1주택과 1조합원입주권을 소유한 상태에서 조합원입주권이 주택으로 완성된 날로부터 2년이 경과 후 이사하고 1주택을 양도한 것은 1세대 1주택 비과세대상이 아님.

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 ○○○를 2001.12.17. 취득하여 거주하다가 재건축아파트인 ○○○(이하 “쟁점2주택”이라 한다)의 조합원입주권을 2006.3월에 취득하였으며, 이후 동 주택이 완공되어 2007.11.30. ○○구청장으로부터 사용승인을 받고 2007.12.

27. 청구인 명의로 소유권보존등기가 되었는바, 청구인은 쟁점1주택을 2009.12.24. 1,070백만원에 양도하고 이를 1세대 1주택으로 보아 9억원 이하의 금액에 대하여 양도소득세 비과세 규정을 적용하여 예정신고하였다.

• 나. 처분청은 쟁점1주택의 양도일(2009.12.24.)이 쟁점2주택의 취득일(사용승인일: 2007.11.30.)로 부터 2년이 경과하였다는 이유로 비과세 적용을 배제하고 2010.8.6. 청구인에게 2009년 귀속 양도소득세 203,327,780원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2010.10.25. 이의신청을 거쳐 2011.1.3. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 소득세법 시행령제156조의2 제4항 제1호에 의하면, 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우, 조합원입주권의 주택이 완성된 후 2년이내 그 주택으로 세대전원이 이사하여 1년이상 거주하고, 종전 주택을 양도하는 경우에는 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하는 것이며, 이 경우 기획재정부령이 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우도 포함되는 것인바, 청구인은 2001.12.17. 쟁점1주택을 취득하여 거주하다가 2006.3월 재개발아파트인 쟁점2주택의 조합원입주권을 취득하였으며, 이후 쟁점2주택이 완공되어 2007.11.30. 사용승인을 받고 2007.12.27. 청구인 명의로 소유권보존등기가 되었으나, 쟁점1주택이 매매되지 아니하여 쟁점2주택에 즉시 입주를 하지 못하고 수개월동안 공가로 비워두던 중 2008.3월 장녀인 김□□가 경기도 ☆☆☆에 위치한 △△△에 진학함에 따라 사실상 이사가 불가능하게 되어 전세를 놓을 수밖에 없게 되었고, 2008.3.5. 임차인 노△△와 임대기간 2년의 임대차계약을 하였으며, 이후 2009.9.25. 당초 매매하려던 가격보다 무려 230백만원이나 낮춘 1,070백만원에 쟁점1주택을 양도하는 계약을 체결(잔금일자: 2009.12.24.)하게 되었고, 이에 따라 임차인에게 임대기간만료일(2010.3.4.)보다 2개월 먼저 비워줄 것을 부탁하였으나, 임차인은주택임대차보호법상의 의무임대기간(2년)의 규정을 들어 이를 거절함에 따라 청구인 가족은 부득이 2009.12.23.～2010.4.15. 쟁점2주택과 같은 아파트단지의 104동 301호를 월세로 임차하여 이사를 한 후 생활할 수밖에 없었고, 이후 전세기간이 만료되어 임차인이 퇴거한 2010.4.16.부터 쟁점2주택으로 이사하여 현재까지 거주하고 있다. 위와 같이 청구인은 자녀교육과주택임대차보호법상 의무임대기간(2년) 규정에 의하여 부득이 쟁점2주택의 완성일로부터 2년 이내에 쟁점2주택으로 이사하지 못하고, 쟁점1주택도 양도하지 못하였으나, 이는 소득세법 시행령제156조의2 제4항 제1호의 ‘그 밖의 부득이한 사유’에 해당하는 것이므로 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하여야 한다.

