법 개정 전 세부담상한 계산 시 전년도 종합부동산세액상당액을 세부담상한을 적용하기 전의 세액으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 위법함

OO세무서장이 2011.2.10. 청구법인에게 한 2007년 귀속 종합부동산세 377,418,730원 및 농어촌특별세 79,883,740원에 대한 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구법인은 2007.6.1. 현재 청구법인이 보유한 종합합산과세대상인 OOO 외 1필지 및 별도합산과세대상인 OOO외 4필지(이하 “쟁점토지”라 한다)에 대한 종합부동산세(본세 791,753,110원, 농어촌특별세 158,350,620원)를 2007.12.15. 신고․납부하면서 별도합산과세대상토지에 대한 전년도 세부담의 상한을 계산함에 있어 전년도 종합부동산세액상당액인 총세액상당액(6억2,573만원)의 150%를 적용(9억3,860만원) 하였다가 2010.12.15. 전년도 실제 부담한 총세액상당액(3억5,122만원)의 150%를 적용하여 재계산(5억6,831만원)하여 종합부동산세 및 농어촌특별세의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 나. 처분청은 전년도 종합부동산세액 상당액은 종합부동산세법 시행령제7조의 2007.8.6. 개정 전이나 개정 후에도 동일한 기준으로 적용되는 것으로서 실제 부담세액이 아닌 과세표준과 세율을 적용한 산출세액이라 하여 2011.2.10. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.5.4. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 2007.8.6. 개정 전 종합부동산세법 시행령제7조 제2항에서 규정하는 ‘전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액’에 대하여 개정 전 구 종합부동산세법 시행령은 세부담 상한규정인 구종합부동산세법제15조(세부담 상한)의 적용을 배제한다는 별도의 예외규정을 명문화한 바 없음에도 처분청은 구종합부동산세법제15조의 규정만을 제외하고 전년도 종합부동산세법을 적용함이 타당하다고 해석한바, 이는 개정 전 종합부동산세법 시행령에 명문화된 ‘전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액’을 ‘전년도 법(법 제15조를 제외한다)을 적용하여 산출한 종합부동산세액’으로 보아 부당하게 임의 적용한 것으로 소급과세금지원칙과 조세법률주의에 위배된 부당한 처분이다.
• 나. 처분청 의견 종합부동산세 세부담 상한 초과세액 계산시 ‘전년도 종합부동산세액 상당액’은 2007.8.6. 개정 전이나 개정 후에도 동일한 기준으로 산출되며, 개정 전 시행령에서 실제 세부담이 아닌 과세표준과 세율을 적용하여 산출한 세액을 의미하는 것(국세청 종합부동산세과-23, 2010.6.16.)이므로 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 2007년 귀속 종합부동산세 세부담의 상한액 산정시 기준이 되는 종합부동산세법 시행령제7조 제2항 소정의 ‘전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액’이 전년도 세부담 상한 적용 전의 세액인지, 아니면 세부담상한 적용 후의 세액인지 여부
• 나. 관련법령 (1) 종합부동산세법 제15조 【세부담의 상한】

② 종합부동산세의 납세의무자가 별도합산과세대상인 토지에 대하여 당해연도에 납부하여야 할 재산세액상당액과 토지분 별도합산세액상당액의 합계액(이하 이 조에서 "별도합산과세대상인 토지에 대한 총세액상당액"이라 한다)으로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 세액이 당해 납세의무자에게 전년도에 당해 토지에 부과된 별도합산과세대상인 토지에 대한 총세액상당액으로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 세액의 100분의 150을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액에 대하여는 제14조 제4항의 규정에 불구하고 이를 없는 것으로 본다. (2) 종합부동산세법 시행령 제7조 【별도합산과세대상인 토지에 대한 세부담의 상한】 (2007.8.6. 대통령령 제20210호에 의한 개정 전의 것)

① 법 제15조 제2항에서 당해연도에 납부하여야 할 별도합산과세대상인 토지에 대한 총세액상당액으로서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 세액"이라 함은 당해연도에 종합부동산세의 과세대상이 되는 별도합산과세대상인 토지(이하 이 조에서 "별도합산과세토지"라 한다)에 대하여지방세법의 규정에 의하여 부과된 재산세액(동법 제195조의2의 규정에 의하여 세부담의 상한이 적용되는 경우에는 그 상한을 적용한 후의 세액을 말한다)과 법 제14조제2항의 규정에 의하여 계산한 종합부동산세액의 합계액을 말한다.

