증여일 이후 경영악화 등의 사유로 증여재산인 주식이 소각된 경우도 증여세 과세함

심판청구를 기각한다. 이 유

• 가. 청구인은 ○○○(이하 “청구외법인”이라 한다)의 주주이며, 2007.4월 부산지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)이 청구외법인에 대한 주식이동 조사를 실시하여 청구인의 배우자인 ○○○으로부터 청구외법인의 비상장주식 17,333주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 2003.12.5. 청구인이 증여받은 사실을 적출하여 보충적 평가방법으로 주식을 평가한 후 2007.6월 증여세 1,798,918,690원을 과세하였다.
• 나. 2010.4월 국세청의 조사청에 대한 감사과정에서 청구외법인의 주식을 보충적 평가방법에 따라 평가하면서 쟁점주식의 순손익가치를 계산함에 있어 이월결손금을 차감한 과세표준을 각 사업연도 소득금액으로 잘못 적용하여 증여재산가액 626,154,625원이 과세누락되었음이 지적되어, 조사청에서는 누락된 증여가액 626,154,625원을 포함하여 증여세 결정결의서(안)을 작성한 후 2010.10.28. 처분청에 통보하였다.
• 다. 처분청은 조사청으로부터 수보받은 증여세 결정결의서(안)에 의하여 2010.11.7. 청구인에게 2003.12.5. 증여분 증여세 166,469,230원을 경정·고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2010.12.3. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인이 수증받은 주식은 2009.7.17. 청구외법인의 기업회생 절차가 개시되면서 주식이 소각되었으며, 주식소각이란 주식에 대한 권리가 소멸된 것으로 증여세 과세대상 자체가 소멸되어 과세대상이 존재하지 않으며,상속세 및 증여세법제54조 규정에 의한 재난으로 인하여 증여재산이 멸실되거나 훼손된 경우에 해당하므로 증여세 과세가액에서 제외되어야 함에도 증여세를 과세한 처분은 부당하며,

(2) 이 건 과세처분의 가산세 계산에 있어서 2003.12.5. 증여당시의 법률인 구상속세 및 증여세법제78조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 가산세를 부과하여야 함에도 증여일 이후인 2003.12.30. 개정된 법률에 의하여 가산세를 부과하는 것은 법률이 개정되기 전에 이루어진 증여행위에 대해 개정후의 법률을 적용하는 것으로 소급과세 금지원칙에 위배되며, 예측가능성에도 위배되므로 이 건 증여세는 취소되어야 한다.

(3) 이 건 과세처분에 있어서 재산의 평가방법은 증여당시의 법률을 적용하고, 가산세는 개정된 법률을 적용하고 있는 바, 모두 청구인에게 불리하게 적용되고 있으므로, 평가방법 및 가산세 모두 증여당시의 법률을 적용하거나, 개정된 세법을 적용하여야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 증여세는 증여당시를 기준으로 부과하는 것이며 수증일 현재 증여대상 물건이 명백히 존재하고 있었고, 수증일로부터 3개월 이내에 증여재산을 반환한 사실이 없으므로 증여일 이후 경영악화 등 사정변화로 인해 쟁점주식이 소각되었다 하여도 증여사실 자체가 없어지는 것은 아니라 할 것이므로 이 건 처분은 정당하다.

(2) 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된상속세 및 증여세법제78조(가산세)에 관한 규정은 같은 법 부칙 제12조(가산세에 관한 적용례)의 규정에 따라 법 시행(2004.1.1.) 후 납부기한이 도래하는 분부터 적용하는 것으로 청구주장은 인정할 수 없다.

(3) 청구인은 증여재산의 평가와 가산세를 적용함에 있어 두가지를 함께 증여당시의 세법 또는 개정세법을 적용하여야 한다고 주장하나 재산의 평가는 증여당시의 세법을, 가산세는 개정된 세법을 적용하는 것이 타당하다.

• 가. 쟁 점 과세처분일 현재 수증받은 주식이 소각되어 존재하지 않는 경우 증여세 과세처분의 당부 및 증여일 현재의 법령이 아닌 개정법령을 적용하여 계산한 가산세가 소급과세 금지원칙에 위배되는지 여부
• 나. 관련법령 (1) 상속세 및 증여세법 (2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되기 전) 제2조【증여세 과세대상】① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.

1. 타인의 증여에 의하여 재산을 취득하는 자(이하 “수증자”라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산 제31조 【증여재산의 범위】① 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 당사자 사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다. 제63조 【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다. 제78조 【가산세 등】② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함하며, 이하 이 항에서 “미납부세액”이라 한다)에 다음 각호의 금액의 합계액을 산출세액에 가산한다. 이 경우 산출세액에 가산하는 금액은 미납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액을 한도로 한다.

