상증세법 시행령 제29조 제4항에서 증자에 의한 증여이익의 계산은 주금납입일을 기준으로 한다고 규정하고 있으므로 쟁점주식의 취득시기인 주금납입일을 증자 전 주식의 평가기준일로 하여 쟁점주식을 평가하여 과세한 처분은 잘못이 없음
상증세법 시행령 제29조 제4항에서 증자에 의한 증여이익의 계산은 주금납입일을 기준으로 한다고 규정하고 있으므로 쟁점주식의 취득시기인 주금납입일을 증자 전 주식의 평가기준일로 하여 쟁점주식을 평가하여 과세한 처분은 잘못이 없음
OOO세무서장이 2011.5.16. 청구인에게 한 2007.4.6. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분은 가산세를 가산하지 아니하는 것으로 하여 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
(1) 국세청은 증여이익 계산시 증자 전의 1주당 평가가액을 유상증자 공시일을 기준으로 계산한다고 해석한 예규(국세청 서면4팀- 946, 2004.6.28.)를 근거로 과세하다가, 주금납입일을 기준으로 계산하여야 한다는 조세심판원 결정(조심 2008서2164, 2009.3.16.), 감사원의 지적 및 대법원의 판례(2007두7949, 2009.8.20.)를 수용하여 2010.4.21. 관련 예규를 삭제하였는 바, 예규를 삭제하기 전에 시행된 유상증자에 대하여 증자 전의 1주당 평가가액을 유상증자 공시일이 아닌 주금납입일을 기준으로 계산하여 과세한 처분은 부당하다.
(2) 설령 잘못된 과세관행을 바로잡아 과세하더라도 가산세는 의무의 위반에 대하여 부과되는 행정상의 제재인데, 기존의 예규를 신뢰하여 증자에 따른 이익이 없는 것으로 보아 신고를 하지 않았고 당시 과세관청의 의사에 반하는 의무의 위반이 없었음에도 신고․납부불성실가산세를 과세한 처분은 부당하다.
(2) 청구인이 기존 국세청 예규만을 근거로 증여세 신고를 하지 아 니한 행위가 신고․납부불성실가산세를 감면할 정당한 사유에 해당한다고 보기 어렵다.
(1) 제3자배정에 의한 유상증자의 증여이익 계산시 증자 전의 평가기준일을 주금납입일로 보아 과세한 처분의 당부
(2) 청구인이 증여세를 신고․납부하지 않은 것이 신고․납부불성실가산세가 감면되는 정당한 사유에 해당하는지 여부
1. 신주를 시가(제60조 및 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 항 및 제40조에서 같다)보다 낮은 가액으로 발행하는 경우에는 다음 각목의 1에 해당하는 이익
② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어 신주를 배정받을 수 있는 권리를 포기하거나 그 소유주식수에 비례하여 균등한 조건에 의하여 배정받을 수 있는 수에 미달(신주를 배정받지 아니한 경우를 포함한다)되게 배정받은 소액주주가 2인 이상인 경우에는 소액주주 1인이 포기하거나 미달되게 배정받은 것으로 보아 이익을 계산한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자, 소액주주의 범위, 이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
1. 제69조 제1항 제1호 및 제2호에 규정된 금액
2. ～ 5. (생략) (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제23조 【증여재산의 취득시기】① 법 제31조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 법 제33조 내지 법 제45조의2의 규정이 적용되는 경우를 제외하고는 증여재산의 취득시기는 다음 각호의 1에 의한다.
3. 제1호 및 제2호 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 증여받는 재산이 주식 또는 출자지분(이하 이 항에서 “주식 등”이라 한다)인 경우에는 수증자가 배당금의 지급이나 주주권의 행사 등에 의하여 당해 주식 등을 인도받은 사실이 객관적으로 확인되는 날에 취득한 것으로 본다. 다만, 당해 주식 등을 인도받은 날이 불분명하거나 당해 주식 등을 인도받기 전에상법제337조 또는 동법 제557조의 규정에 의하여 취득자의 주소와 성명 등을 주주명부 또는 사원명부에 기재한 경우에는 그 명의개서일 또는 그 기재일로 한다. 제29조【증자에 따른 이익의 계산방법 등】③ 법 제39조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 이익으로 한다. 다만, 증자 전ㆍ후의 주식 1주당 가액이 모두 영 이하인 경우에는 이익이 없는 것으로 본다.
