손익의 귀속사업연도를 세법과 달리 적용함에 따라 익금산입한 금액을 부당과소신고금액으로 규정하고 있는 점, 당초 처분에 대해 이의를 제기하지 않은 점 등을 고려할 때, 부당과소신고가산세 적용은 정당함
손익의 귀속사업연도를 세법과 달리 적용함에 따라 익금산입한 금액을 부당과소신고금액으로 규정하고 있는 점, 당초 처분에 대해 이의를 제기하지 않은 점 등을 고려할 때, 부당과소신고가산세 적용은 정당함
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 기업회계기준에 따라 2003 및 2004사업연도에 쟁점예금과 관련하여 쟁점이자를 비용으로 처리하였다가 세무조정을 통해 2005사업연도의 손금으로 추인한 것에 대하여, 2007년 세무조사시 기업회계기준 및 법인세법상 쟁점이자의 귀속시기가 동일하여 당초 기업회계기준에 따라 비용계상한 사업연도의 손금으로 보아 경정하였으므로 청구주장은 이유없다.
(2) 쟁점인건비의 경우도 기업회계기준 및 법인세법상 귀속시기가 모두 2004사업연도이므로 청구주장은 이유없다.
(3) 청구법인은2004사업연도에 수조원의 이월결손금이 공제기간 5년이 경과하여 소멸되는 상황에서, 쟁점이자 등을 그 이후의 사업연도의 비용으로 처리하여 조세를 부당하게 감소시킬 목적으로 고의적으로 과소신고하였으므로, 100분의 20이 아닌 100분의 30의 부당과소신고가산세율을 적용하여 가산세를 부과한 처분은 정당하다.
(1) 법인세법(2006.12.30. 법률 제8141호로 개정되기 전의 것) 제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제76조【가산세】① 납세지 관할세무서장은 제71조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는당해 각호에 규정하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 제1호의 규정을 적용하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니하며, 비영리내국법인에 대하여는 제1호의 장부에 관한 가산세의 규정을 적용하지 아니한다.
2. 제60조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 다음 각목의 금액
2. 법인이 지급하는 이자 등: 소득세법 시행령제45조의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 등을 당해 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 손금으로 한다. 제118조【과소신고금액의 계산 등】① 법 제76조 제1항 제2호(가목 단서를 제외한다)의 규정을 적용함에 있어서 법인이 결손신고를 한 경우에는 과소신고금액은 그 결손이 없는 것으로 보아 계산한다. 다만, 동호 가목 본문의 규정은 그 결손금을 포함하여 계산한 과소신고금액이 신고하여야 할 과세표준의 3분의 1 이상이고 부당과소신고금액이 50억원을 초과하는 경우에 이를 적용한다.
② 법 제76조 제1항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 신고한 과세표준에 과세표준이 되지 아니하는 금액이 포함되어 있는 경우에는 이를 공제한 금액을 신고한 과세표준으로 한다.
③ 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 익금에 산입한 금액에 대하여그 익금과 직접 대응하는 손금이 있는 경우 법 제76조 제1항 제2호의 규정에 의한 과소신고소득금액은 그 손금을 공제한 금액으로 한다.
④ 법 제76조 제1항 제2호 가목에서 “대통령령이 정하는 부당과소신고금액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.
1. 법 제52조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액
2. 법 제26조(동조 제4호를 제외한다)ㆍ법 제27조 및 법 제28조 제1항 제1호ㆍ제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액
3. 법 또는 조세특례제한법에 의한 준비금ㆍ충당금의 손금산입, 비과세 또는 소득공제의 적용대상이 되지 아니하는 법인이 이를 적용함에 따라 익금에 산입한 금액. 다만, 손금산입한도액을 초과하는 금액을 제외한다. 3의2. 국제조세조정에 관한 법률 제4조 의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 4.손익의 귀속사업연도를 법 또는 조세특례제한법과 달리 적용함에 따라 익금에 산입한 금액. 다만, 기업회계기준에 의하여 정당하게 계상한 것으로서 세무조정에 의하여 익금에 산입한 금액을 제외한다.
