청구법인은 부가가치세가 면제되는 도서와 함께 학원운영시스템 등을 공부방사업자에게 제공하고 있어 매월 지급받는 대가에 가맹비 또는 시스템사용료 성격의 대가가 포함되어 있는 것임
청구법인은 부가가치세가 면제되는 도서와 함께 학원운영시스템 등을 공부방사업자에게 제공하고 있어 매월 지급받는 대가에 가맹비 또는 시스템사용료 성격의 대가가 포함되어 있는 것임
1. OOO세무서장이 2010.10.13. 청구법인에게 한 법인세 2005사업연도 OOO원, 2006사업연도 OOO원, 2007사업연도 OOO원, 2008사업연도 OOO원의 부과처분은 청구법인과 주식회사 OOO간 거래분에 대하여 부당행위계산 부인한 금액을 각 사업연도의 소득금액에서 제외하고 과세표준과 세액을 경정하고,
2. 부가가치세 2005년 제1기 221,821,180원, 2005년 제2기 OOO원, 2006년 제1기 OOO원, 2006년 제2기 OOO원, 2007년 제1기 OOO원, 2008년 제1기 OOO원, 2008년 제2기 OOO원의 부과처분은 청구법인이 공부방사업자에게 온라인으로 제공한 일일학습지 공급가액을 재조사하여 해당가액을 과세표준에서 차감하여 세액을 경정하며,
3. 나머지 심판청구는 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 인쇄용지를 구입함에 있어서 OOO를 설립하기 이전부터 제지 도매상을 통하여 인쇄용지를 구입하여 왔으므로, 제지사가 아닌 도매상으로부터 인쇄용지를 구입하였다고 하여 조세회피 목적의 행위의 부당성이 있다고 할 수 없다. 청구법인은 OOO로부터 인쇄용지를 구입함에 있어서 다른 도매상과 차별없이 적정한 시가로 인쇄용지를 구입하여 왔으며, 청구법인이 타 도매상과 거래한 내역과 비교하여 보면, OOO와 타 도매상으로부터의 구입가격간에 어떠한 차이도 존재하지 않고, OOO의 이익률이 타 도매상에 비해 오히려 낮으므로 청구법인이 우회적으로 OOO에게 일정한 이익을 분여하였다고 볼 수 없다. OOO는 2004.7.1. 설립 이후 현재까지 정상적인 용지구매 업무, 인쇄부자재 구매업무를 영위하고 있으며, 청구법인이 제출한 발주서만 수정하는 업무를 수행하는 것이 아니라, 수많은 제지사를 섭외하고 관리함으로써 용지수급이 원활히 진행될 수 있도록 하는 업무를 수행하는 독자적인 회사에 해당하며, 청구법인뿐만 아니라 다른 회사에게도 상품을 공급하여 왔고, 그 판매비율 역시 점차 증가하고 있는 등 청구법인만을 위하여 설립된 회사가 아니다. 청구법인은 OOO를 설립한 후 교섭력(Bargaining Power)을 증진시켜 용지의 거래단가를 인하시키고, 용지구매와 관련된 인력을 절감한 것에 불과할 뿐, 조세회피 목적으로 OOO를 설립한 것이 아니며, 처분청이 분여이익 산정시 청구법인의 매입가액에서 OOO의 매입가격을 차감한 금액에 OOO의 인건비 등 판매관리비를 차감하여 분여이익을 계산한 것은 청구법인이 OOO와의 거래를 통하여 얻는 효익 자체를 부인함과 동시에 OOO가 청구법인을 위하여 수행하고 있는 업무의 부가가치를 전혀 인정하지 않고 있어 타당하지 아니하다.