1. 법 제39조 제1항 제1호 가목 및 다목에서 규정하고 있는 이익: 가목의 규정에 의하여 계산한 가액에서 나목의 규정에 의한 가액을 차감한 가액에 다목의 규정에 의한 실권주수 또는 신주수를 곱하여 계산한 금액
④ 제3항의 규정에 의한 이익의 계산은 주식대금 납입일(주식대금 납입일 이전에 실권주를 배정받은 자가 신주인수권증서를 교부받은 경우에는 그 교부일을 말한다)을 기준으로 한다. 제52조의2【한국증권거래소에서 거래되는 주식 등의 평가】법 제63조 제1항 제1호 가목 단서에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액”이라 함은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 기간의 평균액을 말한다.
2. 평가기준일 이후에 증자ㆍ합병 등의 사유가 발생한 경우에는 평가기준일 이전 2월이 되는 날부터 동 사유가 발생한 날의 전일까지의 기간 (3) 상법 제423조 【주주가 되는 시기, 납입해태의 효과】① 신주의 인수인은 납입 또는 현물출자의 이행을 한 때에는 납입기일의 다음날로부터 주주의 권리의무가 있다. 이 경우 제350조 제3항 후단의 규정을 적용한다.
② 신주의 인수인이 납입기일에 납입 또는 현물출자의 이행을 하지 아니한 때에는 그 권리를 잃는다.
③ 제2항의 규정은 신주의 인수인에 대한 손해배상의 청구에 영향을 미치지 아니한다. (4) 국세기본법 제15조 【신의ㆍ성실】납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다. 제18조【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】① 세법의 해석ㆍ적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.
② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래에 대하여는 그 성립 후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.
③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다. 제47조의2【무신고가산세】① 납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는법인세법제55조의 2의 규정에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세를, 상속세 및 증여세의 경우에는상속세 및 증여세법제27조 또는 제57조의 규정에 따라 가산하는 금액을 각각 포함하고, 부가가치세의 경우에는부가가치세법제17조 및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 “산출세액”이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “일반무신고가산세액”이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. (단서 생략) 제47조의5【납부ㆍ환급불성실가산세】① 납세자가 세법에 따른 납부기한 내에 국세를 납부하지 아니하거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미달한 경우에는 다음 산식을 적용하여 계산한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. (단서 생략) 납부하지 아니한 세액 또는 미달한 세액 × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령이 정하는 이자율 제48조【가산세의 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(1) 상장법인 OOO글로벌리소스는 2007.3.7. 이사회에서 제3자배정 방법에 의한 유상증자(발행주식 6,500,000주, 1주당 발행가액 OOO원, 주금납입일 2007.4.6.)를 하기로 의결하였고, 청구인은 동 유상증자에 참여하여 2007.4.6. 주금 OOO천원을 납입하고 쟁점주식을 제3자 배정받은 후 증자에 따른 이익이 없는 것으로 보아 무신고하였으며, 처분청은 신주의 1주당 평가액 OOO원과 인수가액 OOO원의 차액인 520원을 1주당 증여이익으로 계산하여 과세하였음이 경정결의서 등 심리자료에 의하여 확인된다.