5. 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가를 장부에 계상하지 아니하거나 과소계상함에 따라 익금에 산입한 금액
6. 기타 익금을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상하여 익금에산입한 금액
⑤ 법 제76조 제1항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 부당과소신고가산세 대상금액과 그 외의 과소신고가산세 대상금액(이하 이 항에서 “일반 과소신고가산세 대상금액”이라 한다)의 구분계산은 다음 각호의 산식에 의한다.
1. 부당과소신고 부당과소신고가산세 대상 익금가산액 가산세대상금액 ＝ 총과소신고금액 × ───────────── 총익금가산액
2. 일반과소신고 일반과소신고가산세 대상 익금가산액 가산세대상금액 ＝ 총과소신고금액 × ───────────── 총익금가산액
⑥ 제5항 각호의 산식에서 “총익금가산액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 금액을 말한다.
1. 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 익금에 가산한 금액
2. 법 제13조 각호의 금액의 감소로 인하여 증가된 과세표준
(1) 청구법인 차장OOO 등이 2007년 6월 세무조사 과정에서 쟁점예금 및 쟁점이자와 관련하여 작성한 확인서에 의하면, “청구법인은 파생상품으로 OOO을 개발하여 그 중 신규일부터 만기 지수결정일 기간의 KOSPI200지수가 단 1회라도 신규일(지수 76) 대비OOO년)의 확정이자를 지급하는 ‘OOO(2005년 만기)을 OOO에 판매하였고, 2003.8.14. 지수가 OOO의 이자가 확정되었으며, 회계처리기준에 따라 2003사업연도 결산시 예수금 이자비용 OOO 2004사업연도 결산시 예수금 이자비용 OOO을 계상하였으나, 만기 시점인 2005사업연도의 비용으로 인식하여야 할 것으로 판단하여 2004사업연도 법인세 신고시 OOO을 손금불산입 처리하고, 2005사업연도 법인세 신고시 세무조정으로 동 금액을 손금산입하였다”라는 내용이 나타난다.
(2) 청구법인의 회계팀장OOO가 2010년 4월 쟁점인건비와 관련하여 작성한 확인서는 “청구법인은 노조와의 2004년 임금인상을 위한 단체협약이 2005.1.19. 합의됨에 따라 2004사업연도 결산시 인건비로 OOO을 계상한 후 세무조정시 동 금액을 손금불산입 처리하고, 2005사업연도 세무조정시 동 금액을 손금에 산입하였으나, 2005.1.19. 단체협약 사항이 아닌 직원의 성과급 등OOO 2004사업연도의 손금이나 2005사업연도의 손금으로 세무조정 신고하였다”라고 되어 있다.
(3) 관련 법인세 경정 결의서에는 청구법인이 부당과소신고하여 미달신고한 세액 OOO에 대하여 종전 20%의 세율을 적용한 OOO%의 세율을 적용한 OOO원으로 법인세를 증액·경정(증가액OOO)한 사실이 확인된다.
(4) 청구법인은 예금에 내재된 파생상품의 회계처리(실무의견서 OOO 2003.4.25.), 쟁점예금 회계처리 내역, 쟁점예금 관련 계약서 및 특약 예시, 주가지수 변동표 등을 증빙으로 제시하였다.