② 법 제15조 제2항에서 전년도에 당해 토지에 부과된 별도합산과세대상인 토지에 대한 총세액상당액으로서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 세액"이라 함은 납세의무자가 당해연도의 별도합산과세토지를 전년도 과세기준일에 실제로 소유하였는지의 여부를 불문하고 전년도 과세기준일 현재 소유한 것으로 보아 당해연도의 별도합산과세토지에 대하여 전년도의지방세법을 적용(이 경우 세율은 시·군의 조례에 의하여 가감되기 전의 표준세율을 적용한다)하여 산출한 재산세액과 전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액의 합계액을 말한다. (3)제7조【별도합산과세대상인 토지에 대한 세부담의 상한】 (2007.8.6. 대통령령 제20210호에 의해 개정 된 것)

② 법 제15조 제2항에서 직전 연도에 해당 토지에 부과된 별도합산과세대상인 토지 에 대한 총세액상당액으로서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액"이란 납 세의무자가 해당 연도의 별도합산과세토지를 직전 연도 과세기준일에 실제로 소유하였는지의 여부를 불문하고 직전 연도 과세기준일 현재 소유한 것으로 보아 해당 연도의 별도합산과세토지에 대한 제1호에 따른 재산세액상당액과 제2호에 따른 종합부동산세액상당액의 합계액을 말한다.

해당 연도의 별도합산과세토지에 대하여 직전 연도의지방세법(같은 법 제188조 제3항 및 제195조의2를 제외한다)을 적용하여 산출한 금액의 합계액

해당 연도의 별도합산과세토지에 대하여 직전 연도의 법(법 제15조는 제외한다)을 적용하여 산출한 금액. 이 경우 법 제14조 제6항 중 "세액(지방세법제188조 제3항에 따라 가감 조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제195조의2에 따라 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)"을 "세액[지방세법(같은 법 제188조 제3항 및 제195조의2는 제외한다) 을 적용하여 산출한 세액을 말한다]"으로 하여 해당 규정을 적용한다. 부칙 제1조【시행일】이 영은 2008년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제3조 제1항 및 제7항, 제4조 제1항 제1호, 제5조, 제6조 및 제7조의 개정규정은 공포한 날부터 시 행한다. 제2조【일반적 적용례】이 영 시행 후 최초로 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 2007년 귀속 종합합산과세대상 및 별도합산과세대상 종합부동산세 당초 신고 및 경정청구 내역은 아래 <표1>과 같고, 그 세부담 상한액 계산내역은 아래 <표2>와 같으며, 이 중 별도합산과세대상토지의 2005년부터 2007년까지의 종합부동산세 세부담 상한액은 <표3>과 같다. <표1> 2007년 귀속 종합부동산세 최초 신고 및 경정청구 내역 (단위: 천원) 구 분 과세표준 결정세액 납부세액 환급청구세액 세부담상한액 당초신고 13,119,163 791,753 791,753 1,526,484 경정청구 13,119,163 392,334 791,753 392,334 1,114,712 차이 0 399,419 0 392,234 △411,772 <표2> 세부담 상한액 계산 (단위: 천원) 구 분 토지별 2006년 총세액 상당액 상한 비율 세부담 상한액 재산세 종합부동산세 합 계 경정청구 종합합산토지 34,270 161,689 195,959 300% 587,881 별도합산토지 248,600 102,620 35,220 150% 526,831 소계 278,870 264,309 547,179 1,114,712 당초신고 종합합산토지 34,270 161,689 195,959 300% 587,881 별도합산토지 248,600 377,135 625,735 150% 938,603 소계 282,870 538,824 821,694 1,526,484 차이 종합합산토지 0 0 0 별도합산토지 0 △274,515 △274,515 △411,772 <표3> 별도합산과세대상토지의 2005년부터 2007년까지의 종합부동산세 세부담상한액 (단위: 천원) 구 분 2005 2006 2007

