자사주를 저가로 매입하여 이익소각함에 따라 대주주인 청구인의 지분이 상승하였고, 이에 따라 청구인이 얻은 이익에 증여세를 과세한 것이므로 청구인의 지분이 상승하여 이익을 얻은 이익소각일을 증여이익의 평가기준일로 보는 것임
자사주를 저가로 매입하여 이익소각함에 따라 대주주인 청구인의 지분이 상승하였고, 이에 따라 청구인이 얻은 이익에 증여세를 과세한 것이므로 청구인의 지분이 상승하여 이익을 얻은 이익소각일을 증여이익의 평가기준일로 보는 것임
심판청구를 기각한다.
(1) OOO가 OOO에게 지급한 쟁점OOO로열티를 쟁점저작권소송 관련 소송합의금(손해배상금)으로 해석한 것은 법률상 계약관계 및 거래의 실질을 무시한 근거가 없는 주장이다. 쟁점OOO는 OOO가 OOO에게 4년에 걸쳐 약 OOO원의 개발비를 투자하여 개발한 OOO게임의 중국 내 서비스권리를 제공하고 적법한 로열티계약서를 체결하여 수취한 게임공급권 판매대가이며, OOO게임은 개발 단계부터 OOO 뿐만아니라 세계 각국의 해외업체들과 퍼블리싱 계약을 체결하고 있었기 때문에 OOO 입장에서도 OOO게임은 투자가치가 있다고 여긴 게임으로서 쟁점OOO는 계약상 및 거래의 실질상 로열티 대가가 분명하다. OOO와 OOO는 OOO게임 로열티계약서’에 근거하여 OOO게임의 유통권에 대한 로열티를 수수하고 있는 것이며, 제반 상황에 비추어 볼 때 OOO를 소송합의금으로 간주하는 것보다 OOO게임 OOO에 따른 OOO와 OOO의 협력관계 증진을 위해 OOO가 대가없이 쟁점저작권소송을 취하한 것으로 보는 것이 더 합리적이다.
(2) 쟁점OOO를 판권대가로 볼 경우 상증법상 비상장주식가치를 평가함에 있어서 평가대상자산이라 함은 평가기준일 현재 세무상 그 권리가 확정된 자산에 한하여 주식가치에 반영하는 것으로써 쟁점OOO는 처분청이 주장하는 평가기준일인 자기주식 이익소각일(2007.2.13.) 현재 계약서상 그 권리가 확정되지 아니하였는바 동 금액은 상증법상 순자산가치에 가산할 항목에서 제외되는 것이 마땅하며, 이러한 경우 증여이익이 존재하지 않는다. OOOO와 OOO가 체결한 OOO게임에 대한 OOOOOO OOOO OOOOOOO OOOOOOOOO(이하 OOO게임판권계약”이라고도 한다)에 따르면, 중국 내 ‘계약등기’를 통하여 계약관계가 종료되지 않고 유효하게 성립하는 것이며, OOO 또한 계약등기를 통하여 약정상 계약당사자간의 받을 권리 및 지급의무가 확정되는 것으로서, 계약등기 이전에는 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙․확정된 것으로 볼 수 없다. 따라서 OOO 입장에서 약정상 OOO에 대한 권리는 처분청이 주장하는 계약체결일인 2007.2.2일이 아니라 중국내 계약등기일인 2007.3.16.인 것으로서 처분청이 이익소각에 대한 증여가액산정 시 주식평가기준일이라고 주장하는 이익소각일인 2007.2.13. 현재에는 쟁점OOO는 약정상 권리가 확정되지 않은 금액이다. 처분청은 계약등기가 대금지급에 관한 것으로 주장하지만 중국에서는 계약등기를 받기 전까지는 해당 게임에 대해 퍼블리싱을 할 수 없으므로 OOO게임판권계약서’상 계약의 효력발생일과는 별개로 OOO의 역할을 수행할 수 있게 되는 ‘계약등기일’이 OOO의 권리확정일이다. 실무적으로도 동 계약서상 계약등기 이전에는 OOO가 OOO에 OOO를 송금할 수 없는 바 중국 정부의 등기거부 등의 사유로 계약등기를 못하게 되어 계약이 해지되는 경우 OOO가 당초부터 OOO 역할을 수행하지 못하는 OOO에게 OOO를 청구할 수 없다는 점을 생각해보면 동 OOO의 권리 확정시기가 보다 명확해진다.