(5) 살피건대, 청구법인은 쟁점이자 및 쟁점인건비의 손금 귀속시기 차이는 부당과소가 아닌 일반과소신고라고 주장하나, 쟁점예금은 가입당시 미리 정한 지수 목표를 2003.8.14. 달성하여 가입기간에 대해 연 OOO의 이자를 지급할 의무가 확정(기업회계상으로도 이러한 경우에 이자지급의무가 실현된 것이다)되었으므로, 청구법인이 당초에 회계처리한 것처럼 2003～2005사업연도에 나누어 쟁점이자를 손비에 산입하는 것이 타당하다 할 것인점, 쟁점인건비의 경우 위 확인서에 나타나는 바와 같이 단체협약의 대상이 아닌 일반적인 성과급이므로 그 지급근거가 된 2004사업연도를 귀속시기로 보는 것이 타당한 점, 그 밖에 쟁점이자 및 쟁점인건비의 귀속차이에 대한 종전 20%의 부당과소신고가산세에 대해 청구법인이 불복하지 아니하였고, 금번 가산세 부과는 종전 과세처분을 근거로 신고누락한 금액의 크기 등 30% 가산세율 요건을 충족하였기에 추가로 고지한 것인 점 등을 종합하여 볼 때 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 외국법인의 국내원천소득의 구분은 법인세법제93조의 규정에 불구하고 조세조약이 우선 적용되므로, 한국과 싱가폴공화국과의 조세협약(이하 “한·싱가폴 조세조약” 이라 한다)에 따라 쟁점금액은 이자소득에 해당하므로 소득금액변동통지 처분은 부당하다. 국조법 제14조에서 배당으로 처분된 금액은 법인세법제93조 제2호에 외국법인의 국내원천소득(배당소득)으로 열거되어 있으나, 국조법제28조에서 외국법인의 국내원천소득의 구분에 있어서는법인세법제93조에 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다고 명시하고 있고, 한·싱가폴 조세조약 제10조 제1항에서 “일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다”라고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서는 “그러나, 그러한 배당은 동 배당을 지급하는 법인이 거주자로 되어 있는 체약국에서도 동국의 법에 따라 과세할 수 있다”라고 규정하고 있는 바, 청구법인은 OOO본점의 거주국인 싱가폴공화국의 거주자가 되므로, 위 한·싱가폴 조세조약 제10조 제1항 및 제2항에 의한 우리 나라의 거주자가 싱가폴공화국의 거주자에게 지급하는 배당에 해당하지 아니하며, 같은 조 제4항에서 규정하는 배당에도 해당하지 아니하므로 국조법 제14조에 따라 손금불산입된 이자는 본래 차입금에 대한 이자이므로 한·싱가폴 조세조약에 따라 이자소득으로 분류하는 것이 타당하다.
(2) 국조법 제14조에 따라 손금불산입된 쟁점금액은 한·싱가폴 조세조약에 따라 이자소득으로 분류되고, 동 이자소득은 조세특례제한법(이하 “조특법”이라 한다) 제21조에 따라 법인세가 면제되므로 소득금액변동통지는 잘못이다. 조특법 제21조 제1항 제2호에서 외국환거래법에 의한 외국환업무취급기관이 동법이 정하는 바에 따라 외국금융기관으로부터 차입하여 외화로 상환하여야 할 외화채무에 대하여 지급하는 이자 및 수수료에 대하여는 동 소득을 지급받는 자에 대하여 법인세가 면제되도록 규정하고 있는 바, 쟁점금액의 실질이 당해 규정에 부합하므로 청구법인은 법인세가 면제된다.
(3) 하나의 실체를 이루고 있는 본점과 지점간에는 법리상으로 배당이라는 의미가 성립하지 아니하고, 소득의 차이가 아닌 자본조달 원천의 차이에 따라 세부담의 차이가 발생하는 불합리한 점을 고려할 때 청구법인에게 원천세를 부과하도록 하는 것은 부당하다. 법인세법 시행령제106조 제1항 제3호 차목에 의하면, 법인세법제94조에 따른 외국법인 국내사업장의 각 사업연도 법인세 소득금액 계산시 익금에 산입한 금액이 동 외국법인의 본점에 귀속되는 소득은 기타사외유출로 소득처분하도록 규정하고 있고, 자회사와 달리 지점의 경우 법인세를 납부한 후 본점에 이익을 송금할 때 법인세를 원천징수하여 납부하지 아니하고 있으며, 이러한 과세차별을 방지하기 위해 법인세법제96조에서 외국법인의 지점에 대하여 법인세를 부과한 후에 그 세후소득에 대하여 다시 지점세를 부과할 수 있도록 하고 있으나, 이는 조세조약에서 과세규정을 두는 경우에만 해당되는 것이고, 국내세법에 비해 특별법적 지위에 있는 한·싱가폴 조세조약에서 지점세를 비과세하도록 하고 있는 바, 쟁점금액에 원천세를 징수하는 것은 조세조약에 반하는 것이며, 과세형평상 외국법인 본점으로부터 영업기금이 아닌 차입금으로 조달하는 경우에 원천징수세액을 추가적으로 부담해야 하는 불합리한 점이 있게 되므로, 결국 국조법 제14조의 취지가 조달자금의 인위적인 조정에 따른 조세부담의 차이를 해소하기 위한 것임을 고려해 볼 때, 과소자본세제를 통해 기준초과차입금에 해당하는 지급이자를 손금부인함으로써 영업기금으로 조달한 경우와 비교하여 동일한 세부담을 지도록 하는 것으로 족하지 손금불산입한 지급이자를 배당소득으로 보아 원천세를 부과하는 것은 지점간의 조세부담의 차이를 가져 오는 부당한 것이다.
