아파트를 시행사로부터 취득할 수 있음에도 조세부담을 회피하기 위하여 분양권으로 양도하였다고 볼 만한 객관적 근거가 부족해 보이고, 분양대금 중 잔금이 차지하는 비율과 금액 등에 비추어 볼 때 사실상 분양대금을 청산한 것으로 보기 어려우므로 아파트를 취득할 수 있는 권리를 양도한 것으로 판단됨
아파트를 시행사로부터 취득할 수 있음에도 조세부담을 회피하기 위하여 분양권으로 양도하였다고 볼 만한 객관적 근거가 부족해 보이고, 분양대금 중 잔금이 차지하는 비율과 금액 등에 비추어 볼 때 사실상 분양대금을 청산한 것으로 보기 어려우므로 아파트를 취득할 수 있는 권리를 양도한 것으로 판단됨
OO세무서장이 2011.7.6. 청구인에게 한 2006년 귀속 양도소득세 506,368,650원의 부과처분은 이를 취소한다.
(1) 부동산을 분양받은 자가 잔금을 납부하지 못하여 당해 부동산을 완전하게 취득하지 못한 상태에서 매수인의 지위를 제3자에게 양도하는 것은 분양권의 양도로 보아야 하고, 이를 부동산의 양도로 보기 어려우므로 청구인이 쟁점잔금을 납부하지 못한 상태에서 쟁점자산을 양도한 것은 분양권의 양도에 해당한다.
(2) 미등기양도자산에 대하여 양도소득세를 중과하는 이유는 등기가 가능함에도 등기를 하지 아니하고 양도함으로써 양도소득세 등을 포탈하는 행위를 규제하기 위한 것이라 할 것인데, 쟁점자산은 청구인이 양도할 당시 총 분양대금의 약 13.1%에 해당하는 쟁점잔금이 지급되지 아니하여 사회통념상 분양대금이 거의 지급하였다고 볼 만한 정도로 대금지급이 이행되지 아니하여 청구인이 아파트를 취득하였다고 볼 수 없을 뿐만 아니라 청구인 앞으로 소유권 이전등기를 할 수도 없었다.
(3) 처분청은 청구인이 쟁점잔금만 지급하면 즉시 등기가 가능함에도 등기 후 1년 이내에 양도할 경우 50%의 세율이 적용되는 것을 회피하기 위하여 잔금을 지급하지 아니한 것으로 보았으나, 청구인은 쟁점잔금을 납부할 경제적 능력이 없어서 부득이 분양권으로 양도한 것이지 지급능력이 있음에도 잔금을 지급하지 아니한 것이 아니다. (가) 즉, 청구인은 무리하게 쟁점아파트를 분양받은 후, OO은행에서 대출받은 10억원과 언니 박OO 등으로부터 차용한 자금으로 쟁점아파트의 분양대금을 불입하여 왔으며, 대출이자의 부담으로 더 이상의 차입도 불가능하여 중도에 전매하려 하였으나, 뜻대로 되지 아니하였다. (나) 인테리어공사비 2억2천만원도 박OO으로부터 차용하여 지급하였는데, 쟁점아파트가 펜트하우스여서 20평 정도의 서비스면적에 인테리어 확장공사를 해야만 매매나 전세가 용이하므로 어쩔 수 없이 펜트하우스를 분양받은 8세대가 모두 인테리어공사를 하였다. (다) 결국, 청구인은 2006년 7월에야 쟁점자산을 양도할 수 있게 되었는데, 매수인으로부터 잔금을 미리받아 쟁점자산을 청구인 앞으로 소유권이전등기를 하여 양도할 경우 취득세 및 등록세를 부담하여야 하고, 보유기간 동안 OO은행 대출금에 대한 이자도 계속 지급하여야 하는 등 분양권 상태로 양도할 경우보다 경제적인 면에서 불리하므로 분양권 상태로 양도하는 것이 경제적인 합리성이 있다고 판단하였다.
(4) 이 과정에서 청구인은 분양계약서상 수분양자의 지위를 정상적인 방법으로 매수인에게 이전한 후 적법하게 양도소득세를 신고·납부하였고, 거래사실을 은폐하거나 세원포착을 불가능하게 하는 행위를 원천적으로 하지 아니하였으며, 정상적인 방법에 의하여 분양권을 양도한 것이지 조세회피목적이나 양도차익만을 노려 미등기 상태로 아파트를 양도한 것이 아니다.
