경영관리용역에 대한 수익을 배분함에 있어 수입금액을 기준으로 안분하는 것보다 리스이익을 기준으로 배분하는 것이 더 합리적임

OOO세무서장이 2011.4.18. 청구법인에게 한 2008사업연도 법인세 OOO원 및 2009사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구법인은 OOO에서 시설대여(리스금융)업을 영위하는 법인으로서, 국외특수관계자인 OOO(이하 “OOO”라 한다)와의 용역계약에 따라 영업 및 마케팅, 재무, 법률 등의 분야에서 용역(이하 “경영관리용역”이라 한다)을 제공받고 대가를 지급하였다.
• 나. OOO는 아시아․태평양지역 13개 국가(호주포함)의 관계회사에 경영관리용역을 제공하고 있으며, 용역관련 총 발생원가를 관계회사별로 배분하여 청구법인에게 일정율을 가산하여 청구하였다.
• 다. OOO는 발생된 원가에서 인사업무 관련원가는 인원수를 기준으로, 영업지원 관련원가는 리스계약 건수를 기준으로, 그 외 모든 발생원가는 관계회사의 금융리스 이자수익과 운용리스료 수입에서 운용리스자산의 감가상각비를 차감한 금액(이하 “리스수익”이라 한다)을 기준으로 배분하였다.
• 라. OOO지방국세청장은 청구법인을 조사하여 리스이익을 기준으로 배분한 발생원가에 대하여 수입금액을 기준으로 재배분하여 1,813백만원이 과다지급된 것으로 보아 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2011.4.18. 청구법인에게 2008사업연도 법인세 OOO원 및 2009사업연도 법인세 OOO원을 경정고지하였다.
• 마. 청구법인은 이에 불복하여 2011.7.8. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 OOO로부터 제공받은 경영관리용역에 대한 대가를 발생비용의 성격에 따른 합리적인 배분기준을 사용하여 배분받고 있으며, 배분기준으로는 인사업무 관련원가는 인원수, 영업지원 관련원가는 리스계약건수, 그 외 나머지 발생원가는 리스이익(금융리스이자수익과 운용리스료수입액의 합계액에서 운용리스감가상각비를 차감한 금액)을 기준으로 배분받고 있다. 이와 같이 합리적인 배분기준에 따라 경영관리용역 대가를 산출하는 방법은 이미 다국적 기업들에게는 일반화된 형태이며, 다수의 유권해석과 판례(재국조-77, 2003.11.11., 대법원 2001두3167, 2002.9.27. 등)에서도 다국적 기업의 그룹 내 경영지원 및 관리용역에 대해 그 성격에 따라 합리적인 배분기준을 달리 적용하여 청구된 용역 대가를법인세법상 손금으로 인정하고 있다. OECD TP Guideline(제7장 그룹내 용역제공에 대한 특별 고려)에서도 그룹내부의 독립기업간 용역거래에 대한 대가에 관하여 대부분의 경우 간접청구방식이 불가피할 수 있으며 어떠한 간접청구 방식이든간에 개별사안의 거래특성에 적합해야 한다고 하면서 용역대가 배분시 매출, 종업원수 또는 여타 기준을 적용하는 등 관련 용역의 성격 등에 의하여 적합한 배분방법을 적용하도록 하고 있다. 이와 같이 처분청의 과세 방식대로 회계상 수입금액을 배분기준으로 무조건 적용하기보다는 청구법인의 방법과 같이 발생원가의 성격에 따라 배분기준을 적절하고 다양하게 적용하는 것이 적법하면서도 보다 합리적인 배분방법이라 할 것이다. 