(1) 쟁점금액에 대한 국내세법상의 소득구분은 국조법 제14조의 규정에 의하여 배당으로 처분된 것으로 간주되므로 법인세법제93조 제2호에 해당하여 배당소득으로 분류되며, 같은 법 제98조 제1항의 원천징수 방법에 의하여 과세하고 제3호의 배당원천세율 25%를 적용하도록 되어 있으며, 반면 조세조약상으로는 한·싱가폴 조세조약 제11조 제5항의 모든 종류의 채권으로부터 발생되는 소득에 해당되므로 조세조약상 이자에 해당되어 과세방법은 동 조약 제11조 제2항의 규정에 의하여 소득원천지인 국내법에 따라 과세하고 적용세율은 10%로 제한하도록 규정하고 있어 청구법인의 주장을 받아들일 수 없다. 청구법인은 국조법 제28조에서 소득의 구분의 의미를 소득의 종류로 보고 조세조약상의 소득종류를 국내세법상의 소득종류에 불구하고 국내세법에 적용하여야 한다고 주장하나, 국조법 제28조에서 의 “국내원천소득의 구분에 있어서는”은 법률요건 규정이므로 효력의 우선 적용여부를 논할 수 없으므로 그 의미는 “국내원천소득의 종류를 분류하여 그에 따른 과세방법 규정을 적용함에 있어서는”으로 논리해석하여야 할 것이다. 또한 쟁점금액은 국내세법상 국내원천 배당소득으로서 국내에서 과세가능소득이며 한국·싱가폴조세조약상 이자로서 동 조약 제11조 제2항에 의하여 국내에 과세권이 있는 과세가능소득인바, 결론적으로 국내에서 과세가능한 소득이다. 그럼에도 청구법인은 과세가능소득 여부를 판단함에 있어 국내세법의 규정만으로 독립적으로 판단하여야 함에도 여기에 조세조약상의 소득구분을 끌어들여 조합하는 오류를 범하고 있으므로 청구주장은 받아들이기 어렵다.
(2) 국조법 제14조(배당으로 간주된 지급이자의 손금불산입) 규정은 조특법 제21조(국제금융거래에 따른 이자소득 등에 대한 법인세 등의 면제)와는 적용 목적, 대상, 방법 등이 다른 별개의 규정이며 상대적으로 우선 적용의 지위에 있으므로, 조특법을 우선 적용하여야 한다는 주장은 타당하지 아니하다. 국조법 제14조의 과소자본세제 규정은 특정의 국외지배주주로부터의 과다차입금에 대한 지급이자를 규제하기 위하여 사업연도 종료 후 당해 사업연도중 거래내역을 통산하여 지급이자의 손금산입한도를 조정하는 특별규정인 반면, 조특법 제21조의 면세 규정은 일반적인 국제금융거래에 따른 이자소득을 국내사업장이 없는 비거주자·외국법인에게 거래별로 이자 지급시마다 이자소득에 대한 소득세·법인세의 원천징수를 면제하기 위한 규정으로 서로 다르고, 국조법 제14조 제4항에서 배당처분에 따른 원천세를 계산함에 있어 사업연도중에 지급한 이자소득에 대하여 이미 지급한 원천징수세액은 상계하도록 규정하고 있는 점을 볼 때도 더욱 명확하다 할 것이며, 조특법 제21조는 국내세법상 이자소득에 대하여 면제하는 규정으로 국조법 제14조에 의하여 배당으로 간주된 이자에는 적용할 수 없으며, 국조법과 조특법 양규정이 본질적으로 동일한 이자소득에 대하여 손금불산입 또는 면세로 규정하여 경합 또는 상충되더라도 국조법 제3조제1항에서 국조법을 국세와 지방세에 관하여 규정하는 다른 법률보다 우선하여 적용하도록 규정하고 있으므로 조특법을 우선적용하여야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다.