(2) 청구법인과 공부방사업자는 가맹계약에 따라 계약체결 시점에 별도의 가맹비를 수수하기로 되어있고, 그 이후에는 가맹비를 추가하여 수수한다는 계약이 존재하지 않음에도 불구하고 처분청이 임의적으로 대가를 구분하여 수수대가에 가맹비가 포함되어 있다고 주장하는 것은 근거과세 원칙상 타당하지 않다. 청구법인은 프랜차이즈사업과 관련한 가맹비(가맹계약 체결시 OOO원)에 대하여는 이에 따른 부가가치세를 성실히 납부하였고, 청구법인이 공부방사업자로부터 매월 수취하는 금액은 청구법인이 공부방사업자에게 제공하는 도서[학습교재(기본인쇄교재+온라인교재)]에 대한 대금에 불과할 뿐, 처분청이 주장하는 가맹비에 해당하지 않는다. 청구법인과 공부방사업자간의 주된 거래는 학습교재(기본인쇄교재 및 온라인교재)의 공급이며, 처분청이 주장하는 오답관리시스템 및 진도관리 등은 청구법인이 공부방사업자를 통해 개별회원들에게 회원 자신에게 최적화된 학습지를 제공하기 위하여 여러가지 정보를 수집하는 하나의 활동에 불과할 뿐이므로, 이는 주된 거래인 학습교재의 제공을 위해 부수적으로 제공하는 용역에 불과하므로 이러한 서비스의 제공을 주된 거래로 볼 수 없다. 처분청은 청구법인이 공부방사업자에게 제공하는 기본인쇄교재 중 월기본교재의 가격을 OOO원으로 측정하였으나, 이는 잘못된 사실관계에 기인한 것으로서 청구법인이 공부방사업자에게 매달 제공하고 있는 기본인쇄교재의 시중가격은 대략 OOO원 정도에 해당하며, 다만 회원이 분실하는 경우 회원들에게 추가로 지급하기 위하여 공부방사업자가 별도로 청구법인에게 주문을 한 후 구입하는 추가물량의 가격이OOO원에 해당할 뿐이며, 서울특별시 교육청의 학원수강료 조회 사이트에서 제공하는 교재비 항목의 경우에도 1개월 학습지의 교재대금이 OOO원에서 OOO원 사이로 책정되어 있는 바, 이를OOO원으로 한정할 아무런 이유가 없고, 청구법인과 공부방사업자 간의 주된 거래에 따라 제공된 재화에는 기본인쇄교재 뿐만 아니라 온라인 교재도 포함되어 있음이 명백함에도 아무런 합리적인 이유없이 온라인 교재를 제외한 후 상품의 대가를 OOO원으로 한정하는 것은 타당하지 않다.
(3) 청구법인이 ‘OOO 학력평가’ 시험응시자로부터 수령하는 응시료는 시험지 출제비와 인쇄비 및 채점료가 주요대가이며, 그 외의 대가는 학력평가 개최와 관련하여 발생된 필요경비를 보전하기 위한 실비변상적 금액이므로 응시료 전체는 부가가치세 면세에 해당하고, 청구법인이 출제하고 인쇄한 시험지를 응시자가 대가를 지급하고 구입하여 문제를 풀고 답안지를 제출하면 청구법인이 응시자의 답안을 채점하여 점수, 응시자간 석차 등을 제공하는 것으로써 그 형태는 기존 심판결정사례(국심 2002서1512, 2002.8.30.)와 차이가 없다. 청구법인의 ‘OOO 학력평가’ 개최는 별도의 자격 등을 인증하기 위한 것이 아니라 학생들로 하여금 인지도를 향상시켜 청구법인이 출판하고 있는 도서의 판매를 증진시킬 목적에서 수행하고 있는 일종의 광고활동이므로 면세재화인 도서의 부수적 용역공급으로 면세에 해당한다. 처분청이 제시하고 있는 TOEIC 등 사례는 국외에서 시험지 제작이 완료된 이후에 국내기관에서는 시험문제 출제와는 무관하게 시험 관리용역을 제공하는 경우에 대한 사례이므로 이 건과는 차이가 있다.