처분청의 과세근거 법령인 법인세법 시행령제130조(본점등의 경비배분)는 외국법인의 국내사업장의 각 사업년도 소득금액을 결정함에 있어서 본점(또는 지역통할 지점)의 공통경비 중 동 국내사업장의 국내원천소득의 발생과 합리적으로 관련된 경비를 국내사업장에 배분하여 손금에 산입하기 위한 목적으로 존재하는 규정으로서, 독립된 별개의 법인체인 청구법인과 OOO 간의 용역 제공에 따른 대가의 적정성을 판단함에 있어 동 규정을 과세근거로 삼은 것은 타당하지 아니할 뿐만 아니라 법률에 규정된 내용을 유추, 확장함으로써 조세법률주의의 원칙을 위반한 것에 해당하므로 허용되어서는 안된다. 이와 관련하여, 관련 유권해석(재국조-77, 2003.11.11.)에서도 처분청이 적용한 ‘본점등의 경비배분’ 규정은 그 적용범위를 엄격히 해석하여 다국적 기업 간의 내부용역에는 적용되지 않는다고 해석하고 있다. 한편, 이 건 경영관리용역은국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다)을 적용받는 국제거래로서 국조법 시행령 제6조의2(용역거래의 경우 정상가격)에서 언급하고 있는 용역의 일종으로 i) 사전약정에 따라 실제로 용역을 제공받았고, ii) 동 용역을 제공받음으로써 청구법인은 관련 비용의 절감 등의 효과를 가져왔으며, iii) 국조법 제5조(정상가격의 산출방법)상의 정상가격 산출방법 중 원가가산법 등에 의하여 그 가액을 산정했을 뿐 아니라, iv) 이를 입증할 수 있는 문서와 증빙 또한 구비하고 있는 상태이므로, 처분청이 이 건 경영관리용역 대가가 국조법상 ‘정상가격’에 해당되지 않는다는 명확한 근거 제시 없이법인세법상 본점등의 경비배분 규정에 따라 일괄적으로 정상가격을 재계산하여 과세함은 부당하다. 처분청은 배분기준에 대해 당사자간 합의된 근거서류 없이 HPFS 호주가 일방적으로 산정한 기준에 불과하다는 의견이나, 청구법인을 포함한 아시아 13개국의 관계사들은 배분기준을 용역 제공 이래 공통적으로 일관되게 적용해 오고 있을 뿐만 아니라 독립적인 제3자 외부기관이 작성해온 이전가격보고서상에도 그 배분기준이 명확하게 명시되어 있다. 처분청의 방식처럼 금융리스와 운용리스 각각 회계처리방식에 차이가 있음을 고려하지 않은 채 무조건 회계기준상의 매출액을 배분기준으로 삼을시에는 운용리스의 경우 감가상각비 차감을 고려하지 않은 “총액”인 운용리스료 수입금액이, 금융리스의 경우 실질적으로 원가회수 성격인 감가상각비 상당부분의 차감이 고려된 후 “순액”인 리스이자 금액이 배분기준으로 적용되어, 운용리스로 거래하는 회사가 금융리스 거래를 하는 회사보다 과다한 용역대가를 청구받게 되는 불합리한 결과를 초래한다. 처분청은 외국법인 본점 등의 경비배분 규정에 따른 일괄배분방법을 적용할 것을 주장하면서도 근본적으로는 비용 항목별로 다양한 배분기준(계약건수, 인원수 등)을 적용한 청구법인의 방식을 인정함으로써 일관성 없는 과세 논리를 적용하고 있으며, 리스자산처분가액, 기타수수료 등에 대해서는 이를 무조건 포함시켜야 수익발생과 대응이 된다는 주장을 함으로써 청구법인이 적용한 다양한 배분기준을 인정한 것과는 또다른 모순된 주장을 하고 있다. 리스자산처분손익이 배분기준에 포함될 경우 순이익이 발생한 사업연도와 순손실이 발생한 사업연도와의 차이로 인해 배분 당시 불합리한 상황이 초래될 수 있으며 리스자산처분시점에 따라 배분율의 자의적인 조작이 가능하여 비경상적인 중도해지가 발생하는 특정사업연도에 한하여 비정상적인 배분기준이 적용될 여지가 있는 등의 사유로 리스자산처분손익은 배분기준에서 제외되는 것이 보다 합리적이다. 