(3) 청구법인은 법인 본지점간에는 배당이 성립하지 않으며 법인세법 시행령제106조의 규정을 들어 외국법인의 국내사업장 각 사업연도 소득에 대한 세무조정시 익금산입액이 당해 외국법인의 본점에 귀속되는 경우 기타사외유출로 처분하여야 한다고 주장하나, 국제거래에 있어 독립기업원칙은 다국적기업 그룹내의 모자회사나 본지점 등 동일한 통제내에 있는 사업체들을 독립된 개체로 취급하는 접근방식으로 국조법의 근간을 이루는 원칙이다. 국조법에서는 외국법인의 본지점간의 국제거래에 있어서도 본 지점을 각기 독립된 실체로 보아 국내지점의 사업소득을 계산함에 있어 본점과의 내부거래나 본점경비라도 국내지점에 귀속되는 부분에 대하여는 합리적으로 손금으로 산입하고 있으며, 같은 법 제2조에서는 외국법인의 본점을 국내지점의 국외특수관계자 및 국외지배주주의 범위에 포함시키고 있고, 외국법인의 국내사업장을 과소자본 과세제도 적용시 본점과 별개로 독립된 실체로 취급하고 있으며, OECD모델 조세협약 제10조 제25호에도 “자금의 대여자가 실질적으로 회사의 위험을 분담하는 상황, 즉 차입금반환이 기업의 사업성공 여부에 달려있는 경우 그 이자는 배당소득으로 간주한다. 이런 형태의 이자를 차입자의 소재지국에서 과소자본에 적용되는 국내법에 따라 배당으로 취급하는 것은 조세조약의 위반이 아니다”라고 규정하고 있고, 지점세는 외국법인이 국내에 자회사로 진출하는 경우에 법인세를 부담하는 외에 모회사에 대한 배당소득세를 부담하는 것에 비추어 지점으로 진출하는 경우의 과세형평을 위하여 외국법인의 지점에 대한 법인세를 과세한 후 세후소득에 대하여 추가로 지점세를 부과하는 것이나, 과소자본세제는 외국법인의 자회사 또는 국내지점 여부에 불구하고 국외지배주주로부터 자금조달시 출자보다는 차입금에 의존하여 이자지급에 의한 조세부담의 회피행위를 규제하기 위한 것으로 그 취지와 관련규정 등이 전혀 상이한 제도인바, 과세형평에 어긋난다는 취지의 청구주장도 이유없다.
(1) 한·싱가폴 조세조약 제3조(용어의 정의)
1. 문맥에 따라 달리 해석되지 아니하는 한, 이 협약에 있어서 아래의 용어들은 각각 다음의 의미를 가진다.
2. 각 체약국이 이 협약을 적용함에 있어서 달리 정의되지 아니한 용어는, 문맥에 따라 달리 해석되지 아니하는 한, 이 협약의 대상이 되는 조세에 관련된 동 체약국의 법에서 가지는 의미를 가진다. 제10조(배당)
1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나 그러한 배당은 동 배당을 지급하는 법인이 거주자로 되어 있는 체약국에서도 동 국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 수취인이 동 배당의 수익적 소유자인 경우에는 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과해서는 아니된다.
4. 본조에서 사용되는 “배당”이라 함은 주식으로부터 생기는 소득과,분배를 하는 법인이 거주자로 되어 있는 체약국의 세법에 의하여 주식에서 발생되는 소득과동일하게 취급되는 다른 소득을 의미한다. 제11조(이자)
1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 이자에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나 그러한 이자에 대하여는 이자가 발생하는 체약국에서 동 국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 수취인이 동 이자의 수익적 소유자인 경우에는 그렇게 부과되는 조세는 이자 총액의 10퍼센트를 초과해서는 아니된다. 양 체약국의 권한있는 당국은 상호합의에 의하여 이러한 제한의 적용 방법을 결정한다.