(1) 청구법인이 인쇄용지 매입을 OOO를 통하지 않고 직접 제지사 등으로부터 매입시 OOO의 제지사 매입가격과 동일한 가격으로 매입할 수 있는 정황 증거로는, 청구법인과 OOO의 용지거래계약서에서 청구법인과 제지사간에 직접거래를 할 수 있도록 약정되어 있으며, OOO와 제지사간 매입단가 결정시 청구법인의 경영기획실에서 주관하여 비공개 입찰 받아 단가를 결정하였고, OOO의 매입단가 조정 및 청구법인과의 매출단가 조정시 청구법인의 대표자 및 감사실의 결재를 받고 있는 등 청구법인이 용지를 직접 매입하여도 매입단가가 변동될 이유가 없다. OOO는 용지매출 중 95.3%가 청구법인에 대한 매출이고, 청구법인이 OOO로부터의 용지매입과 OOO가 제지사로부터의 용지매입이 실시간으로 동시에 이루어지므로 OOO와 제지사간 거래가격이 특수 관계자가 아닌 제3자간 거래에 해당되어 OOO의 제지사 매입가격은 청구법인의 용지매입 시가에 해당한다. 인쇄용지 시장의 특성상 대부분의 출판사(교학사, 지학사, 두산동아 등)가 제지사와 직거래를 하고 있으며, OOO는 청구법인의 발주요구에 따라 제지사로부터 구입한 인쇄용지를 단순히 유통만 하면 되어 실무직원 2명이 2008년 기준 용지매출액 OOO 원을 달성하는 등 여러 정황으로 보아 청구법인이 OOO의 매입가격으로 제지사로부터 직접 용지를 매입할 수 있어 동 가격은 청구법인의 입장에서 보면 OOO와 제지사간의 제3자간 거래로 법인세법 시행령제89조의 시가에 해당한다. 청구법인이 OOO 직원 2명만 채용하여 제지사로부터 용지를 직접 매입하면 최소한OOO 원(OOO 2004～2009년 당기순이익)이라는 거액의 중간 유통마진을 절약할 수 있으나, 아무런 합리적 사유도 없이 인쇄용지를 청구법인 대표자인 최OOO의 자녀가 지분 100% 소유한 특수 관계자인 OOO를 통하여 우회적으로 고가 매입하여 이익 분여하였고, OOO는 분여받은 이익의 93.2%인 OOO원을 최OOO의 자녀에게 배당하였는바, 위와 같은 거래에 대하여 부당행위계산부인을 적용하지 않는다면, 증여세 없이 자녀에게 변칙 증여할 수 있게 된다.
(2) 청구법인의 해법공부방 영업 형태를 살펴보면, 청구법인이 지사를 통하여 공부방사업자를 모집하고, 공부방사업자가 회원을 모집하여 그 회원들에게 수학에 대한 교육용역을 제공할 수 있도록 상호, OOO시스템 및 운영노하우를 제공하고 회원으로부터 공부방사업자가 받는 교육용역에 대한 대가의 일정률을 청구법인이 매월 수취하고, 이를 또 공부방사업자 모집 및 관리를 하는 지사에 일정률에 상당하는 금액을 지급하고 있는 일련의 영업행태가 프랜차이즈 가맹본부 사업자에 해당한다. 가맹사업거래의 공정화에 관한 법률에서도 가맹점사업자가 사업을 영위하기 위하여 가맹본부로부터 공급받는 상품·원재료·부재료·정착물·설비·자재의 가격에 대하여 적정한 도매가격을 초과하는 금액을 가맹비로 정의하고 있다. 청구법인의 온라인 일일평가지는 청구법인이 운영하는 OOO시스템의 일부로서 OOO시스템에서 제공하는 회원관리, 오답관리, 수준별 1:1 온라인 일일평가지를 출력하여 회원에게 제공 등 동 시스템의 기능이나 특성을 활용하여 모집된 회원에 수학문제 풀이 등 교육용역을 제공하고 있는 바, 이에 대한 대가는 프랜차이즈 가맹비 또는 시스템이용료에 해당하고, 온라인 일일평가지는 별도로 독립된 용역을 제공하는 것이 아니라, 공부방 프랜차이즈 가맹사업의 부수 용역에 해당하여 부가가치세 과세대상이므로, 굳이 온라인 일일평가지 가격을 별도로 구분하여 산정할 필요가 없기에 청구법인의 주장은 설득력이 없다. 월기본교재 권당 OOO원(분기교재는 약OOO원)은 청구법인과 공부방사업자간에 거래되는 제3자간 거래이고, 제작원가가 2007년 OOO원, 2008년 OOO원에 불과하며, 이와 비슷한 오프라인 교재인 청구법인의 ‘OOO’의 도매상 납품가격과 유사한 가격이므로 청구법인의 주장은 일리가 없다. 따라서, 청구법인이 가맹점사업자로서 공부방사업자에게 상호 및 OOO시스템, 운영노하우, 기본인쇄교재 등을 제공하고 공부방사 업자로부터 매월 받는 대가는 프랜차이즈 가맹점 사업의 재화 및 용역 공급으로 부가가치세 과세대상이고, 동 대가 중 경제적 합리성에 의하여 독립적으로 공급하였다고 판단할 수 있는 기본인쇄교재의 적정가액을 차감한 금액을 부가가치세 과세대상으로 본 처분은 정당하다.
