기적인 성격으로 2005년 3월부터는 우울증, 불면증 및 건강에 대한 불안감으로 계속하여 정신과 진료를 받았으며, 2006년 2월부터 2007년 12월 정신과에서 3개월 동안 입원할 때까지 거듭된 수술로 인하여 죽음에 대한 걱정, 자다가 죽을지도 모른다는 공포, 대인관계 위축, 무력감, 우울증 등을 앓았다고 기록되어 있다.
2. 2011.5.25. 작성된 공인중개사 오OOO 명의 사실확인서는OOO와 체결한 쟁점부동산 매매계약은 피상속인이 본인 및 공유자인 장OOO의 도장을 지참하여 날인한 사실을 확인한다는 내용이다.
3. 2005.3.16. OOO와 체결한 쟁점부동산 임대차계약서에는 계약당사자로 “갑”은 장OOO이고, “을”은 OOO이며, 임대차기간은 2005.4.1.부터 2010.3.31.까지이고, 임대차보증금은 OOO, 월임대료는 OOO이며, 제7조(계약의 우선권 및 승계)에 임대인은 본 계약기간 중 소유권 변동이나 명의변경이 있을 경우 3개월 전에 서면으로 임차인에게 통보하여 동일한 조건일 때는 임차인에게 우선 매도하여야 하고, 임차인의 임차기간 및 목적물에 대한 사용수익권을 보장하는 등 본 임대차계약의 제반 조건이 동일한 상태에서 매수인이 승계하도록 하며, 소유권 변동 등 임대인의 귀책사유로 인하여 제2조 제1항에 약정한 임차인에게 속하는 임차기간 동안의 사용수익권(임차권)의 보장이 실현되지 아니하는 경우에는, 임대인은 임차인이 투자한 시설비와 잔여 계약기간에 대한 임차인의 영업손실 등의 제반 손해를 배상하여야 한다는 등의 내용이 기재되어 있다.
4. 피상속인과 OOO 간에 수수된 문서는 ① 피상속인이 보낸 최고서(2007.2.6.), ② OOO가 발송한 답변서(지원07-223, 2007.2.23.), ③ 피상속인이 통지한 부동산매각 통보서(2007.3.5.), ④OOO가 송달한 계약위반 시정요구서(지원07-309, 2007.3.12.) 등이다.
5. 2007.2.12. OOO와 체결한 쟁점부동산 매매계약서에 의하면 매도인은 장OOO 매수인은 OOO의 대표이사 정OOO이고, 중개업자는 OOO 대리 오OOO이며, 매매대금은 OOO이다. (다) 살피건대, OOO와의 매매계약서에 매도자인 피상속인과 장OOO의 인감 및 공인중개사의 인감이 각각 날인되어 있으며, 공인중개사가 매매대금이 OOO에 이르는 쟁점부동산을 중개할 때 소유자 중 불참자로부터 대리권을 위임받았는지 여부를 확인하지 아니한다는 것은 사회통념상 인정하기 어려우며, 지급받은 계약금이 장OOO 명의 계좌에 입금되어 본인 명의의 신한은행 대출금을 상환한 것으로 보아 동 금액에 대한 현실적인 지배권이 있었음을 알 수 있고, 기타 해약통고서 및 계약 불이행과 관련한 책임공방 등을 담은 문서가 장OOO의 주소지로 수수되었던 점 등을 감안할 때, 장OOO는 피상속인이 계약사실을 몰랐다거나 또는 피상속인이 무권대리를 하였다는 주장은 받아들이기 어렵다 할 것이므로 피상속인이 쟁점위약금 채무 중 장OOO의 지분을 대신 부담하고 그에 대한 권리를 포기하였다고 보아 처분청이 증여세 등을 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(5) 쟁점④에 대하여 본다. (가) 조사관서는 2005～2007년 과세연도 