(2) 상장법인 등의 제3자 배정방식의 유상증자와 관련된 기본통칙, 심판결정례, 판례, 예규 등을 살펴보면 아래와 같다. (가) 국세청 예규(서삼-946, 2004.6.28.)는 증자에 따른 증여이익을 계산할 때, 한국증권거래소에서 거래되는 주식의 경우 상속세 및 증여세법 시행령제29조 제3항 제1호 가목 등에서 규정하는 증자 전의 1주당 평가가액은 당해 증자에 따른 권리락일 전 2월이 되는 날부터 권리락이 있는 날까지 공표된 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액에 의하는 것이며, 증자 후의 1주당 평가가액은 권리락일 이후 2월간 공표된 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액에 의하는 것으로서, 제3자 배정방식의 증자에 있어 권리락일은 그 사실을 공시한 날로 보도록 하였다. (나) 우리 원의 선결정(조심 2008서2164, 2009.3.16.)은 처분청이 제3자 배정방식의 증자에 대하여 공시한 날을 권리락일로 보아 증자 전 주식의 평가기준일을 공시일로 하여 과세한데 대하여 제3자 배정방식의 유상증자 주식의 증여일을 주금납입일로 하여 증자 전 1주당 평가가액을 계산하도록 하였다. (다) 대법원 판결(2007두7949, 2009.8.20.)은 취득시기를 주금납입일이라고 해석하면 증자에 관한 이사회 결의일 또는 공시일 이후 주가가 급등하는 경우 신주를 배정받은 자가 이사회 결의 당시에는 예상하지 못하였던 증여세를 부담하여야 하는 부당한 점이 발생할 수 있지만상속세 및 증여세법관련규정의 내용과상법제423조 제1항에서 신주의 인수인은 납입 또는 현물출자의 이행을 한 때에는 납입기일의 다음날로부터 주주의 권리의무가 있다고 규정하고 있는 점, 신주를 배정받은 자가 주금을 납입하지 아니한 경우에는 주식을 취득할 권리를 상실하므로 결국 주금을 납입할 때까지는 아직 주식을 취득하였다고 보기 어려운 점 등을 종합하여 보면,상속세 및 증여세법제39조에 의한 증자에 따른 증여의제에 있어서 이익의 산정의 기준이 되는 증여일인 주식의 취득시기는 주금납입일을 의미하는 것이라고 하고 있다. (라) 감사원장은 국세청에 대한 세정신뢰도 개선실태감사(2009.10.12.～2009.12.14.)에서 제3자 배정방식의 유상증자시 주식평가 기준일에 대한 질의․회신OOO을 부적정하게 하였다고 지적하였으며, 이에 따라 국세청은 2010.4.21. 위 예규를 삭제하였다.
(3) 쟁점(1)에 대하여 본다. 청구인은 증여이익 계산시 증자 전의 1주당 평가가액을 유상증자 공시일을 기준으로 계산한다고 해석한 예규를 삭제하기 전에 시행된 유상증자에 대하여 공시일이 아닌 주금납입일을 기준으로 계산하여 과세한 처분은 부당하므로 취소되어야 한다고 주장하나,상속세 및 증여세 법제60조 및 제63조에 따라 주식의 평가기준일은 증여일을 기준으로 하는 것이고 증여일은 증여재산의 취득시기를 의미한다 할 것인 바, 상속세 및 증여세법 시행령제29조 제4항에서 증자에 의한 증여이익의 계산은 주금납입일을 기준으로 한다고 규정하고 있으므로 쟁점주식의 취득시기인 주금납입일을 증자 전 주식의 평가기준일로 하여 쟁점주식을 평가하고 그 산정된 증여이익에 대하여 증여세를 과 세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2008서2164, 2009.3.16. 같은 뜻임).
(4) 쟁점(2)에 대하여 본다. 과세관청이 예규OOO를 통하여 제3자 배정방식의 증자에 대하여 권리락 사실을 공시한 날을 증자주식의 평가기준일로 보도록 계속하여 집행하다가 감사원의 감사지적과 대법원 판례 등을 수용하여 당해 예규를 공식폐기하였고, 따라서 예규 폐기전에는 청구인으로서는 동 예규를 따를 수밖에 없었을 것이므로 동 예규를 폐지하기 전까지는 청구인들이 쟁점주식에 대하여상속세 및 증여세법제68조 및 제70조에 의한 증여세 자진신고를 하고 이를 납부하기를 기대하기는 무리라는 점에서 그 정당한 사유가 있다고 인정되므로 처분청이 청구인에게국세기본법제47조의2 및 제47조의5의 규정에 의하여 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다(조심 2011서530, 2011.6.24. 같은 뜻임).
심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.