(5) 또한, 청구인은 쟁점자산을 제외하고는 부동산을 양도한 사실이 없고, 쟁점자산의 양도대금으로 청구인 부부 공동명의로 아파트를 취득한 실수요자이다.
(1) 소득세법(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제94조【양도소득의 범위】
① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.
1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득
2. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득
① 거주자의 양도소득세는 당해연도의 양도소득과세표준에 다음 각호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.
1. 제94조 제1항 제1호·제2호 및 제4호의 규정에 의한 자산 <양도소득과세표준> <세율> 1천만원 이하 과세표준의 100분의 9 1천만원 초과 4천만원 이하 90만원 ＋ 1천만원을 초과하는 금액의 100분의 18 4천만원 초과 8천만원 이하 630만원 ＋ 4천만원을 초과하는 금액의 100분의 27 8천만원 초과 1천710만원 ＋ 8천만을 초과하는 금액의 100분의 36
양도소득과세표준의 100분의 70
③ 제1항 제3호에서 "미등기양도자산"이라 함은 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산은 제외한다. (2) 소득세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것) 제162조【양도 또는 취득의 시기】
① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일 제168조【미등기양도제외 자산의 범위 등】
① 법 제104조 제3항 단서에서 "대통령령이 정하는 자산"이라 함은 다음 각호의 것을 말한다.
1. 장기할부조건으로 취득한 자산으로서 그 계약조건에 의하여 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산
2. 법률의 규정 또는 법원의 결정에 의하여 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산
3. 법 제89조 제1항 제2호 및조세특례제한법제69조 제1항에 규정하는 토지
4. 법 제89조 제1항 제3호에 규정하는 1세대 1주택으로서건축법에 의한 건축허가를 받지 아니하여 등기가 불가능한 자산
5. 상속에 의한 소유권이전등기를 하지 아니한 자산으로서공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률제18조의 규정에 의하여 사업시행자에게 양도하는 것
(1) 쟁점아파트 공급계약서에는 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 쟁점아파트의 시행사는 OOO이고, 시공자는 OOO 주식회사이며, 수분양자는 청구인이다. (나) 분양대금은 1,966,239,000원이며, 계약금 196,623,900원(10%)은 계약시에, 중도금 1,179,743,400원(60%)은 6회에 걸쳐 분할납부하고, 잔금 589,871,700원(30%)은 입주시에 납부하며, 입주예정일은 2005년 12월이다. (다) 분양권의 전매는 OOO의 승인을 득하여야 한다. 다만, 승인 신청시 OOO에 대한 채무를 이행한 경우에 한하며, 또한 대출기관으로부터 쟁점아파트를 대상으로 대출받은 자는 대출기관이 발행한 전매 당사자 간의 대출승계 증거서류를 OOO에게 제출하여야 하며, 그러지 아니할 경우에는 대출금을 상환하여야 한다(제4조). (라) OOO은 쟁점아파트의 준공일로부터 60일 이내에 소유권 보존등기를 한다. 또한 청구인은 분양대금 및 기타 납부액을 완납하고 OOO의 소유권 보존등기가 완료되는 날부터 60일 이내에 청구인의 비용으로 소유권이전등기를 필하여야 하며, 청구인이 이전 절차를 완료하지 아니하므로 인하여 발생하는 제 피해 및 공과금은 청구인이 전액 부담하여야 한다(제7조). (마) 청구인은 분양대금 및 연체료를 기일 내에 완납하고 OOO이 요구한 제반 서류를 제출한 후 입주일이 명시된 입주증을 발급받아 입주하여야 한다(제14조).
(2) 쟁점아파트의 분양대금 납입내역에 의하면, 청구인은 2002.11.8. 쟁점아파트의 계약금 196,623,900원을 OOO에 지급하였고, 이후 2006.2.28.까지 중도금 및 잔금의 일부로 총 1,511,372,495원을 추가로 납부하였으며, 매수인과 매매계약을 체결할 당시인 2006.7.20.에는 입주지정일에 납부하기로 약정되어 있는 잔금 589,871,700원 중 일부인 쟁점잔금 및 연체료 20,160,201원을 미납부한 상태였다.