기간 중 쟁점부동산에서 발생한 공동임대사업소득 중 피상속인의 지분(30%) 상당인 쟁점소득금액 OOO을 공동사업자인 피상속인에게 분배되지 아니한 것으로 보아 해당 과세연도의 말일에 장OOO가 현금을 증여받은 것으로 보아 증여세 등을 과세하였고, 주된 의견은 쟁점부동산은 장OOO와 피상속인 간에 7:3의 비율로 소유권이 있으므로 임대소득도 같은 비율로 배분되어야 함에도 소득을 분배한 자료가 없으며, 금융거래의 흐름을 보면 피상속인에게 귀속된 사실이 확인되지 아니한다는 것이다. (나) 청구인들은 장OOO가 피상속인과 부부이기 때문에 구체적인 임대소득의 분배자료를 작성할 필요성을 느끼지 못하여서 구비하지는 아니하였으나, 평소 대표사업자인 장OOO 명의의 공동사업용 계좌로 임대수입 및 지출 등을 관리하였으며, 이 건 과세연도의 인출액 중에 피상속인의 사용액이 상당하지만, 오래 전의 일이라 청구인들이 명백하게 소명하기에는 현실적인 어려움이 있음에도, 처분청이 쟁점소득금액의 증여에 대한 입증도 없이 단지 소명부족을 이유로 하여 증여재산으로 보아 증여세 등을 과세한 것은 위법․부당하다 주장하면서 제시하는 증빙자료 등을 보면 아래와 같은 내용이다. 장OO 명의의 쟁점부동산 사업용계좌(신한은행OOO)의 거래내역에 의하여 가사비용 등의 인출액을 분류하여 집계한 지출액은 아래 <표8>과 같고, 그 중 가사비용OOO은 백화점 거래분 또는 소액의 신용카드 사용부분으로 장OOO는 부부가 공동으로 지출한 것이라 주장하고 있으며, 부가가치세는 쟁점부동산의 임대사업에 따라 2005년 제2기부터 2007년 제1기까지 발생한 것으로 위의 계좌에 기록되어 있고, 현금인출의 경우 동 계좌에 지출용도가 명시되어 있지는 아니하나, 장OOO는 동 계좌는 부부가 공동으로 관리하는 것이며, 당시 피상속인이 무역업 등을 영위하면서 자금융통 등의 필요성에 의하여 사용하였으나, 인출한 시점이 피상속인의 사망일부터 소급하여 3년에서 5년 전이기 때문에 청구인들이 사용처를 소명한다는 것이 현실적으로 곤란하다고 주장하고 있다. (다) 살피건대, 처분청은 임대료 전액이 장OOO 명의 사업용계좌에 입금되어 사용하였으므로 피상속인의 지분 상당은 장OOO에게 증여된 것으로 보아야 한다는 의견이나, 사용처가 불분명한 상속개시일 이전 2년 내의 인출액이라 하더라도 피상속인의 생활수준이나 사회통념상 인정할 수 있는 범위 내에서 지출한 생활비 등은 구체적 증빙이 없다 하여도 용도가 불분명하다고 할 수는 없는 점, 피상속인과 장OOO가 부부인 점, 피상속인이 10년 동안 여러 번 수술을 받아 상당한 비용이 치료비로 지출된 것으로 짐작되는 점, 인출시점이 피상속인의 사망일부터 3년에서 5년 전이라서 상속인들이 그 사용처를 소명한다는 것이 현실적으로 곤란한 점, 청구인이 금융거래증빙을 제시하는 가사비용 등의 인출액 중 부가가치세의 경우에 공동으로 사용한 것이 명백하고 나머지 금액도 용도가 불분명하기는 하나 장OOO가 본인뿐만 아니라 피상속인과 함께 지출하였다고 보는 것이 합리적인 점, 인출액 가운데 피상속인의 지분 상당액이 OOO으로 쟁점소득금액과 비슷한 수준인 점 등을 감안할 때, 임대소득에 대한 분배근거가 없다는 이유만으로 쟁점소득금액을 증여재산으로 삼기는 어렵다고 판단된다.