① 당년도 종부세 및 재산세액 340,668 625,735 1,782,122

② 전년도 총세액상당액 경정청구 156,098 234,147 351,221 당초신고 156,098 340,666 625,735

③ 세부담상한액(②×150%) 경정청구 234,147 351,221 526,831 당초신고 234,147 510,099 938,603

④ 세부담상한 초과액 (①-③) 경정청구 106,518 274,514 1,255,290 당초신고 106,518 114,736 843,518

(2) 청구법인은 처분청이 세부담 상한 초과세액 산출시 “전년도 종합부동산세액상당액”이란 국세청 해석(부동산세과-23, 2010.6.16.)에 의해 종합부동산세법 시행령개정 전∙후에 관계없이 세부담 상한 규정 적용 전의 세액이 타당하다고 하나, 종합부동산세법에 별도의 예외 규정 없이 명문화된 ‘전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액’을 ‘전년도 법(법 제15조를 제외한다)을 적용하여 산출한 종합부동산세액’으로 부당하게 임의 적용한 결과 조세법률주의 원칙에 반하는 것이며, 2007.8.6. 구 종합부동산세법 시행령개정으로 인해 2008년 귀속 종합부동산세부터 적용해야 하는 ‘전년도 법(법 제15조를 제외한다)을 적용하여 산출한 종합부동산세액’을 2007년 귀속 종합부동산에 적용함은 해당 부칙상의 적용시기를 배제함은 물론 납세자에게 불리한 진정소급효의 발생으로 소급과세의 금지원칙에 위배되고, 전년도 종합부동산세액을 세부담 상한 적용 전의 세액으로 간주할 경우에는 청구법인의 연도별 세부담 증가율이 150%를 초과하여 당초 납세자의 세부담 급증 방지를 목적으로 보유세 세부담을 전년 대비 150% 이내로 한정하도록 하는 당초 종합부동산세 세부담상한제도의 입법취지에 부합하지 않는 것이며, 이 건 심판청구와 동일한 쟁점에 대한 대법원 판결에서도 ‘전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액’은 세부담 상한 규정을 적용한 후의 세액으로 봄이 타당하다고 판시한바 있음을 고려할 때, 처분청에서 ‘전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액’을 세부담 상한 규정을 적용한 후의 세액으로 신청한 청구법인의 적법한 경정청구를 기각 처분함은 취소되어야 한다는 주장이다.

(3) 이에 대하여 처분청은 종합부동산세 세부담 상한 초과세액 계산시 ‘전년도 종합부동산세액 상당액’은 종합부동산세법 시행령제7조의 2007.8.6. 개정 전이나 개정 후에도 동일한 기준으로 산출되며, 전년도 법을 적용하여 산출한 종합부동산세액이라 함은 실제 부담세액이 아닌 과세표준과 세율을 곱하여 산출한 세액을 의미하는 것(국세청 부동산세과-23, 2010.6.16.)이므로 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다는 의견이다.

(4) 살피건대, 종합부동산세법 시행령제7조 제2항의 당해 연도 세부담 상한액의 기준금액으로 규정한 ‘전년도의 지방세법을 적용하여 산출한 재산세액과 전년도 종합부동산세법을 적용하여 산출한 종합부동산세액의 합계액’이란 구종합부동산세법제15조 제2항의 규정을 배제한다는 규정이 없어 전년도의 세부담상한규정인지방세법제195조의2와 구종합부동산세법제15조 제2항의 규정까지 적용하여 산출한 세액의 합계액을 의미한 것으로 보이므로 종합부동산세법만을 적용 배제하여 산정한 처분은 위법한 것(대법원 2009두12242, 2011.9.29. 참고)으로 보이고, 구 종합부동산세법 시행령(대통령령 제20210호, 2007.8.6.) 부칙 제1조(시행일)에서 제7조의 개정규정은 공포한 날(2007.8.6.)부터 시행하고, 그 제2조(일반적인 적용례)에서 개정규정은 시행 후 최초로 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다고 규정된 바, 동 개정규정은 2008.6.1.이후 납세의무가 성립하는 종합부동산세부터 적용되어야 할 것으로 보인다. 따라서 이 건 경정청구 거부처분은 취소되어야 할 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.