(3) 쟁점OOO주식 이익소각에 대한 상증법상 증여이익 계산 기준일은 상증법 및 상법을 근거로 할 때 주주총회 결의일(혹은 정관에 근거한 이익소각의 경우 정관에서 규정하고 있는 이사회 결의일)인 2007.2.1.이므로 동 일자를 기준으로 주식가치를 평가하면 자기주식 취득 및 이익소각은 시가대로 이루어진 것으로서 증여이익이 존재하지 않는다. 상증법 제42조를 적용할 때 평가차액 산정은 상증법 시행령 제28조 내지 제29조의3의 규정을 준용하여 계산한 가액으로 규정하고 있으며, 상증세법 시행령 제29조의2 제3항에서 ‘제2항의 규정에 의한 이익의 계산은 주주총회 결의일을 기준으로 하는 것임’을 명시하고 있음을 볼 때 처분청이 자의적으로 이익소각일(2007.2.13.)을 기준으로 완전 포괄 증여의제규정을 적용한 것은 동 규정을 너무나 유추·확대 해석하여 적용한 것이며, 이러한 자의적인 법해석은 다분히 위헌의 소지를 내포하고 있으므로 동 처분은 취소하여야 한다. 관련 유권해석(재재산-745, 2007.6.27.)에 의하면 이익소각의 경우 상증법 제39조의2 및 같은 법 제42조 제1항 제3호의 규정에 의하여 증여재산가액을 계산하는 것으로 해석하고 있으므로 자본금의 감소가 없는 이익소각에 대해서도 상증법 시행령 제29조의2 제2항의 규정을 적용하여 증여이익을 계산하고 동항의 규정 적용 시 동조 제3항의 규정에 따라 주주총회 결의일을 증여시기로 보아야 한다. 감자와 이익소각은 자본항목 중 자본금이 감소하는지 또는 이익잉여금이 감소하는지에 따른 차이만 있을 뿐 경제적으로 주주 및 회사에 미치는 영향이 동일하므로 이익소각의 경우에도 감자와 동일하게 주주총회 결의일(다만, 정관을 통하여 이익소각이 이루어진 경우는 이사회결의일)을 증여시기로 하여 증여이익을 계산하는 것이 타당하다.
(4) 상증법 제42조(그 밖의 이익의 증여 등)는 같은 법 제3항에 따라 특수관계에 있는 자가 아닌 자간의 거래에 대하여 ‘거래의 관행상 정당한 사유’가 있다고 인정되는 경우에는 이를 적용하지 아니하는 것으로서, 쟁점OOO주식 매매계약의 경우 OOO와 OOO는 상증법 시행령 제19조에서 규정하는 특수관계자에 해당하지 아니하고, 자기주식 취득․소각금액은 이익소각일 당시 외부 독립된 평가기관을 통하여 적법하게 평가[(OOO는 평가기준일 현재 모든 게임업체들이 적용하고 있던 OOO에 대한 국세청유권해석(제도46012-11316, 2001.6.2)에 근거하여 게임의 상용화전까지 선수금으로 인식된 것으로서 당시에는 이에 반하는 해석이 생성된 사례가 없었으므로 그 평가가 적정한 것임]되었고, 쟁점OOO주식 매매계약은 대향적 이해관계를 가진 이들이 각자의 이익 극대화를 도모한 통상의 정상적인 거래로서 OOO가 이익을 분여할 특별한 사유가 없다는 점에서 동 거래로 인하여 조세가 부당하게 회피되었다고 보기 어려우므로 쟁점OOO주식 매매계약에 대하여 완전 포괄 증여의제규정에 근거한 증여세 부과는 타당하지 않다. OOO와 OOO의 자기주식매매 및 이익소각 거래는 과거부터 이해관계의 반목으로 인하여 수많은 법적 분쟁을 치르며 서로의 이익의 극대화를 추구하는 대향적 관계를 형성하여온 자들간의 서로에 대한 이익의 극대화를 추구하는 통상의 정당한 거래로서 거래과정에서 불법적으로 혹은 고의적으로 조세의 포탈 및 탈루를 한 사실 또한 없고 이러한 사실은 과세전적부심사결과(심이46820-356)에서 최종적으로 과세관청도 인정하고 있는 바 이는 거래의 관행상 정당한 사유가 존재하는 것이다.