(6) 쟁점⑤에 대하여 본다. (가) 피상속인이 소유한 상속재산인 OOO에서 본인과 청구인들이 사업자등록한 내역 및 지급한 임대보증금은 아래 <표9-1> 및 <표9-2>와 같으며, 청구인들은 상속세를 신고하면서 임대보증금 OOO을 상속개시당시(2010.2.5)의 채무로 보아서 공제하였고, 조사관서는 채무 신고액 중에 OOO의 임대보증금인 OOO(쟁점보증금)은 ① 특수관계자 간의 채권․채무로 실제 부담할 대상인지 여부가 객관적으로 확인되지 아니하고 3년 9개월 동안(2004.1.27.～2007.10.10.) 43회로 분할하여 지급되어 보증금인지 여부가 분명하지 아니한 점, ② 2005. 12.1. 임대보증금을 반영하여 임대차계약을 체결하며 피상속인 계좌에 입금된 OOO을 임대보증금의 일부로 하기로 소급하여 약정한 점, ③ 피상속인 명의의 보증금 수령계좌에서의 입출금 또는 인터넷거래가 본인의 생활공간이 아니라 상속인의 사업장 인근에 있는 금융기관의 점포에서 이루어진 점, ④ 피상속인이 장기간 요양 중이어서 상속인의 사업장을 방문할 이유가 없는 점 등에 비추어 보증금 수령계좌를 피상속인이 직접 지배․관리하였다고 보기는 난감한 점 등을 들어 상속인들에 대한 피상속인의 임대보증금 채무가 확인되지 아니한다고 하여 상속세과세가액의 계산시 쟁점보증금을 채무로 공제하지 아니하였고, 아래 <표9-2>의 최OOO는 OOO 이후 임차인으로 임대보증금OOO을 상속개시일 이전인 2010.2.21. 피상속인 명의 계좌(신한은행 1××-×××-×××××8)에 입금하였고, 이것에 대하여는 다툼이 없다. (나) 청구인들이 쟁점보증금이 피상속인이 소유한 OOO 임대보증금으로 OOO으로 하되 형편상 2004년부터 수시로 지급하기로 약정하여 그 해 1월부터 2007년 10월까지 39회에 걸쳐서 계좌이체 등으로 지급하였고, 당해 보증금은 장부 및 금융거래자료 등에 의하여 입증되는 상속채무라 주장하면서 제시한 증빙자료 등을 보면 아래와 같다.
1. 피상속인과 상속인들 간에 2002.11.20. 체결한 OOO 부동산 임대차계약서는, 임대인은 OOO 임대기간은 2002.12.1.부터 36개월, 월임대료는 OOO으로 한다는 내용이며, 2005.12.1. 변경된 부동산 임대차계약서는, 임대기간은 2005.12.1.부터 2008.12.1.까지(36개월), 보증금은 OOO, 월임대료는OOO, 계약금은 임차인이 2004.1.27.부터 2005.12.1. 현재까지 계좌로 입금한 OOO으로 하고, 나머지인 OOO은 2007.12.1.까지 분할하여 입금하기로 한다는 내용이다.
2. OOO에 대하여 피상속인이 제출한 부가가치세(2004년 제1기부터 2009년 제2기까지)와 종합소득세 신고서 등에 의하면, 아래 <표10>과 같이 쟁점보증금을 계상하고 있고, 해당 간주임대료 등을 신고한 사실이 나타나며, 청구인들의 계좌 입금액과 재무제표상의 보증금인 2005년 OOO의 차이는 2005.12.8. OOOOO, OOOOO OOOOO OOOOO의 지급액을 장부에 반영하지 아니하다가 2007년 신고당시에 일치시켰기 때문이고, 쟁점보증금에 대한 상속인들OOO의 기장금액 차이(2005년OOO)는 세무사 사무실의 직원이 실수하여 제때에 반영하지 아니한 결과라고 해명하고 있다.
3. 상속인들OOO이 임대보증금으로 지급하였다고 주장하는 금액 및 그에 대한 계좌(사업용계좌인 외환은행 OOO외 5개 계좌임) 거래내역을 요약하면 아래의 <표11>과 같고, 월임대료인 O,OOOOO(공급대가)의 지급내역을 보면, 2004.4.14.부터 2004.12.20.까지 9회에 걸쳐OOO을 심OOO의 계좌(OOOO OOO-OO-OOOOO -O)에서 피상속인 계좌OOO)로 입금하고, 2005. 1.12.부터 2005.12.12.까지 15회에 걸쳐 OOO을 심OOO의 계좌(위 OOO은행 계좌, OOO에서 피상속인 명의 계좌(위의 OOO)에 입금하면서, 2006.1.5.부터 2006.12.8.까지 13회에 걸쳐OOO을 심OOO명의 계좌(위 외환은행 및 우리은행 계좌, 국민은행 OOO)에서 피상속인 명의의 계좌(위의 신한은행 계좌)에 입금한 사실이 나타나고 있는바, 아래 <표11>의 쟁점보증금과 임대료의 지급내역은 구분되어 있다.