1. 신고기한의 다음 날부터 1년이 되는 날까지의 기간 중 미납부세액이 있는 경우: 미납부세액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액

2. 제1호의 기간이 경과한 후에도 미납부세액이 있는 경우: 미납부세액(제1호의 기간 중 납부한 세액이 있는 경우에는 이를 차감한 잔액을 말한다)에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액 제78조 【가산세 등】<2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 것>

② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함한다)에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산한다. 제54조 【준용규정】제23조의 규정은 증여세에 관하여 이를 준용한다. 이 경우 제23조 제1항중 “거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는”은 “거주자가 타인의 증여에 의하여 재산을 취득하는”으로, “제67조” 는 “제68조”로, “상속재산”은 “증여재산” 으로, “상속세과세가액”은 “증여세과세가액”으로 보고, 동조 제2항중 “상속인 또는 수유자” 는 “수증자”로 본다. 제23조 【재해손실공제】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 제67조의 규정에 의한 신고기한 이내에 대통령령이 정하는 재난으로 인하여 상속재산이 멸실ㆍ훼손된 경우에는 그 손실가액을 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 손실가액에 대한 보험금 등의 수령 또는 구상권 등의 행사에 의하여 당해 손실가액에 상당하는 금액을 보전받을 수 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 경우에 있어서 상속인 또는 수유자는 그 손실가액 및 내역과 이를 입증할 수 있는 서류를 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 제76조【결정·경정】① 세무서장 등은 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.

② 세무서장 등은 국세징수법 제14조 제1항 각호의 1에 해당하는 사유가 있는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고기한 전이라도 수시로 과세표준과 세액을 결정할 수 있다.

④ 세무서장 등은 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 결정할 수 없거나 결정 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것을 발견한 경우에는 즉시 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정 또는 경정한다. (2) 상속세 및 증여세법 부칙(2003.12.30. 법률 제7010호, 개정) 제1조 【시행일】 이 법은 2004년 1월 1일부터 시행한다. 제2조 【일반적 적용례】 이 법은 이 법 시행후 상속이 개시되거나 증여하는 분부터 적용한다. 제12조 【가산세에 관한 적용례】 제78조 제1항 및 제2항의 개정규정은 이 법 시행후 납부기한이 도래하는 분부터 적용한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2003.12.30, 대통령령 제18177호로 개정되기 전) 제54조 【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 “순손익가치”라 한다)

② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 “순자산가치” 라 한다) 제54조 【비상장주식의 평가】<2003.12.30, 대통령령 제18177호로 개정된 것>

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의 2에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법시행령 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 “순손익가치환원율” 이라 한다.)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 조사청은 청구인이 2003.12.5. 쟁점주식을 증여받은 데 대하여 보충적 평가방법으로 주식을 평가하여 2007.6월에 증여세 1,798,918,690원을 과세하였으며, 국세청장은 2010.4월 조사청에 대한 감사과정에서 쟁점주식의 평가시 순손익가치를 계산함에 있어 각 사업연도 소득에서 이월결손금 1,749,630,782원을 차감한 법인세 과세표준금액으로 잘못 적용하여 쟁점주식이 과소평가되어 증여재산가액 626,154,625원이 누락되었음을 지적하였고, 조사청은 누락된 증여재산가액을 당초 증여재산가액에 합산하여 증여세를 경정결정하도록 처분청에 증여세 결정결의서(안)을 통보하였으며, 처분청은 통보된 증여세 결정결의서(안)에 따라 2010.11.7. 청구인에게 증여세 166,469,230원을 고지하였음이 처분청에서 제출한 심리자료에 나타난다.

(2) 청구인은 쟁점주식이 청구외법인의 기업회생 절차가 개시되면서 주식이 소각되어 과세대상 주식이 없으므로 이 건 증여세는 취소되어야 한다고 주장하며 2009.7.16. 청구외법인이 부산지방법원 제12민사부에 제출한 회생계획에 따른 자본감소(감자) 허가요청서 및 2009.7.17. 부산지방법원 제12민사부의 허가서를 제출하고 있으며 그 내용은 아래와 같고, 청구인의 주식 8,503주 중 8,078주(95%)가 소각되었음이 나타난다.

• 가) 청구외법인의 자본감소(감자) 내역은 아래 <표>와 같고, 특기사항으로 모든 주식이 보통주식이며 자본감소(감자)의 효력은 회생계획안 인가일(2009.6.18)에 발생하는 것으로 기재되어 있다.

○○○

(3) 이 건 납부불성실가산세를 계산함에 있어 일수계산은 자진납부기한인 2004.3.5.부터 감사지적에 의한 경정일인 2010.6.1.까지가 아니라 당초 결정일인 2007.6.1.까지 1,183일의 기간에 대하여 계산하였음이 처분청에서 제출한 증여세 경정결의서에 의하여 확인된다.

(4) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 판단하면 증여세는 증여당시를 기준으로 부과하는 것으로 청구인의 경우와 같이 증여일 이후 경영악화 등의 사유로 증여재산인 주식이 소각된 것이상속세 및 증여세법제23조(재해손실공제)의 규정에 따른 “재난으로 인하여 증여재산이 멸실·훼손된 경우”에 해당하지 아니하므로 증여세 과세대상에서 제외되거나 증여재산가액에서 공제된다 할 수 없고, 이 건 가산세는 2003.12.30. 개정된상속세 및 증여세법제78조(가산세 등) 제2항은 부칙의 규정에 따라 2004.1.1. 이후 납부기한이 도래하는 분부터 적용하는 것으로 2003.12.5. 증여가 이루어진 본 건 증여세의 납부기한이 2004.1.1. 현재 경과하지 않았으므로 처분청이 개정된 법률에 따라 이 건 가산세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.