(1) OOO게임 판권계약과 쟁점OOO주식 매수계약, 쟁점저작권소송 취하는 OOO와 OOO가 계약일인 2007.2.2. 이전부터 서로 치밀하게 준비하여 합의를 이룬 유기적인 일련의 화해조치 과정이며, 따라서 OOO가 OOO로부터 OOO 게임 OOO 명목으로 수취한 OOO달러는 게임라이센스 계약에 따른 판권부여대가가 아닌 합의에 따라 자사주 56,000주를 OOO달러에 취득하도록 하기 위한 소송합의금이다.
(2) 쟁점OOO는 소송합의금이 명백하며, 쟁점저작권소송에 대한 합의(OOO는 OOO에게 OOO주식을 양도하고, OOO게임 판권계약을 체결하며, 소송은 취하함)는 2007.2.2. OOO가 OOO에 대한 소송을 취하하면서 확정된 것이므로 소송합의금을 정상적인 판권대가로 가장하기 위해 작성한 OOO게임 판권계약을 근거로 하여 2007.3.16. 그 판권계약이 확정되었다는 주장은 받아들일 수 없다. 설령 청구인의 주장과 같이 쟁점OOO가 정상적인 OOO 게임의 판권대가라 하더라도, 2007.2.2. 계약이 체결되어 계약의 효력을 발생하였으므로 2007.2.2. 쟁점OOOOOO는 권리가 확정되었다고 보아야 한다. 청구인이 주장하는 중국정부의 계약등기는 중국회사가 외국회사에 달러를 지불할 때 필요한 서류로 계약의 효력에 관한 것이 아니라 대금 지급에 관한 것이다.
(3) OOO는 2007.2.1. 주주총회에서 OOO로부터 쟁점OOO주식을 매입하여 이익소각하기로 결의하였고, 2007.2.2. OOO와 쟁점OOO주식을 매입하는 계약을 체결하였으며, 2007.2.13. 이미 매입한 쟁점OOO주식을 이익소각하였으나 납입자본금을 감소시킨 사실은 없다. 처분청은, OOO가 2007.2.13. 납입자본금의 변동없이 이익잉여금을 자원으로 자사주를 저가로 매입하여 소각함에 따라 대주주인 청구인의 지분율이 상승하였고 이에 따라 대주주인 청구인이 지분율 상승에 따른 이익을 얻었다고 보아 상증법 제42조(그 밖의 이익의 증여 등)를 적용하여 과세한 것이므로, 대주주인 청구인이 이익을 얻은 주식소각일을 평가기준일로 하여 증여재산가액을 산정하여 과세한 것이지 상증법 제39조의2(감자에 따른 이익의 증여)를 적용하여 과세한 것이 아니다. 청구인이 주장하는 평가기준일인 자사주매입 및 소각결의일(2007.2.1.)은 상증법 시행령 제29조의2(감자에 따른 이익의 계산방법 등) 제3항을 근거로 하고 있으나 동 조항은 실질적인 감자가 이루어진 경우에 감자를 결의한 주주총회결의일을 평가기준일로 한다는 것이지 실질적인 감자가 이루어지지 않은 경우에는 이를 적용할 여지가 없는 것이다.
(4) 상증법 시행령 제55조의 규정에 의하면, 비상장법인의 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 각 자산별로 계산하여야 하는 것이며, 쟁점OOO주식의 평가기준일은 이익소각일인 2007.2.13.임에도 청구인은 평가기준일을 2006.12.31.로 하여 주식가치를 잘못평가하는 중대한 오류를 범하였고, OOO가 2007.2.2. OOO와 소송합의에 의해서 수취하기로 확정된 OOO달러는 중요한 사항임에도 이를 반영하지 아니하고 주식가치를 평가하여 거래하였으므로 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정할 수 없다.