4. 피상속인 자녀 4인의 소득금액 증명원(강남세무서장, 2011.6.29. 발급)에 의하면 아래 <표12>와 같이 소득이 발생하였다.
5. 상속인들이 임대보증금을 반환받은 증빙으로 제시한 피상속인 명의 OOO에는 2010.3.29. OOO을 임대보증금 반환금으로 명시하며 대체지급한 사실이 나타나며, 심OOO 명의 사업용계좌(신한은행 OOO 심OOO등 4인이 OOO을 협의분할의 원인으로 상속받아 피상속인의 임대업을 승계한 것이고, 당해 계좌는 대표자인 심OOO의 공동임대업 사업용계좌)에 당일 같은 금액이 입금된 내역이 나타난다.
6. 상속인들이 작성한 상속재산 분할협의서(2010.4.22.)상에는 상속재산인 피상속인 명의의 신한은행 계좌OOO 등의 예금 OOO의 임대보증금 채무 OOO(쟁점보증금 OOO과 임차인 최OOO의 보증금OOO의 합계임) 등을 어머니 장OOO의 소유로 한다고 협의한 내용이 기재되어 있다. (다) 살피건대, 쟁점보증금이 2년여에 걸쳐 분할하여 피상속인에게 지급되기는 하였으나, 동 보증금과 월임대료가 구분되어 있는 사실이 금융거래증빙에 나타나는 점, 상속인들은 2002.12.1. 피상속인의 OOOO을 임차하여 2002.12.5. OOO(의류 도․소매업)을 개업하였으나 다른 임차사업장이 없으며, 쟁점보증금을 지급할 만한 재력이 있다고 인정되는 점, 피상속인이 사망하기 6년 전부터 상속세의 채무로 공제받기 위하여 임대보증금으로 명시하면서까지 계좌이체로 지급할 이유는 없는 것으로 인정되는 점, 피상속인이 쟁점보증금의 간주임대료 등에 대하여 부가가치세를 신고하고 상속인들의 각종 신고자료상에도 당해 보증금이 계상되어 있는 점, 동 보증금을 부인하는 경우 특수관계자 간의 저가임대로 인한 과세문제가 발생함에도 처분을 받지는 아니한 점, 상속인들이 동 보증금을 반환받은 사실이 금융거래자료, 상속재산 분할협의서 등의 구체적 증빙에 의하여 확인되는 점 등을 감안하면, 쟁점보증금을 피상속인의 채무가 아니라고 하기는 어렵다고 판단된다.
(7) 쟁점⑥에 대하여 본다. (가) 쟁점이자비용OOO에 대하여, 처분청은 동 이자비용은 장OOO와 피상속인이 공동사업에 출자하여 각자의 지분율에 상당하는 금액으로 쟁점부동산을 취득하면서 대출받은 금액의 이자이기 때문에 업무와 무관한 경비이므로 필요경비에 산입하지 아니하여야만 한다는 의견인 반면, 청구인들은 쟁점이자비용은 차입금에 대한 지급이자이고 공동사업장에서 발생하는 총수입금액에 대응하는 필요경비이므로 공제하는 것이 타당하다고 주장하고 있다. (나) 살피건대, 장OOO와 피상속인이 쟁점부동산에서 공동임대사업을 영위하기 위해서는 먼저 사업약정에 따라 각자의 출자비율에 따라 동 부동산을 출자하거나, 금원을 출자하여 그 부동산을 매수하여야 하므로, 설령 차입금이 매수자금으로 사용되었다 하더라도, 동 차입금은 공동사업자인 장OOO와 피상속인이 공동임대사업을 목적으로 출자하여야 하는 자신의 지분에 상응하는 대출금으로 이는 개인의 채무일 뿐이며 쟁점부동산의 임대사업 그 자체와는 무관한 부채라 할 것이므로, 쟁점부동산의 임대사업과는 관련이 없는 경비인 쟁점이자비용을 장OOO와 피상속인의 부동산임대소득을 산정할 때 공제하는 필요경비에 산입할 수는 없다고 판단된다(조심 2011서249, 2011.5.24. 참조).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.