(2) 처분청은 쟁점2주택이 완성된 날을 사용승인일인 2007.11.30.로 보고 있으나, 부동산등기법등 수많은 법령에서 규정한 바와 같이 물리적으로 건물을 완공한 상태만이 아니라 소유자가 현실적으로 재산권을 행사할 수 있는 상태, 즉 소유권보존등기가 경료된 때를 실질적인 주택완성의 개념으로 보아야 할 것이고, 처분청이 사용승인일을 쟁점2주택의 완성일로 보는 것은 등기접수일을 소유권행사의 기준일로 알고 있는 일반적인 납세자의 입장에서는 과세관청에 의하여 재산권이 자의적으로 침해당하는 결과를 초래하게 된다. 따라서, 쟁점2주택의 완성일은 소유권보존등기일(2007.12.27.)로 보아야 하며, 이 경우 청구인은 2년 이내 쟁점1주택을 양도(2009.12.24.)한 것이므로 1세대 1주택에 해당한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우, 조합원입주권의 주택이 완성된 후 2년이내에 그 주택으로 세대전원이 이사하여 1년이상 거주하고, 2년이내에 종전주택을 양도하는 경우 1세대 1주택으로 보아 비과세가 적용되는 것이나, 청구인은 조합원입주권의 주택이 완성된 날로부터 2년을 경과하여 그 주택으로 이사하고 2년을 경과하여 쟁점1주택을 양도하였으므로 1세대 1주택에 해당하지 아니하는 것이며, 청구인이 부득이한 사유로 주장하는 자녀교육(고3 진학) 및주택임대차보호법상의 의무임대기간은 소득세법 시행령제156조의2 제4항 제1호에서 규정하는 부득이한 사유에 해당하지 아니하고, 또한 주택을 임대할 것인지 여부는 순수하게 주택소유자의 자유의사인 것이므로 이러한 경우까지 부득이한 사유로 볼 수는 없다.

(2) 청구인은 쟁점2주택의 완성일을 사용승인일이 아닌 등기접수일로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 소득세법 시행령제162조 제1항 제4호에 의하여 쟁점2주택과 같이 자기가 건설한 건축물의 경우 사용검사필증교부일(사용승인일)이 취득일이 되는 것이므로 청구주장을 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유한 청구인이 조합원입주권이 주택으로 완성된 날로부터 2년이 경과하여 동 주택으로 이사를 하고 1주택을 양도한 것에 대하여,

① 이는 자녀교육 및주택임대차보호법상의 의무임대기간(2년)을 준수하기 위한 것이므로 ‘부득이한 사유’로 보아 비과세 규정을 적용하여야 한다는 주장의 당부

② 조합원입주권이 주택으로 완성된 날은 사용승인일이 아니라 등기접수일로 보아야 한다는 주장의 당부

• 나. 관련법령

○ 소득세법 제89조 (비과세양도소득)

① 다음 각호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 대통령령이 정하는 1세대 1주택(가액이 대통령령이 정하는 기준을 초과하는 고가주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

② 제1항의 규정에 불구하고 동항 제3호의 규정은 대통령령이 정하는 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과도시 및 주거환경정비법제48조의 규정에 따른 관리처분계획의 인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위[동법에 따른 주택재건축사업 또는 주택재개발사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)에 한하며, 이에 부수되는 토지를 포함한다. 이하 "조합원입주권"이라 한다]를 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. 다만, 도시 및 주거환경정비법에 따른 주택재건축사업 또는 주택재개발사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

○ 소득세법 제98조 (양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

○ 소득세법 시행령 제156조의2 (주택과 조합원입주권을 소유한 경우 1세대1주택의 특례)

③ 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 조합원입주권을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(2년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령이 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

④ 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 조합원입주권을 취득한 날부터 2년이 지나 종전의 주택을 양도하는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 때에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

1. 도시 및 주거환경정비법에 따른 주택재개발사업(이하 “주택재개발사업”이라 한다) 또는 동법에 따른 주택재건축사업(이하 “주택재건축사업”이라 한다)의 관리처분계획에 따라 취득하는 주택이 완성된 후 2년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령이 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하여 1년 이상 거주할 것

2. 주택재개발사업 또는 주택재건축사업의 관리처분계획에 따라 취득하는 주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 2년 이내에 종전의 주택을 양도할 것

○ 소득세법 시행령 제162조 (양도 또는 취득의 시기)

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일

4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 사용검사필증교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

○ 소득세법 시행규칙 제75조 【주택과 조합원입주권을 소유한 경우의 경매 등으로 인한 1세대 1주택 특례의 요건】

① 영 제156조의 2 제3항에서 “2년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령이 정하는 사유에 해당하는 경우”란 조합원입주권을 취득한 날부터 2년이 되는 날 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로서 해당 각 호의 어느 하나의 방법에 따라 양도된 경우를 말한다.