① 쟁점OOOOOO가 소송합의금인지 정상적인 이니셜로열티인지 여부
② 쟁점OOOOOO의 수입시기(권리확정시기)가 언제인지 여부
③ 자사주 저가매입․이익소각에 따른 대주주의 지분변동으로 대주주가 이익을 얻었다고 하여 과세하는 경우 평가기준일(증여이익 계산 기준일)이 언제인지
④ OOO가 자사주를 저가매입하여 이익소각함에 따라 대주주인 청구인의 지분이 상승하여 이익을 얻은 것이 거래의 관행상 정당한 사유가 있는지 여부
① 법인이 자본을 감소시키기 위하여 주식 또는 지분을 소각함에 있어서 일부 주주의 주식 또는 지분을 소각함으로 인하여 그와 특수관계에 있는 대주주가 이익을 얻은 경우에 그 이익에 상당하는 금액을 당해 대주주의 증여재산가액으로 한다. (2) 상속세 및 증여세법 제42조 【기타이익의 증여 등】
① 제33조 내지 제41조, 제41조의3 내지 제41조의5, 제44조 및 제45조의 규정에 의한 증여 외에 다음 각 호의 1에 해당하는 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
3. 출자·감자, 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)·분할, 제40조제1항의 규정에 의한 전환사채등에 의한 주식의 전환·인수·교환(이하 이 조에서 "주식전환등"이라 한다) 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래로 인하여 얻은 이익 또는 사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등에 의하여 소유지분 또는 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 주식전환등의 경우에는 주식전환등 당시의 주식가액에서 주식전환등의 가액을 차감한 가액으로 하고, 주식전환등외의 경우에는 소유지분 또는 그 가액의 변동 전·후의 당해 재산의 평가차액으로 한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우에는 특수관계에 있는 자 외의 자간에는 이를 적용하지 아니한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령 제29조의2 【감자에 따른 이익의 계산방법 등】
② 법 제39조의2 제1항 및 법 제42조 제1항 제3호의 규정에 의한 감자에 따른 이익은 다음 각 호의 1의 이익으로 한다.
1. 감자한 주식 1주당 평가액에서 주식소각시 지급한 1주당 금액을 차감한 가액이 감자한 주식 1주당 평가액의 100분의 30 이상이거나 다음 산식에 의하여 계산한 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익 (감자한 주식 1주당 평가액 - 주식소각시 지급한 1주당 금액) × 총감자주식수 × 대주주의 감자후 지분비율 × 대주주와 특수관계에 있는 자의 감자주식수 / 총감자주식수)
③ 제2항의 규정에 의한 이익의 계산은 감자를 위한 주주총회결의일을 기준으로 한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제31조의9 【기타이익의 증여 등】
② 법 제42조 제1항 각호외의 부분에서 "대통령령이 정하는 기준 이상의 이익"이라 함은 다음 각호의 구분에 의하여 계산한 이익을 말한다.
4. 법 제42조 제1항 제3호의 규정중 주식전환 등의 경우: 주식전환 등을 할 당시의 주식가액(제30조제4항제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 가액을 말한다)에서 주식전환 등의 가액을 차감한 금액이 1억원 이상인 경우의 당해 금액
5. 법 제42조 제1항 제3호의 규정중 제4호에 해당하지 아니하는 그 밖의 경우: 소유지분 또는 그 가액의 변동 전·후에 있어서 당해 재산의 평가차액이 변동전 당해 재산가액의 100분의 30 이상이거나 그 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 평가차액. 이 경우 당해 평가차액은 다음 각목의 규정에 의하여 계산한다.
① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
⑤ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다. (6) 상속세 및 증여세법 시행령 제55조【순자산가액의 계산방법】
① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
(1) OOO는 2000.2.10. 온라인게임, 소프트웨어 개발 및 판매를 목적으로 설립되어 OOO의 전설’, OOO’ 등의 온라인게임을 개발하였고, 2009.12.18. 코스닥시장에 상장된 법인이며, OOO의 주주변동내역은 아래 [표1], 자본금 변동내역은 [표2]와 같은바, 2006.12.31. 현재 청구인은 OOO의 주식 77,250주(총발행주식의 55.18%), OOO는 OOO의 주식 56,000주(총발행주식의 40%)를 보유하고 있는 것으로 심리자료에 나타난다. [표1] OOO의 주주변동내역 [표2] OOO 자본금 변동내역
(2) 쟁점OOO주식의 취득가액 및 처분청이 재평가한 가액은 아래와 같다. (가) OOO가 OOO법인에 의뢰하여 산정한 쟁점 OOO주식 1주당 평가액(평가기준일: 2006.12.31.): OOO원 = [(③ × 2 + ④ × 3) / 5)]
① 순자산가액: OOO원(쟁점OOOOOO 미포함)
② 총발행주식수: 140,000
③ 1주당 순자산가액(①/②): OOO원
④ 최근 3년간 순손익액 가중평균액에 의한 1주당가액: OOO원 (나) 쟁점OOO주식 1주당 거래가액(쟁점주식취득가액): OOO원 = 총 매입가액 OOO원 ÷ 56,000주 (다) 처분청 산정 증여재산가액: O,OOO,OOO,OOO원 = [(③ - ②) × ① × ④]
① 저가취득․이익소각 주식수: 56,000주
② 청구인이 신고한 1주당 가액: OOO원
③ 처분청이 재계산한 1주당 가액: OOO원 * 평기기준일을 2007.2.13.로 보고, 쟁점OOOOOO를 순자산가액에 포함하여 평가
④ 자사주 소각 후 청구인 지분율: 91.96%
(3) OOO게임 판권계약서에 나타나는 계약등록과 관련된 내용은 다음과 같으며, OOO게임에 대한 중국 내 등기일은 2007.3.16.로 나타난다.