더구나, 처분청이 배분기준에 포함한 기타수수료는 이자수익 등으로 구성되어 있는 바, 이는 청구법인의 주된 영업활동으로부터 획득되는 이익 성격이 아닐 뿐더러 OOO로부터 제공받는 경영관리용역과의 연관성 또한 찾기가 어려우므로, 이를 배분기준에 포함한 이 건 처분은 부당하다. 동일한 처분청이 실시한 지난 2007년 세무조사에서 이 건 경영자문용역대가 부분에 대해 조사가 이루어졌으나 배분기준과 관련하여 적출된 바가 없었으므로 청구법인은 이러한 조사결과를 고려하여 당시 세무조사 이후에도 지속적으로 일관성 있게 동일한 배분기준을 적용하여 왔다. 금번 세무조사시 처분청이 2005사업년도와 2006사업년도 등 2년 동안에 대해서는 청구법인이 사용한 배분기준을 인정하고 2007사업년도부터 2009사업년도까지 3년간에 대해서만 별도의 배분기준을 내세워 과세처분한 것은 과세 형평성 측면 뿐 아니라 국조법상 이전가격 측면에서도 매우 납득하기 어려운 처분이다. 요약하면, 처분청은 청구법인의 배분방법이 자의적인 조작가능성이 높다고 주장하고 있으나, 청구법인 뿐만 아니라 아시아 13개국이 HPFS 호주로부터 최초 경영관리용역을 제공받은 이래로 일관되게 적용하고 있는 배분방법으로서 자의적으로 조작할 의도도 조작할 수도 없을 뿐만 아니라, 배분기준 산정시 리스이익을 순액으로 처리함으로서 회계처리방식에 따라 결과가 왜곡되지 않게 하였으며 비경상적인 요인인 리스자산처분손익 및 기타수수료 등을 배분기준에서 제외하는 등 자의적으로 조작되거나 왜곡될 여지를 가장 최소화한 방법이다.
• 나. 처분청 의견 TP 보고서에 의하면, HP Financial Group은 미국 뉴저지에 본부를 두고 있는 다국적 기업으로 OOO는 아시아․태평양지역 13개국 관계회사의 지역본부 역할을 하고 있다. OOO의 조직구성을 살펴보면 관리, 영업 및 영업지원(custo mer delivery), 마케팅, 재무, 법률, 인사, 전산 등의 업무를 수행하는 부서로 구성되어 있으며, 청구법인의 조직구성도 거의 동일하고, 청구법인의 직원들도 OOO에 각 업무 보고라인을 가지고 수행업무에 대해 보고 및 직접적인 통제를 받고 있다. OOO는 아시아․태평양 지역 관계회사에 경영관리용역을 제공하고 청구금액에 대한 관계회사별 배분기준으로 인사관련 용역은 인원수를, 영업지원(customer delivery)용역은 리스계약건수를, 그 외 모든 용역의 발생원가는 리스수익을 기준으로 배분하고 있으며, 청구법인이 제출한 이전가격보고서에 의하면 리스수익은 청구법인의 수입금액 중 금융리스 이자수익과 운용리스료 수입에서 운용리스자산의 감가상각비를 차감한 금액으로 계산된다고 기재되어 있다. 청구법인은 HPFS 호주로부터 청구법인의 모든 업무범위에 대해 용역제공을 받고 있으나 배분기준으로 사용한 리스수익은 청구법인의 수입금액 중 일부 수익(리스자산처분수익, 기타수수료 등)이 제외되어 계산되고 있으므로 청구법인이 사용한 배분기준(리스수익)은 청구법인의 수익발생과 합리적으로 대응되지 못한다. 청구법인은 리스금융업을 영위하는 법인으로 금융리스와 관련된 모든 수익은 리스기간동안 이자수익으로 인식되나 운용리스의 경우에는 리스기간 중에는 운용리스료 수입으로 인식되고 리스기간 종료 후에는 재리스할 것인지 또는 리스자산을 매각할 것인지 등 리스회사의 역량에 따라 수익의 범위와 크기가 달라지며 인식되는 방법도 다를 수 있는 바, 청구법인이 사용한 배분기준(리스수익)은 리스기간 동안의 수익만 대상이 되므로 청구법인과 같이 금융리스의 비중이 큰 관계회사는 상대적으로 과다한 금액을 배분받는 결과를 초래한다. 