현물출자지분을 보충적 평가방법으로 평가하여 설비의 시가로 보고 유형자산처분이익으로 보아 과세한 처분은 정당함

○○○세무서장이 2011.3.18. 청구법인에게 한 2005사업연도 법인세 ○○○,○○○,○○○원의 부과처분은 청구법인이 ○○현지법인에 현물출자한 기계장치등의 시가를 ○○정부의 투자승인가액(수출면장상의가액)으로 하되, 그 가액을 재조사 하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정한다.

• 가. 청구법인은 자동차부품 제조업을 영위하는 내국법인(1986.7.23.개업)으로 2005년도에 ○○ 현지법인인 AAAAAA전장유한공사(이하“AAAA”라 한다)와 BBBB전장유한공사(“BB"이라하고 AAAA와 합하여 ”현지법인들“이라한다)에 각각 기계장치(이하”쟁점설비“라 한다)를 현물출자하고 현지법인들의 주식(이하”쟁점출자지분“이라 한다)을 취득함에 있어, 쟁점설비 양도에 따른 유형자산처분이익을 아래 ＜표1＞과 같이 쟁점설비의 평가액에서 장부가액을 차감한 금액으로 계산하여 2005사업연도 법인세를 신고하였다. ＜표1＞현물출자에 따른 유형자산처분이익 계상내역 (단위:원) 현지법인명 현물출자한 쟁점설비 유형자산처분이익 장부가액 평가액 AAAA

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○ BB

○,○○○,○○○,○○○

○,○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○ 합 계

○,○○○,○○○,○○○

○,○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

• 나. 처분청은 청구법인이 해외현지법인에 쟁점설비를 현물출자하고 취득한 주식의 취득가액을 상속세 및 증여세법제63조 및 같은 법 시행령 제54조에 의한 보충적 평가방법에 의하여 평가하여 그 가액을 쟁점설비의 시가로 보고 아래 ＜표2>와 같이 유형자산처분이익을 과소계상한 것으로 보아 그 과소계상액 ○○○,○○○,○○○원을 익금산입하고 출자의 증가로 보아 사내유보처분하여 2011.3.18.청구법인에게 2005사업연도 법인세 ○○○,○○○,○○○원을 경정․고지하였다. ＜표2＞현물출자에 따른 유형자산처분이익 계상내역 (단위:원) 현지 법인명 주식 평가가액 쟁점설비 장부가액 유형자산처분이익 경정 당초 과소계상 (익금산입) AAAA