5. 본조에서 사용되는"이자"라 함은담보의 유무와 이윤에 대한 참가권의 수반여부에 관계없이 정부 증권, 채권 또는 사채와 모든 종류의 다른 채권으로부터 발생되는 소득 및 소득이 발생하는 국가의 세법에 따라금전의 대부에서 발생되는 소득과 동일하게 취급되는 다른 소득을 의미한다.
(2) 국제조세 조정에 관한 법률(2010.3.31. 법률 제10219호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "국제거래"란 거래 당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대출·차용, 그 밖에 거래자의 손익(損益) 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다.
2. "조세조약"이란 소득·자본·재산에 대한 조세 또는 조세행정의 협력에 관하여 우리나라가 다른 나라와 체결한 조약·협약·협정·각서 등 국제법에 따라 규율되는 모든 유형의 국제적 합의를 말한다.
6. "국내사업장"이란 소득세법 제120조 에 따른 비거주자의 국내사업장 및 법인세법 제94조 에 따른 외국법인의 국내사업장을 말한다.
9. "국외특수관계자"란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자, 외국법인 또는 이들의 국외 사업장을 말한다.
11. "국외지배주주"란내국법인이나 외국법인의 국내사업장을 실질적으로 지배하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자를 말하며 그 세부기준은 대통령령으로 정한다.
12. "제한세율"이란 조세조약에 따라 체약상대국의 거주자 또는 법인에 대하여 과세할 수 있는 최고세율을 말한다. 제3조(다른 법률과의 관계) ①이 법은 국세와 지방세에 관하여 규정하는 다른 법률보다 우선하여 적용한다. 제14조(배당으로 간주된 이자의 손금 불산입) ① 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 차입금 중국외지배주주로부터 차입(借入)한 금액과 국외지배주주의 지급보증(담보의 제공 등 실질적으로 지급을 보증하는 경우를 포함한다)에 의하여 제3자로부터 차입한 금액이 그 국외지배주주가 주식 등으로 출자한 출자지분의 3배를 초과하는 경우에는그 초과분에 대한 지급이자 및 할인료는 대통령령으로 정하는 바에 따라 법인세법 제67조 에 따른 배당또는 기타사외유출로 처분된 것으로 보고 그 내국법인의 손금(損金)에 산입하지 아니한다. 이 경우에 차입금의 범위와 손금에 산입하지 아니하는 것으로 보는 금액의 산정방법은 대통령령으로 정한다.
② 제1항에 따른 국외지배주주의 출자지분에 대한 차입금의 배수(倍數)는 업종별로 구분하여 따로 대통령령으로 정할 수 있다.
④ 제1항을 적용받는 내국법인이 각 사업연도 중에 지급한 이자와 할인료에 대하여국외지배주주에 대한 소득세 또는 법인세를 원천징수한 경우에는 제1항에 따른 배당에 대한 소득세 또는 법인세를 계산할 때이미 원천징수한 세액과 상계하여 조정한다. 제28조(조세조약상의 소득 구분의 우선 적용) 비거주자 또는외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다. (3) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2010.9.20. 대통령령 제22394호로 개정되기 전의 것) 제25조(손금불산입액의 계산방법) ① 법 제14조제1항의 손금에 산입하지 아니하는 것으로 보는 금액의 산정방법은 다음과 같다. 손금불산입액＝ 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)이 국외지배주주(국외지배주주의 지급보증에 의하여 내국 법인에게 금전을 대여하는 제3자를 포함한다. 이하 같다)에게 지급하여야 할 이자 및 할인율 × 내국법인의 국외지배주주에 대한 총차입금적수 - 적외지배주주의 내국법인 출자금액적수의 3배 또는 제26조에서 규정하는 업종별 배수 ÷ 내국법인의 국외지배주주에 대한 총차입금 적수