청구법인이 경영관리용역을 제공받으면서 지급하는 금액은 청구법인의 국내 과세소득 발생과 합리적으로 관련되어야 하나 쟁점지급수수료의 경우에는 제공되는 용역은 사업연도별로 일정한 수준에서 이루어지는데 비하여 지급되는 금액은 일정하지 못하고 청구법인의 영업이익에 비해 과다한 수준이며, 청구법인의 영업실적(수입금액, 영업이익 등)과 합리적으로 관련되어 지급되었다고 보기 어렵다. 청구법인은 OOO와 용역계약을 맺고 경영자문용역을 제공 받았으나 용역대가 산정과 관련하여 계약상 근거가 전혀 없다. 국외특수관계자와의 용역거래에 있어서 정상가격 여부는 청구법인의 주장대로 국조법이 우선적으로 적용되어야 하고 청구법인이 정상가격산출방법으로 사용한 원가가산법에 대하여는 다른 의견이 없으나, 청구법인이 경영자문 용역을 제공받고 OOO에게 지급한 용역대가의 배분기준과 관련하여 국조법에 따른 정상가격 여부를 판단함에 있어, 계약상 근거가 없는 배분기준을 적용하는 것보다 다른 법령에 구체적인 방법이 규정되어 있을 경우에는 그 법령에 따르는 것이 타당하므로 법인세법 시행령제130조에 규정된 공통경비 배분기준을 적용하여 산정한 금액을 정상가격으로 판단한 것이다. 법인세법 시행령제130조 및 같은 법 시행규칙 제64조에서 공통경비를 배분함에 있어 항목별 배분방법과 일괄배분방법을 선택하여 적용할 수 있도록 규정되어 있는 바, 청구법인의 경우 계약건수, 인원수, 리스이익 세가지 기준을 적용하고 있고 계약건수 및 인원수 기준은 발생원가의 성격상 적정한 기준을 선택한 것으로 판단되나, 대부분의 발생원가(총 발생원가의 80% 이상)에 대해 적용하고 있는 리스이익 기준은 상기 서술한 바와 같이 불합리하므로 운용리스 자산의 처분관련 손익을 포함한 수입금액을 배분기준으로 사용하는 것이 더욱 합리적이다. 청구법인은 처분청에서 적용한 수입금액 배분기준이 금융리스와 운용리스의 구성비율 차이에 따라 청구되는 용역대가를 왜곡시킨다는 주장이나, 청구법인이 사용한 리스수익 배분기준 또한 운용리스자산의 처분관련 손익 등이 제외되어 청구법인의 경우와 같이 금융리스의 비중이 높은 관계회사의 경우 용역대가가 상대적으로 과다하게 청구될 수 있으므로 청구법인의 주장은 앞뒤가 맞지 않다. HPFS 호주의 경우 수입금액, 계약건수, 인원수 등 규모면에서 청구법인과 월등하게 차이가 남에도 불구하고 운용리스의 비중이 청구법인보다 높아 실제 배분된 용역대가는 청구법인과 비슷한 수준이거나 오히려 더 적은 사업연도도 있었다. 회계처리기준에 따라 적절하게 작성되고 외부감사를 거친 재무제표의 수입금액을 리스업이라는 이유로 세법상 규정된 일괄배분방법에서 사용하는 수입금액에서 일부 특정금액을 제외한 금액을 배분기준으로 사용한다면 업종마다 다른 사정에 따른 기준을 적용하여야 할 것이므로 이는 과세형평에도 맞지 않으며 납세자의 자의에 따라 과세소득을 조작할 우려가 커지게 될 것이다. 따라서, 법인세법상 일괄배분방법에 따라 수입금액을 배분기준으로 사용하여 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 해외 관계회사로부터 제공받는 경영관리용역의 대가 산출시 관계회사의 수입금액을 기준으로 재계산하여 과세한 처분의 당부
• 나. 사실관계 및 판단