(3) 청구법인이 개최하는 ‘OOO 학력평가’는 한국학력평가인증연구소 주관으로 동아일보사와 청구법인이 공동으로 주최하며, 인터넷 및 신문광고 등을 통하여 전국단위로 응시자를 모집하고, 학교 등 일정한 장소에서 감독관의 감독 하에 시험에 응시하여 시험지를 제공하여, 시험성적 및 분석 자료를 응시자에게 제공하며, 추가로 성적우수자에 대하여는 개인 및 기관에 대하여 별도 포상을 하고 있어 일정한 기준과 절차에 따라 수학의 학력 정도를 불특정 다수인을 상대로 평가하여 별도의 독립된 시험용역을 제공하므로 ‘OOO학력평가’ 개최가 주된 용역이고 시험지 제공은 시험용역에 따른 부수된 재화의 공급에 해당한다. 따라서, ‘OOO 학력평가’에 따른 공급은 청구법인이 출판하고 있는 도서의 부수적 용역 공급이 아닌 별도의 용역의 공급으로 국내에서 시행되는 TOEIC, TOEFL, 한자능력시험과 같이 부가가치세 과세대상에 해당한다.
① 청구법인이 특수 관계자인 OOO로부터 인쇄용지를 매입한 거래에 대하여 고가매입으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용할 수 있는 지 여부
② 청구법인이 공부방사업자로부터 매월 수령한 대가 중 기본인쇄교재의 적정도매가를 초과하는 금액을 부가가치세 과세대상인 가맹비 및 시스템사용료로 볼 수 있는 지 여부
③ ‘OOO 학력평가’와 관련하여 시험응시자로부터 받은 대가가 부가가치세 과세대상에 해당하는 지 여부
(1) 쟁점①에 대하여 본다. (가) 청구법인과 OOO간 거래가 부당행위대상인지 여부에 대한 처분청 조사내역은 다음과 같다.
① 청구법인은 최OOO이 지분 93.44%를 소유하고 있으며, OOO는 최OOO의 자녀가 지분을 100% 소유하고 있으므로 청구법인과 OOO는 법인세법 시행령제87조 제1항 제4호에 따라 특수관계자에 해당하는 것으로 나타나고, OOO는 청구법인의 대주주인 최OOO이 2004.7.1. 설립 후 보유주식 전량은 자녀에게 증여한 사실이 있으며, OOO는 2004년부터 2009년까지 당기순이익의 93.2%인 OOO원을 배당한 사실이 나타난다.