(4) 위 사실관계 등을 토대로, 먼저 쟁점OOOOOO의 수입시기에 관한 쟁점①과 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) OOO가 쟁점저작권소송을 취하하고 OOO와 합의한 날은 2007.2.2.이므로 쟁점OOOOOO를 소송합의금으로 볼 경우 그 수입시기는 2007.2.2.로 보는 것이 타당하다고 할 것이다. (나) 한편, 쟁점OOOOOO를 정상적인 OOO로 볼 경우, OOO게임 판권계약을 체결한 날은 2007.2.2.이고 OOO는 반환의무가 없는 권리부여대가라고 보이므로 계약일에 그 권리가 확정되었다고 보아야 할 것이어서 그 수입시기는 2007.2.2.로 보는 것이 타당하다고 판단된다. 청구인은 쟁점OOOOOO를 정상적인 OOO로 보아야 하고 이럴 경우 중국 내 계약등기일인 2007.3.16.을 수입시기로 보아야 한다는 주장을 하고 있으나 중국 내 계약등기는 중국에서 해외로 외화를 송금하는 경우에 필요한 절차로 보이고 계약등기를 얻지 못하여 계약이 해제된 것도 아니므로 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 할 것이다. (다) 결국 쟁점OOOOOO를 소송합의금으로 보든 정상적인 이니셜로열티로 보든 쟁점OOOOOO OOO달러의 수입시기는 2007.2.2.이라고 할 것이다.
(5) 다음으로 쟁점③에 대하여 보면, 청구인은 OOO의 자사주 이익소각이 사실상 감자에 해당하므로 감자를 결의한 주주총회일인 2007.2.1.을 평가기준일로 보아야 한다는 주장도 하고 있으나, 이 건은 감자에 따른 이익증여에 대하여 증여세를 과세한 것이 아니라 OOO가 자사주를 저가로 매입하여 이익소각함에 따라 대주주인 청구인의 지분이 상승하였고, 이에 따라 청구인이 얻은 이익에 증여세를 과세한 것이므로 청구인의 지분이 상승하여 이익을 얻은 이익소각일(2007.2.13.)을 증여이익의 평가기준일로 보는 것이 타당하다고 판단된다.
(6) 다음으로 쟁점④에 대하여 보건대, OOO는 쟁점OOO주식을 2006.12.31.을 기준으로 평가한 1주당 OOO원으로 취득하였고, 2007.2.2. 쟁점OOOOOO를 수령하여 1주당 주식가치가 OOO원으로 상승하였으며, 2007.2.13. 이익잉여금을 자원으로 쟁점OOO주식을 소각함으로써 대주주인 청구인의 지분이 55.18%에서 91.96%로 상승하였고, 이로 인하여 청구인이 쟁점금액 상당의 이익을 얻은 것으로 보아 이 건 증여세가 과세된 것인바, 대주주인 청구인이 이러한 이익을 얻은 것이 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다고 판단된다. 따라서 처분청이 OOO의 자사주취득 및 이익소각으로 대주주의 지분이 변동되어 청구인이 쟁점금액 상당의 이익을 얻은 것에 대하여 이를 기타이익의 증여 규정을 적용하여 이 건 증여세를 부과한 것은 잘못이 없다고 할 것이다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.