(1) OOO지방국세청장의 조사서(2010년 7월)에는 리스이익을 기준으로 배분한 발생원가에 대하여 수입금액을 기준으로 아래 <표1>과 같이 재배분하여 1,813백만원 등이 과다지급된 것으로 보아 손금불산입하는 것으로 기재되어 있다.

(2) 리스 종류별 배분금액 사례는 아래와 같다.

• 리스자산 취득원가는 OOO원으로 내용연수는 4년임

• 리스기간 4년이라고 가정하고 4년간 총 리스수익은 OOO원임

• 운용리스의 경우 매년 OOO원의 운용리스료를 4년간 수취

• 금융리스의 경우 매년 OOO원의 채권원금 및 이자를 4년간 수취 위 예시와 같이 동일 규모의 리스이지만 회계처리 방식에 따라 각각 운용리스와 금융리스로 달리 회계처리하는 경우, 처분청 방식에 따라 회계처리상 매출액에 따른 배분기준 적용시 운용리스의 비중이 큰 회사(갑)는 금융리스 비중이 큰 회사(을)에 비해 과다한 경영관리용역에 대한 대가를 청구를 받는 왜곡된 결과를 초래한다. 또한, 리스 회계처리 기준은 경영관리용역을 제공받는 관계사들이 소재한 아시아 13개국마다 각각 다를 수 있으므로, 청구법인을 포함한 관계사들은 상기 예시와 같이 재무제표 상의 표시방법 차이로 인해 배분금액이 왜곡되는 것을 방지하기 위하여 ‘총액’ 기준이 아니라 리스 구분에 따른 차이가 없이 순수하게 획득할 수 있는 ‘순액’을 기준으로 발생원가를 배분해 온 것이다.

(3) 제3자 외부전문기관(KPMG)이 작성한 이전가격보고서 관련 주석에 따르면 금융리스수익에 운용리스수익을 가산하고 운용리스자산의 감가상각비를 차감한 금액을 배분기준으로 사용하는 것이 경영자문용역을 제공받는 각 국가별로 운용리스 및 금융리스에 대한 회계처리 방식에 차이가 있고 또한 각 국가별 운용리스 및 금융리스의 구성의 다양성이 존재하는 상황에서 해당 용역을 제공받는 자에게 리스의 가치를 더욱 적절하게 반영하여 관련 비용을 배분되게 한다고 명시되어 있다.

(4) 살피건대, 처분청은 청구법인이 리스이익을 기준으로 배분한 발생원가에 대하여 수입금액을 기준으로 재배분하여 OOO원이 과다지급된 것으로 보아 이 건 과세하였으나, 청구법인을 포함한 아시아, 태평양지역 13개국 관계사들은 사전 합의된 배분기준을 용역 제공 이래 일관되게 적용해 오고 있을 뿐만 아니라, 독립적인 제3자 외부기관이 작성하고 있는 이전가격보고서를 통해 그 합리성이 검증된 점, 처분청의 과세근거 법령인 법인세법 시행령제130조는 외국법인의 국내사업장의 각 사업년도 소득금액을 결정함에 있어서 본점의 공통경비를 동 외국법인의 국내사업장에 배부하는 것에 대한 규정으로서, 독립된 별개의 법인체인 청구법인과 OOO 간의 용역 제공에 따른 대가의 적정성을 판단함에 있어 동 규정을 적용하기는 어려워 보이는 점, 처분청 방식과 같이, 금융리스와 운용리스 각각 회계처리방식에 차이가 있음을 고려하지 않은 채 무조건 회계기준상의 매출액을 배분기준으로 삼을시, 운용리스의 경우 운용리스료 수입 및 리스자산처분가액 등의 ‘총액’ 기준이, 금융리스의 경우 리스이자만을 반영한 ‘순액’ 기준이 적용되어, 운용리스로 거래하는 회사가 금융리스로 거래를 하는 회사보다 과다한 용역대가를 청구받게 되는 불합리한 결과를 초래하는 점, 리스자산처분손익을 배분기준에 포함할 경우 순이익이 발생한 사업연도와 순손실이 발생한 사업연도와의 차이로 인해 불합리한 상황을 초래할 수 있으며, 리스자산처분시점에 따라 배분율의 자의적인 조작이 가능하며 비경상적인 중도해지가 발생하는 특정사업연도에 한하여 비정상적인 배분기준이 적용될 여지가 있고, 처분청이 배분기준에 포함한 기타수수료는 이자수익 등으로 구성되어 있어 청구법인의 주된 영업활동으로부터 획득되는 이익의 성격이 아닐 뿐더러 OOO로부터 제공받는 경영관리용역과의 연관성 또한 찾기가 어려워 보이는 점 등을 종합하면, 청구법인이 리스이익을 기준으로 배분한 발생원가에 대하여 처분청이 수입금액을 기준으로 재배분하여 과세한 이 건 처분은 부당해 보이므로 취소하여야 할 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.