② 처분청의 OOO의 용지관련 영업이익 산출 내역은 다음과 같다. (OO: O) O OOOOO OOOOO: OOOOOOOO OO OOO O OO OOO OO OOO: OOOO OOOOOO OO OOO O OOOOO: OOOOO OOOOOO OO OOOO OO O OO OOOO OOOO OOOOOO OOOO OOOOO OO (나) 처분청은 OOO의 대표로 재직한 최OOO의 친조카 및 조카사위로 관계회사에 근무하고 있는 등 실제적인 매입단가 결정은 청구법인의 영향력 아래에 있기에 청구법인이 직접 제지사와 거래하여도 매입단가가 변경될 이유가 없다고 주장하고 있으며, 청구법인이 OOO 설립 이전에 거래한 주식회사 OOO이라 한다)은 2001.4.1. 청구법인의 대표자 최OOO의 조카사위인 김OOO이 설립한 회사로 청구법인이 OOO으로부터 용지매입 단가는 청구법인이 기존의 제지사 매입가격과 동일한 가격으로 납품 받았고, OOO 설립 이전에는 청구법인이 직접 제지사와 직거래를 하다가 조카사위인 김OOO을 밀어주기 위하여 OOO으로부터 용지를 매입하였는바, 이는 사실상 특수관계자간 거래이며, 타도매상의 이익률이 8%라는 것은 이 또한 대부분의 출판사가 제지사와 직거래를 하는 용지시장 특성상 청구법인이 제지사와 직거래를 하면 OOO로부터의 용지매입가 보다 낮은 가격으로 매입할 수 있다는 사실을 확인할 수 있는 자료이므로 청구법인의 이익률을 타도매상과 단순 비교하여 부당한 이익을 분여하지 않았다는 청구법인의 주장은 설득력이 없다고 주장하고 있다. (다) 청구법인은 OOO에 부당하게 이익을 분여한 사실이 없다고 주장하면서 다음과 같은 자료를 제시하고 있다.
① 청구법인은 OOO의 설립이전에도 제지사가 아닌 도매상으로부터 필요한 인쇄용지 전부를 구입하여 왔다. OOOO OOOO OO (OO: OOO)
② 국내 출판사의 용지구매현황을 살펴보면 대부분의 출판사는 제지사와 직거래를 통해 용지를 구매하는 경우보다 도매상과 거래하는 경우가 훨씬 많다고 주장하면서 타 출판사의 지류 매입 거래형태자료를 제출하였다.
③ 청구법인은 OOO로부터 인쇄용지를 구입함에 있어서 다른 도매상과 차별 없이 적정한 시가로 인쇄용지를 구입하여 왔으며, 청구법인이 다른 도매상과 거래한 내역을 비교하여 보면, OOO와 타 도매상으로부터의 구입가격간에 어떠한 차이가 존재하지 않는다. OOOO OOO OOOO OOO OOOO (OO: OO)
④ OOO가 청구법인에게 인쇄용지를 공급함으로써 얻게 되는 조사대상기간 이익률이 타 도매상 또는 유사 지류도매상에 비해 오히려 낮으므로 청구법인이 우회적으로 OOO에게 일정한 이익을 분여하였다고 볼 수도 없다고 주장하면서 타 지류 도매상의 이익률 자료와 유사 지류도매상에 대한 이익률자료(KISLINE 분석자료)를 제출하였다.
⑤ OOO는 도관회사가 아니며, 5명의 임직원이 업무를 수행(2011년 말 현재 22명)하고 있고, 일반적인 도매상으로서 청구법인뿐만 아니라 다른 회사에게도 물품을 공급하여 왔으며, 그 판매비율 역시 점차 증가하고 있는 등 청구법인만을 위하여 설립된 회사가 아니고, OOO는 특수 관계자가 아닌 자와의 거래가 꾸준히 증가하고 있는 등 도매상으로서의 역할을 수행하고 있다고 주장하면서 OOO의 매출구조 현황을 제출하였다.
⑥ OOO는 이 건 청구일 현재 용지구매업무 이외에 인쇄부자재 구매업무 등을 영위하고 있고, OOO공장에서 CD를 생산하여 시중에 공급하고 있는 등 점차 업무영역을 확장하면서 독자적으로 회사의 규모를 점점 키워가고 있다.