(3) OO은행 청담역지점장이 2011.11.29. 발급한 기간별 대출금 계산서 및 OOO 주식회사가 2011.4.18. 발급한 쟁점아파트 분양금 납입내역에 의하면, 아래와 같은 내용이 나타난다. (가) 청구인은〈표1〉과 같이 OO은행으로부터 5회에 걸쳐 총 983,119,500원을 대출받아 쟁점아파트의 분양대금으로 불입하였다. <표1> OO은행 대출금 내역 (나) 청구인은 위 대출금의 만기일인 2006.4.7. OO은행 청담역지점에서 새로이 1,000,000,000원을 대출받아 위 대출금 983,119,500원을 상환하였으며, 청구인이 쟁점자산을 양도할 때까지 당해 대출금에 대하여 총 14,143,558원(월평균 3,897,624원)의 이자를 지급한 것으로 나타난다. (다) 청구인은 2006.7.20. 매수인과 쟁점자산에 대하여 매매계약을 체결할 당시까지 위 대출금의 원금을 상환하지 못하고 있었다.
(4) 집합건축물대장 및 등기부등본에 의하면, 쟁점아파트의 사용승인일은 2005.12.22.이고, 2005.12.29. 분양자인 OOO 명의로 소유권 보존등기가 되었다.
(5) 청구인이 2006.7.20. 매수인과 체결한 부동산 매매계약서에는 아래와 같은 내용이 나타난다. (가) 부동산의 표시에는 서울특별시 OOO, 대지 45.7378㎡, 건물 329.3803㎡(전용면적 244.7529㎡)로 기재되어 있다. (나) 매매대금은 3,190,000천원이며, 계약금 300,000천원은 계약일에, 잔금 2,890,000천원은 2006.7.31. 지급하되, 쟁점잔금은 매수인이 OOO에 납입한다. (다) 특약사항은 아래와 같다. (라) 청구인과 매수인은 2006.7.26. 송파구청장으로부터 동 계약서를 검인받았다.
(6) 쟁점아파트 공급계약서의 ‘권리의무 승계내역’란에는 2006.7.26. 매수인이 청구인의 지위를 승계한 사실을 OOO이 승인한 것으로 나타난다.
(7) 무통장입금증, 분양금 납입내역 및 등기부등본에 의하면, 매수인이 2006.7.26. 쟁점잔금을 OOO의 예금계좌로 입금하고 2006.7.27. OOO으로부터 쟁점아파트의 소유권이전등기를 경료받은 사실이 나타난다.
(8) 청구인은 매수인과 쟁점자산에 대한 매매계약을 체결하기 전인 2005.1.5.부터 2006.5.30.까지 220,000,000원(부가가치세 포함)을 들여 쟁점아파트의 인테리어공사를 한 사실이 있고, 이를 필요경비에 포함하여 양도소득세를 신고하였다.
(9) 쟁점자산의 양도가 분양권의 양도에 해당한다고 주장하며 청구인이 제시한 증빙서류를 보면 아래와 같다. (가) 인테리어공사비 지급 관련 무통장입금증, 박OO 명의의 예금계좌 거래내역 등에 의하면, 청구인이 인테리어공사비 220,000,000원의 대부분을 언니 박OO으로부터 차용하여 지급한 사실이 나타난다. (나) 쟁점아파트 계약금 300,000,000원의 사용처와 관련하여 제시한 청구인의 예금계좌의 거래내역, OO은행 대출금 계산서, OOO 아파트분양권 매매계약서 등의 심리자료에 의하면, 청구인은 쟁점자산에 대한 매매계약을 체결한 직후인 2006.7.28. 서울특별시 OOO에 대한 분양권을 매매대금 579,312,000원(프리미엄 70,000,000원 포함)에 매수하기로 하는 계약을 이OO와 체결하였고, 동 아파트는 2007.2.16. 청구인 부부 명의로 소유권이전등기가 되었으며, 청구인은 쟁점아파트의 계약금 중 2006.7.20. 수령한 100,000,000원을 같은 날 OO은행 대출금 상환에 사용하고, 2006.7.21. 수령한 200,000,000원은 위 OOO에 대한 계약금과 중도금으로 지급하였음이 나타난다. (다) 경력증명서, 소득금액증명원 및 주민등록표에 의하면, 청구인의 배우자 김OO은 1982년 OOOO주식회사에 입사한 후, 1990년부터 2006년까지 주로 영남권의 건설현장에서 근무하다가 2007.2.23. 본사의 토목견적담당으로 발령받아 2011.2.24.까지 근무하였고, 소득금액(과세대상급여액)은 2006년 70,395,157원이며, 청구인의 세대는 1998.7.28.부터 2008.1.23.까지 경상북도 OO시에서 거주하다가 2008.1.24. 서울특별시 OOO로 전입하였음이 나타난다.