1. 한국자산관리공사에 매각을 의뢰한 경우

3. 국세징수법에 따른 공매가 진행 중인 경우

○ 소득세법 시행규칙 제75조의2 【주택과 조합원입주권을 소유한 경우의 취학 등으로 인한 1세대 1주택 특례의 요건】

① 영 제156조의 2 제4항 제1호 및 제5항 제2호에서 “기획재정부령이 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유”라 함은 세대의 구성원 중 일부가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유로 다른 시(특별시와 광역시를 포함한다)ㆍ군으로 주거를 이전하는 경우(광역시지역 안에서 구지역과 읍ㆍ면지역 간에 주거를 이전하는 경우 및 지방자치법 제7조 제2항 의 규정에 따라 설치된 도농복합형태의 시지역 안에서 동지역과 읍ㆍ면지역 간에 주거를 이전하는 경우를 포함한다)를 말한다. 1.초ㆍ중등교육법에 따른 학교(유치원ㆍ초등학교 및 중학교를 제외한다) 및 고등교육법에 따른 학교에의 취학

2. 직장의 변경이나 전근 등 근무상의 형편

3. 1년 이상의 치료나 요양을 필요로 하는 질병의 치료 또는 요양

○ 주택임대차보호법 제2조 【적용범위】 이 법은 주거용 건물(이하 “주택”이라 한다)의 전부 또는 일부의 임대차에 관하여 적용한다. 그 주택의 일부가 주거외의 목적으로 사용되는 경우에도 또한 같다.

○ 주택임대차보호법 제4조 【임대차기간 등】

① 기간을 정하지 아니하거나 2년 미만으로 정한 임대차는 그 기간을 2년으로 본다. 다만, 임차인은 2년 미만으로 정한 기간이 유효함을 주장할 수 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점1주택을 2001.12.17. 취득하여 거주하고 있는 상태에서 2006.3월 재건축아파트인 쟁점2주택의 조합원입주권을 승계취득하였고, 이후 쟁점2주택이 완공되어 2007.11.30. 사용승인이 되었으며, 2009.12.24. 쟁점1주택을 1,070백만원에 양도한 사실에는 청구인과 처분청 간에 서로 다툼이 없다. (2)청구인 가족은 배우자와 자녀 3명 등 총 5명으로 구성되어 있으며, 주민등록상 거주현황은 <표1>과 같다.

(3) 쟁점①에 대하여 본다. 청구인은 쟁점2주택이 완성된 날로부터 2년이 경과하여 동 주택으로 이사를 하고 쟁점1주택을 양도하였으나, 이는 자녀교육 및주택임대차보호법상의 의무임대기간(2년)을 준수하기 위한 것이므로 이를 소득세법 시행령제156조의2 제4항 제1호에서 규정한 ‘그 밖의 부득이한 사유’로 보아 비과세 규정을 적용하여야 한다고 주장하고 있다. 살피건대, 소득세법 시행령제156조의2 제4항에 의하면, 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우로서 본 건과 같이 조합원입주권을 취득한 날부터 2년이 지나 1주택을 양도하는 경우에는, 조합원입주권의 주택이 완성된 날로부터 2년 이내에 세대전원이 이사를 하여 1년이상 거주하고, 2년 이내에 1주택을 양도하는 등의 두 가지 요건을 갖춘 때에는 이를 1세대 1주택으로 보도록 규정하고 있다. 청구인은 쟁점2주택이 완성된 날(사용승인일: 2007.11.30.)로부터 2년이 경과한 2010.4.16.에야 이사를 하게 된 사유로 자녀가 쟁점1주택이 소재한 ○○○에 진학하고, 쟁점1주택의 임차인이주택임대차보호법상의 의무임대기간(2년)을 주장한 사실 등을 제시하고 있으나, 이는 소득세법 시행령제156조의2 제4항 제1호 및 소득세법 시행규칙제75조의2 제1항에서 규정한 부득이한 사유에 해당하지 아니하는 것이므로 청구주장을 받아들일 수 없다고 판단된다. 또한, 청구인은 쟁점2주택이 완성된 날(사용승인일: 2007.11.30.)로부터 2년이 경과한 2009.12.24.에야 쟁점1주택을 양도하였는데, 위와 같은 사유는 2년 기간의 특례를 규정한 소득세법 시행규칙제75조 제1항의 요건에도 해당하지 아니한다. 따라서, 본 건의 경우 소득세법 시행령제156조의2 제4항에서 규정하는 두 가지 요건을 모두 충족하지 아니하므로 1세대 1주택 비과세 규정을 적용할 수 없다고 판단된다.

(4) 쟁점②에 대하여 본다. 청구인은 재건축아파트인 쟁점2주택의 완성일(취득일)을 사용승인일(2007.11.30.) 이 아닌 소유권보존등기일(2007.12.27.)로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 소득세법 시행령제162조 제1항 제4호에 의하면, 쟁점2주택과 같이 자기가 건설한 건축물의 경우 사용검사필증교부일(사용승인일)을 취득시기로 보는 것으로 규정하고 있으므로 청구주장을 받아들일 수 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.