⑦ OOO 용지 단가 결정 기안문 등에서의 청구법인의 회장 및 감사의 결재는 협조결재이며, OOO 뿐만 아니라 모든 계열사의 서류에 동일하게 적용되는 것이고, 그룹 통제 측면에서 수행되는 업무처리이므로 처분청의 주장처럼 OOO의 실체를 부인하는데 이용되어서는 안 된다고 주장하면서 관계회사 지출결의서 등을 제출하였다. (라) 살피건대, 처분청은 청구법인이 특수 관계자인 OOO로부터 인쇄용지를 매입한 것에 대하여 OOO가 매입한 가액을 시가로 보고, 청구법인이 OOO에 지불한 가액과 시가와의 차액에서 OOO의 용지관련 판매관리비를 차감한 영업이익상당액을 청구법인이 OOO에 부당하게 이익을 분여한 것으로 보아 부당행위계산 부인대상으로 보아 이 건 과세 처분하였으나, 청구법인이 제지사와 직접 거래하다가 특수 관계자인 OOO를 개입하여 거래한 것이 아니라 타 도매상과 거래하다가 OOO로 구입처가 변경된 점, OOO는 청구법인과의 거래만을 위하여 설립된 명목상의 법인이 아니라 인적 물적시설을 갖추고 다른 업체에도 물품을 공급하고 있는 점, 청구법인이 OOO로부터 구입한 용지가격이 다른 구입처에 비하여 비슷하거나 낮은 것으로 나타나고, OOO의 이익률이 일반적인 지류도매상의 이익률과 비교하여 볼 때 큰 차이가 없는 점, OOO가 청구법인을 위하여 수행하고 있는 업무의 부가가치를 전혀 인정하지 않고 제지사가 OOO에게 공급한 가액을 시가로 보는 것은 무리가 있는 점 등을 종합하여 볼 때, 처분청이 청구법인과 OOO간 거래분에 대하여 고가매입으로 보아 부당행위계산 부인하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(2) 쟁점②에 대하여 본다. (가) 청구법인은 공부방사업자와 가맹점계약을 체결하고, 최초 계약시 공부방으로부터 가맹비(OOO원, 신입교육비 및 초도물품비 포함) 및 보증금(OOO원, 보증보험 가능)을 수령하며, 그 대가로 공부방사업자를 대상으로 운영에 필요한 교육을 실시하고 전시용 책자, 현판, 홍보물, 입회원서, 바인더 등의 초도물품을 제공하는 것으로 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 나타난다. (나) 청구법인은 인터넷을 통해 본사서버에 구축된 학원운영시스템을 공부방사업자에게 제공하고, 공부방사업자는 청구법인으로부터 기본인쇄교재(월별 1권, 분기별 1권)와 월 70쪽 가량(1일 3쪽)의 회원 수준별 일일평가지를 온라인으로 제공받아 이를 출력하여 공부방에서 학생들에게 배포하여 수업을 실시하며, 공부방사업자는 매월 수강생 1인당 약OOO원을 기준으로 일정액(16%∼30%를 수강생 인원에 따라 비례하여 체감한 가액)을 교재비 명목으로 청구법인에게 지급하는 것으로 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 나타난다. (다) 처분청은 가맹점사업자가 청구법인으로부터 추가로 도서를 공급받기를 원할 경우, 월기본교재는 OOO원, 분기교재는 약OOO원을 청구법인에게 지급하므로 동 가액을 청구법인과 가맹점사업자 사이의 적정도매가격으로 보고, 가맹점사업자가 청구법인에 납부하는 월회비 중 적정도매가격을 초과하는 부분을 부가가치세가 과세되는 ‘가맹비 및 시스템사용료’로 보았음이 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 나타난다. (라) 청구법인과 가맹점간의 가맹약정서에는 가맹점 계약과 동시에 공부방사업자는 계약과 동시에 OOO원의 보증금과 OOO원의 가맹비를 청구법인에게 납부하여야 하며, 공부방사업자는 청구법인이 별도로 정한 교재공급가에 상응한 대금을 지정된 계좌에 현금입금 완료하여야 한다고 기재되어 있다. (마) 청구법인은 청구법인이 공부방사업자에게 매달 제공하고 있는 기본인쇄교재의 시중가격은 약OOO원 정도에 해당한다고 주장하면서 아래와 같은 주장과 근거를 제출하였다.
① 청구법인은 서울특별시 교육청의 학원수강료 조회 사이트에서 제공하는 교재비 항목의 경우에도 1개월 학습지의 교재대금이 OOO원에서 OOO원 사이로 책정되어 있는 바, 이를 OOO원으로 한정할 아무런 이유가 없다고 주장하면서 인터넷 조회내역을 제출하였다.