(10) 심리과정에서 처분청에 문의한바, 청구인은 2006.7.20. 쟁점자산에 대한 매매계약을 체결하기 이전까지 다른 부동산을 거래한 사실이 없으며, 배우자인 김OO이〈표2〉과 같이 2건의 아파트를 거래한 사실이 있다고 답변하였다. <표2> 김OO의 부동산 거래내역
(11) 청구인은 2011.12.14. 개최된 심판관회의에 출석하여 아래와 같은 요지의 의견진술을 하였다. (가) 청구인은 2002년 당시 경상북도 OO시에 거주하고 있었는데, 배우자의 서울 본사발령과 자녀의 서울소재 학교 전학을 고려하여 난생 처음 아파트를 분양받고자 분양현장을 찾았다. 빨리 청약을 끝내고 내려갈 생각이 앞서 대기하는 줄이 짧은 데로 가서 기다렸는데 알고 보니 대형평수의 줄이었다. 그래서 33평형대의 줄로 바꾸어 청약하려고 하니 너무 길어서 OO시로 내려갈 차 시간을 맞출 수가 없었고 이미 기다린 시간도 아까워 본의 아니게 대형 평형인 쟁점아파트를 청약하게 되었다. (나) 청구인은 함께 분양받으러 갔던 올케가 당첨에 실패하자, 올케가 준비해 둔 돈을 빌려서 계약금을 지급하였고, 중도금은 OO은행에서 대출을 받아 불입하였는데, 대출금에 대한 이자부담도 만만치 않고 분양대금 마련이 어렵다고 생각되어 애초에 잘못 판단한 것을 후회하면서 분양받은 지 얼마 되지 않은 때부터 분양권을 팔려고 노력하였다. (다) 분양초기에는 분양권 수요가 있었으나, 중개업자의 연락을 받고 영주시에서 서울에 올라오는 사이에 다른 호수가 팔려버려 기회를 놓쳤고, 나중에는 부동산 경기가 하락세로 돌아서 대형평수 분양권은 거의 거래가 되지 않아 어쩔 수 없이 중도금을 계속 치룰 수밖에 없었으며, 그 과정에서 정신적·경제적으로 심한 고통을 겪었다. (라) 도저히 분양권으로 팔 수 없으면 전세라도 내놓아야 할 형편이어서 부득이 인테리어공사를 하였는데, 쟁점잔금을 지급하려면 또다시 부모님이나 형제들에게 돈을 빌려야만 했으나, 그것조차 어려운 상황에서 마침 분양권을 사겠다는 매수인이 나타나서 처분을 하게 되었다. (마) 청구인의 경우 잔금지급을 못하여 연체료를 물고 있다가 쟁점자산을 양도한 후, 양도소득세를 자진신고하고 주민세를 포함하여 3억5천만원 정도를 납부하였다.