③ 제1항 및 제27조 제2항에서 "국외지배주주의 내국법인 출자금액"이란 다음 각 호의 금액 중 큰 금액에 해당 내국법인의 해당 사업연도 종료일 현재 납입자본총액에서 국외지배주주가 납입한 자본금이 차지하는 비율(국외지배주주에 제24조제3항에 따라 차입금을 합산하는 외국주주와 외국법인이 모두 포함되어 있는 경우에는 외국주주가 납입한 자본금이 차지하는 비율을 외국주주와 외국법인이 납입한 자본금이 차지하는 비율로 본다)을 곱하여 산출한 금액을 말한다.다만, 국내사업장의 경우에는 각 사업연도 종료일 현재 그 국내사업장의 대차대조표상의 자산총액에서 부채총액을 공제한 금액을 말한다. (각호 생략)
⑥ 법 제14조제1항을 적용함에 있어서국외지배주주로부터 차입한 금액에 대한 이자중 손금불산입된 금액은 법인세법 제67조 의 규정에 의한 배당으로 처분된 것으로 보며, 국외지배주주의 지급보증에 의하여 제3자로부터 차입한 금액에 대한 이자중 손금불산입된 금액은 법인세법 제67조 의 규정에 의한 기타사외유출로 처분된 것으로 본다. 제26조(업종별 배수) 법 제14조제2항에 따라금융업에 적용하는 국외지배주주의 출자지분에 대한 차입금의 배수는6배로 한다
(4) 법인세법(2010.12.30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것) 제1조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.
3. "외국법인"이라 함은 외국에 본점 또는 주사무소를 둔 법인(국내에 사업의 실질적 관리장소가 소재하지 아니하는 경우에 한한다)을 말한다. 제67조(소득처분) 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
1. 다음 각목에 규정하는 소득으로서 소득세법 제16조제1항 에 규정하는 이자소득(동항제8호의 소득을 제외한다) 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.
2. 내국법인 또는 법인으로 보는 단체 기타 국내로부터 지급받는 소득세법 제17조제1항 에 규정하는 배당소득(동항제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다) 및 국제조세조정에 관한 법률 제9조 및 제14조의 규정에 의하여 배당으로 처분된 금액 제94조(외국법인의 국내사업장) ②제1항에 규정하는 국내사업장에는 다음 각호의 1에 해당하는 장소를 포함하는 것으로 한다.
(5) 법인세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것) 제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. (단서 및 각목 생략)
3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것
1. 제93조 제4호 및 제5호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 2
2. 제93조 제6호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 20 3.제93조 제1호·제2호·제9호 및 제11호의 규정에 따른 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 20.다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가·지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 14로 한다.
(6) 조세특례제한법(2010.3.31. 법률 제10220호로 개정되기 전의 것) 제21조(국제금융거래에 따른 이자소득 등에 대한 법인세 등의 면제) ① 다음 각 호의 어느 하나의 소득을 받는 자(거주자와 내국법인은 제외한다)에 대해서는 소득세 또는 법인세를 면제한다. 2.외국환거래법에 따른 외국환업무취급기관이 같은 법에서 정하는 바에 따라외국금융기관으로부터 차입하여 외화로 상환하여야 할 외화채무에 대하여 지급하는 이자 및 수수료
(1) 처분청은 청구법인에 대한 세무조사를 실시하여 국조법에 따라 쟁점금액(OOO배당으로 소득처분하여 2011.7.18. 청구법인에게 소득금액변동통지하였고, 이에 청구법인은 10%의 세율을 적용하여 원천소득세 2010사업연도분 OOO자진 신고·납부하였다.