② 일반적으로 서적도매상을 통해 제공되는 일반교재와 공부방사업자를 통해 제공되는 기본인쇄교재는 그 유통경로가 상이하므로 출고가 그 자체가 다르며, 유사한 유통경로를 가지고 있는 학원 출판물의 출고가와 비교하여 보면 기본인쇄교재의 대가가 적어도 OOO원 이상이 됨을 알 수 있다고 주장하면서 청구법인과 경쟁업체의 기본교재 공급가액 현황을 제출하였다.
③ 처분청이 인정한 기본인쇄교재의 가격은 학생이 분실하는 경우 학생들에게 지급하기 위하여 공부방사업자가 별도 주문을 통해 구입하는 추가물량의 가격으로 청구법인이 1차 공급시 정상가격에 의해 대가를 수취하였기 때문에 2차 공급시에는 가격을 할인하여 판매한다는 이유와 또한 교재를 분실한 학생에게 저렴한 가격으로 교재를 제공하는 특별한 경우의 공급가격으로서 유가매출비율은 전체공급수량의 2～6%에 불과하다고 주장하면서 연도별 유가매출수량 자료를 제출하였다.
④ 청구법인이 공급하는 교재의 가격은 일일학습지 공급가격과 비교하여서도 높은 가격이 아니라고 주장하면서 경쟁업체 일일학습지 공급가격 내역을 제출하였다. (바) 처분청은 청구법인이 오프라인 교재로 공급하고 있는 OOOOOO O OOO OOOOOOOO은 분량 및 내용 등이 공부방사업자에게 공급하는 교재와 유사한 교재로 도매상에게 공급하는 가격이 1권당 OOO원으로 처분청이 산정한 월기본교재의 적정도매가격과 유사하며, 제작원가가 오프라인 교재보다 낮게 나타나고 있다고 주장하면서 ‘일반교재의 대 서적도매상 연도별 출고가’와 ‘사업단별 교재가 내역 및 OOO 제조원가 명세’를 제시하고 있다. (사) 처분청은 온라인 교재의 경우, 부가가치세 면세적용을 받으려면 부가가치세법 시행규칙제11조 및 전자출판물에 대한 부가가치세 면세 대상 기준 고시에서 규정하는 ‘전자출판물’ 에 해당되는지 여부를 문화체육관광부 산하 사단법인 한국저작출판협회에 승인을 얻어야 하나, 사단법인 한국저작출판협회에 승인 받은 사실이 없으므로 부가가치세가 면세되는 전자출판물에 해당하지 않는다고 주장하고 있으며, 이에 대하여 청구법인은 ‘OOO’ 교재에 대하여 2007.8.30. 전자출판물로 인증받은 사실이 있으며, 이후 재인증절차를 받은 사실은 없으나, 청구법인은 DB특성상 항시 내용이 수정․보완될 수 있다는 사실을 알았으면서도 인증 이후 재인증을 받지 않은 것은 규정에 어긋나지만 문제 DB를 전자출판물로 볼 수 있다는 사실에는 변하지 않는다고 사단법인 한국저작출판협회는 해석하고 있다고 주장하면서 관련 공문서 사본 등을 제출하였다. (아) 살피건대, 청구법인은 공부방사업자로부터 매월 지급받은 대가가 공부방사업자에게 기본인쇄교재와 온라인교재를 공급하고 받은 대가로 도서공급에 따른 대가로 보아야 한다고 주장하고 있으며, 이에 대하여 처분청은 기본인쇄교재비의 적정도매가를 초과하는 금액을 프랜차이즈 가맹비 및 시스템사용료의 대가로 보아 이 건 부가가치세를 과세하였는바, 청구법인은 부가가치세가 면제되는 월기본교재 등 도서와 함께 학원운영시스템 등을 공부방사업자에게 제공하고 있어 가맹비 또는 시스템사용료 성격의 대가가 포함되어 있는 것으로 판단되며, 처분청이 산정한 기본인쇄교재의 적정도매가격은 청구법인이 동 교재를 공부방사업자에게 추가로 공급할 경우 지급받는 대가에 해당하는 등 적정한 가액으로 보여진다. 다만, 처분청은 청구법인이 공부방사업자에게 온라인으로 제공한 일일평가지에 대한 가액을 부가가치세 과세표준에서 제외하지 아니하였는바, 청구법인이 공부방사업자에게 온라인으로 제공한 일일평가지는 전자적 매체에 수록되어 컴퓨터 등 전자장치를 이용하여 그 내용을 보고 듣고 읽을 수 있는 것으로서 부가가치세법 시행령제32조 제5항에 따른 전자출판물에 해당하는 것으로 보여지므로 청구법인이 공부방사업자에게 온라인으로 공급한 일일평가지의 공급가액을 처분청이 재조사하여 해당금액을 부가가치세 과세표준에서 차감하여 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