(10) 위의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 쟁점자산의 양도가 분양권의 양도인지, 아니면 미등기자산의 양도인지를 살펴본다. (가) 소득세법제94조 제1항, 제1호, 제2호에 의하면, 부동산에 관련된 양도소득세의 과세대상인 양도소득이란 토지 또는 건물의 소유권이나 부동산에 관한 관리를 양도함으로 인하여 발생하는 소득을 의미하는 것으로, 여기에서 토지 또는 건물의 소유권이란 등기를 마친 소유권뿐만 아니라 매수 후 그 대금의 거의 전부를 지급한 사실상의 소유권도 포함하는 것이나, 부동산의 매수인이 계약금과 중도금 일부만을 지급한 것만으로는 그 부동산에 대한 사실상의 소유권을 취득하였다고 할 수 없고 이 상태에서 다시 타인에게 양도하였음은 사실상의 소유권을 양도한 것이 아니라 매수인의 권리나 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도한 것에 불과하다할 것이다(대법원 2008.1.17. 선고 2007두21778 판결 참조). (나) 즉, 부동산을 취득할 수 있는 권리는 매매계약 또는 법률상 효력에 의하여 부동산을 취득할 수 있는 원인행위는 발생하였으나, 매매대금의 미지급 또는 목적물의 미완성 등으로 취득시기가 미도래한 권리를 말하는 것이며, 부동산에 대한 매매계약이 체결된 이후에 잔금이 청산되지 아니한 경우(사회통념상 잔금의 대부분이 지급된 경우는 제외)에는 부동산을 취득할 수 있는 권리에 해당한다 하겠다(국세청 양도소득세집행기준 94-0-9, 재정경제부 재산세과-1415, 2004.10.25. 등 참조). (다) 한편,소득세법에서 미등기 양도자산에 대하여 양도소득세를 중과하는 취지는 자산을 취득한 자가 양도 당시 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 이를 양도함으로써, 양도소득세, 취득세 등의 각종 조세를 포탈하거나 양도차익만을 노려 잔대금 등의 지급 없이 전전매매하는 따위의 부동산투기 등을 억제, 방지하려는 데 있으므로, 애당초 그 자산의 취득에 있어서 양도자에게 자산의 미등기양도를 통한 조세회피목적이나 전매이득 취득 등 투기목적이 없다고 인정되고, 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 양도자에게 추궁하는 것이 가혹하다고 판단되는 경우, 즉 부득이한 사정이 인정되는 경우에는소득세법제104조 제3항 단서, 같은 법 시행령 제168조 제1항의 각호의 경우에 준하여 양도소득세가 중과되는 미등기 양도자산에서 제외된다 할 것이다(대법원 2008.1.17. 선고 2007두21778 판결 참조). (라) 이 건의 경우, 청구인이 분양대금의 13.1%에 상당하는 쟁점잔금 및 연체료를 납부하지 못한 상태에서는 쟁점아파트의 공급계약서 제7조에 의하여 쟁점아파트의 소유권을 청구인 명의로 이전등기할 수 없었을 것으로 보이는 점, 쟁점자산에 대한 매매계약 당시까지 미지급된 쟁점잔금이 2억5,800만원으로 미미한 액수라고 보기 어려우므로 사회통념상 쟁점아파트의 분양대금을 거의 전부 지급하였다고 단정하기에는 무리가 있는 점, 매매계약서에 쟁점잔금을 매수인이 지급하기로 특약을 하고 매수인이 OOO의 예금계좌로 쟁점잔금을 입금한 점 등을 감안할 때, 쟁점자산은 양도당시 ‘부동산을 취득할 수 있는 권리’에 해당한다 할 것이다. (마) 또한, 청구인의 부부의 소득사항 및 부동산 거래내역, 대출금 및 이자지급 내역, 분양대금 납입현황 등을 종합하여 볼 때, 청구인이 쟁점아파트의 분양대금을 대부분 차입하여 불입함으로 인하여 매월 수 백만원의 이자를 지급하는 등 쟁점자산을 양도하기 전에 상당한 경제적 어려움을 겪었던 것으로 보이는 점, 청구인이 쟁점아파트의 분양권을 취득한 후 얼마 지나지 않은 때부터 자금사정상 분양권을 양도하려고 하였으나 매매가 지연되었다는 취지의 의견진술을 한 점, 청구인이 쟁점아파트에 대한 청구인의 지위를 매수인이 승계하는 것에 대하여 OOO의 승인을 받고, 쟁점자산의 매매계약서에 대하여 송파구청장의 검인을 득한 점, 청구인이 쟁점자산을 양도한 후 실지거래가액대로 양도소득세를 신고·납부한 점 등에 비추어 청구인이 쟁점자산의 매매계약 체결일에 계약금 3억원을 수령하였다는 점만으로는 쟁점아파트를 청구인 명의로 소유권 이전등기를 할 수 있었다거나 쟁점자산의 양도를 통한 조세회피목적이 있었다고 단정하기는 어렵다 하겠다. (바) 사정이 이러하다면, 쟁점자산은 청구인이 양도당시 분양권으로 보는 것이 타당하다 할 것이어서 처분청이 쟁점자산의 양도를 ‘미등기자산의 양도’로 보아 청구인에게 이 건 양도소득세를 중과세한 처분은 부당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.