(2) 청구주장을 살펴보면, (가) 먼저 청구법인은 외국법인의 국내원천소득의 구분은 법인세법제93조의 규정에 불구하고 조세조약이 우선 적용되고, 한·싱가폴 조세조약에 따라 쟁점금액은 이자소득에 해당하므로 소득금액변동통지 처분은 부당하다고 주장하나, 국조법 제14조 및 같은 법 시행령 제25조 제5항에서 외국법인의 국내사업장의 차입금 중 국외지배주주(본점)로부터 차입한 금액이 그 국외지배주주가 주식 등으로 출자한 출자지분의 6배(금융업의 경우)를 초과하는 경우 그 초과분에 대한 지급이자 및 할인료는 법인세법제67조의 규정에 의한 배당으로 처분된 것으로 보도록 규정하고 있는 바, 이에 따라 처분청이 쟁점금액을 배당으로 소득처분하여 청구법인에게 한 소득금액변동통지는 위법하다고 볼 수 없고, 처분청과 청구법인이 이 건 심판청구의 대상이 된 소득금액변동통지 처분과 관련하여 국내세법과 한·싱가폴 조세조약의 우선적용, 쟁점금액의 한·싱가폴 조세조약상의 소득구분 및 제한세율 적용 등을 다투고 있기는 하나, 처분청은 배당으로 소득금액변동통지만 하였을 뿐 쟁점금액의 한·싱가폴 조세조약상의 취급에 관하여 직접적·공식적으로 청구법인에게 어떠한 조치를 한 사실이 있다고 보기 어렵고, 청구법인이 스스로 제한세율 10%(한·싱가폴 조세조약상 소득구분을 배당으로 하는 경우에도 청구법인의 경우 쟁점금액에 대한 세율은 10%이다)를 적용하여 원천징수의무를 이행하였으므로 국내세법과한·싱가폴 조세조약의 우선적용, 쟁점금액의 한·싱가폴 조세조약상의소득구분 및 제한세율 적용 등에 관한 청구법인의 주장은 이유없다. (나) 다음으로 청구법인은 쟁점금액은 한·싱가폴 조세조약에 따라 이자소득으로 분류되고, 동 이자소득은 조특법 제21조에 따라 법인세가 면제되므로 소득금액변동통지는 잘못이라고 주장하나, 처분청 의견처럼 국조법 제14조의 과소자본세제와 조특법 제21조의 입법취지가 서로 다르고, 조특법 제21조는 외국환업무취급기관이 외국금융기관에 지급한 경우에 일반적으로 적용되는 반면, 국조법 제14조는 그러한 거래 중 지급상대방이 외국지배주주로서 출자지분의 6배를 초과하는 이자의 경우에만 예외적·한정적으로 적용되는 점을 감안하면 국조법 제14조가 조특법 제21조에 대하여 우선적용되는 특별법적 지위에 있다고 볼 수 있으며, 청구주장을 받아들일 경우 외국환업무취급기관으로 등록한 금융기관의 경우 과소자본세제의 제약을 받지 아니하게 되어 과소자본세제가 형해화될 수 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다. (다) 청구법인은 또한 하나의 실체를 이루고 있는 본점과 지점간에는 법리상으로 배당이라는 의미가 성립하지 아니한다고 주장하나, 국제간 거래에 있어 과소자본투자를 통한 조세회피를 방지하기 위하여 국조법 제14조에서 특별히 본지점간의 이자지급을 배당으로 소득처분하도록 규정하였으므로 청구주장을 받아들이기 어렵고, 청구법인은 법인세법 시행령제106조 제1항 제3호 차목에 의하면 외국법인 국내사업장의 각 사업연도 법인세 소득금액 계산시 익금에 산입한 금액이 동 외국법인의 본점에 귀속되는 소득은 기타사외유출로 소득처분하도록 규정하고 있으므로 쟁점금액을 배당으로 소득처분함은 부당하다는 취지로도 주장하나, 국조법 제3조에서 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 국조법을 적용하도록 규정하고 있으므로 청구주장은 이유없으며, 쟁점금액에 대한 원천세 부과는 사실상 지점세에 해당하고 과소자본세제의 적용은 과세형평에도 어긋난다고 주장하나, 본점으로부터의 과도한 차입의존 등의 일정요건을 충족한 경우에만 조세회피 방지를 위하여 그 초과 지급한 이자를 배당으로 소득처분하는 것이므로 과소자본세제는 일반적인 의미의 지점세와는 그 성격이 다르고, 국조법 제14조의 과소자본세제로 인하여 청구법인이 원천세를 납부하게 되는 등 불이익을 입었다 하여 곧바로 과세형평에 어긋난다고 보기도 어려우므로 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.