(3) 쟁점③에 대하여 본다. (가) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 청구법인이 개최하는 OOO 학력평가’는 한국학력평가인증연구소 주관으로 동아일보사와 청구법인이 공동으로 주최하며, 인터넷 및 신문광고 등을 통하여 전국단위로 응시자를 모집하고, 학교 등 일정한 장소에서 감독관의 감독 하에서 시험에 응시하게 하여 시험지를 제공하며, 시험 성적 및 분석자료를 응시자에게 제공하고, 추가로 성적우수자에 대하여는 개인 및 기관에 대하여 별도 포상하는 것으로 나타난다. (나) 청구법인이 실시한 2007년 ‘OOO 학력평가’의 경우 청구법인이 특정 고사장을 임차하여 배정한 후, 특정일시에 전국적으로 동시에 시험을 실시하고, ‘학력평가분석표’를 토대로 전국석차 및 단원별 성취도 등 평가결과 종합분석자료를 응시자들에게 제공하며, 응시자 1인당 참가비 OOO원을 수령한 것으로 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하여 나타난다. (다) 처분청은 청구법인의 ‘OOO 학력평가’와 관련한 비용을 분석하면, 원가의 대부분이 지사 모집대행수수료, 시상비, 신문광고비, 감독관 경비 등 학력평가 시험 개최를 위해 사용된 비용이 약 90% 정도이므로 학력평가 시험 개최가 주된 용역에 해당한다고 주장하면서 ‘시험응시료 매출 및 원가 분석’ 자료를 제출하였다. (라) 청구법인은 ‘OOO 학력평가’ 시험지 출제비와 인쇄비 및 채점료가 주요대가이므로 응시료 전체가 부가가치세 면세에 해당하며, ‘OOO 학력평가’ 개최는 별도의 자격 등을 인증하기 위한 것이 아니라 학생들로 하여금 인지도를 향상시켜 청구법인이 출판하고 있는 도서의 판매를 증진시킬 목적에서 수행하고 있는 일종의 광고활동이므로 면세재화인 도서의 부수적 용역공급에 해당한다고 주장하면서 OOO 학력평가와 관련한 연도별 손익집계와 수학교재 판매현황을 제출하였다. (마) 청구법인은 ‘OOO 학력평가’와 관련한 매출액에 대하여 2009년 제1기 부가가치세 신고분부터 부가가치세 과세매출로 신고하고 있는 것으로 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 나타난다. (바) 살피건대, 청구법인은 청구법인이 ‘OOO 학력평가’와 관련하여 시험응시자로부터 수령하는 응시료는 시험지 출제비와 인쇄비 및 채점료가 주요대가이며, 그 외의 대가는 학력평가 개최와 관련하여 발생된 필요경비를 보전하기 위한 실비변상적 금액이므로 응시료 전체는 부가가치세가 면세되는 공급에 대한 대가로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 청구법인이 실시하는 ‘OOO학력평가’는 청구법인이 시험장소를 임차하여 시험관리를 수행하고 있으며, 원가의 대부분이 시험 개최를 위해 사용된 비용으로 나타나고 있는 점, 청구법인은 ‘OOO 학력평가’와 관련한 매출액에 대하여 2009년 제1기 부가가치세 신고분부터 부가가치세 과세매출로 신고하고 있는 점 등을 종합하여 볼 때, 주된 공급이 면세재화인 시험지 공급이라는 청구법인의 주장은 이를 인정하기 어려운 것으로 판단된다. 따라서, 청구법인이 ‘OOO 학력평가’를 시행하고, 시험응시자로부터 받은 응시료 매출금액을 부가가치세 과세대상으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.