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

○○,○○○,○○○

○○,○○○,○○○ BB

○,○○○,○○○,○○○

○,○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○ 계

○,○○○,○○○,○○○

○,○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

○○○,○○○,○○○

• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.4.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1)처분청은 현물출자로 취득한 쟁점출자지분을 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액인 ○,○○○백만원으로 평가하였으나, 쟁점설비의 출자와 관련하여 유형자산처분이익의 산정대상이 되는 것은 쟁점설비의 시가라 할 것이고, 청구법인은 이 건 현물출자일 전 약 1개월 이내에 특수관계가 없는 제3자로부터 쟁점설비를 ○,○○○백만원에 취득하였는 바, 이와 같이 취득일로부터 1개월 이내에 대부분 이루어진 매매사례가액은 합리적인 가액으로 볼 수 있으므로 쟁점설비의 취득가액에서 적정이윤을 가산한 금액을 쟁점설비의 평가액으로 하고 장부가액에서 그 평가액을 차감한 금액을 유형자산처분이익으로 산정하였는 바, 처분청이 동 평가액을 인정하지 아니하고 보충적 평가방법으로 평가하여 과세한 처분은 부당하다. (2)처분청은 상속세 및 증여세법제63조 제3항의 규정에 따라 최대주주에 대한 30% 할증률을 가산하여 지분을 평가하였으나, 이러한 할증률 가산의 취지가 낮은 세부담으로 경영권을 양도하는 것을 막기 위한 것이라는 헌법재판소 결정에 비추어 볼때, 경영권양도와 전혀 관계없는 일반 유상증자 까지 할증 평가를 적용하여 과세하는 것은 부당하다. (3)청구법인은 특수관계가 없는 제3자로부터 공정한 가액으로 기계장치를 취득하여 청구법인이 100% 출자한 BB, 64.3%를 출자한 계열사 (주)○○○○○이 35.7% 출자한 AAAA 등에게 현물출자하였는 바, 이는 기본적으로 자본금 납입을 위한 자본거래로서 유형자산의 처분에 따른 손익을 얻고자 하는 손익거래에 해당하지 아니할 뿐만 아니라, 실질적으로 쟁점설비의 투자로 인하여 증가하는 지분이 없으므로 쟁점출자지분과 관련된 미실현이익에 대한 과세는 부당하다.
• 나. 처분청 의견 (1)청구법인은 현물출자한 쟁점설비를 현물출자일로부터 약 1개월 이내에 제3자로부터 구입한 후 동 기계장치 등의 취득가액에 적정이윤을 가산한 금액으로 기계장치를 현물출자하였으므로 이를 현물출자로 취득한 지분의 정상가격으로 인정하여야 한다고 주장하나, 청구법인이 제출한 증빙에 의한 기계장치의 취득일자는 1991.1.31~ 2005. 12.27.까지로 “기계장치의 취득일로부터 약 1개월 이내에 현물출자”하였다는 청구법인의 주장은 사실과 다르며, 청구법인은 현물출자가 선결정(조심2009전○○○○)과 동일한 내용이라고 주장할 뿐, 현물출자한 기계장치에 대해 ○○ 상품검사국에서 감정한 사실 등에 대한 관련증빙을 전혀 제출하지 못하고 있으므로 청구법인의 주장은 신빙성이 없다.

(2) 청구법인은 해외현지법인에 대한 현물출자가 경영권 양도와 전혀 관계없는 일반 유상증자이므로 이에 대하여 할증평가를 하는 것은 부당하다고 주장하나, 관련규정에서 대주주에 대해서는 30%를 할증평가하도록 규정하고 있으며, 청구법인이 주장의 근거로 제시한 헌법재판소 결정(2001헌바 65, 2003.1.30)에서도 대주주 보유지분 할증평가를 규정하고 있는 상속세 및 증여세법 제63조 제3항에 대해 조세평등주의에 위반되지 아니한다고 결정한 바 있으므로 청구법인의 주장은 타당하지 아니한 것으로 보인다.

(3) 청구법인은 해외현지법인에 현물출자로 인하여 증가하는 지분이 없으므로 현물출자와 관련한 과세는 미실현이익에 대한 과세로서 부당하다고 주장하나, 소득세법제88조 제1항에서 “양도란 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것”이라고 규정하고 있고, 법인세법제15조 제1항에서 “익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액”이라고 규정하고 있어, 현물출자로 인한 자산의 이전은 법인의 익금을 증가시키는 거래로 과세대상이므로 청구법인의 주장은 타당하지 아니하다. 따라서 쟁점설비의 취득일과 현물출자일 간의 관계에 대한 주장내용이 사실과 일치하지 아니하고, 주요 논점인 ○○ 상품검사소의 기계장치가액에 대한 검증에 대해서는 근거자료를 전혀 제시하지 못하고 있어 청구법인의 주장은 신빙성이 없으므로 당초처분은 적법하다.

• 가. 쟁 점

① 쟁점출자지분을 보충적인평가방법으로 평가한 가액(30% 할증평가)을 쟁점설비의 시가로 보고 시가와 장부가액의 차액을 유형자산처분이익으로 보아 과세한 처분의 당부

② 현물출자에 대한 과세가 미실현 이익에 대한 과세인지 여부

• 나. 관련법령

(1) 국제조세 조정에 관한 법률 제4조【정상가격에 의한 과세조정】

① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계자인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 제5조 【정상가격의 산출방법】

① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호부터 제3호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법 (2) 국제조세 조정에 관한 법률 시행령 제4조【정상가격의 산출방법】 법 제5조제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이란 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.

3. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법 제5조 【정상가격산출방법의 선택】

① 법 제5조제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.

1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.

• 가. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우
• 나. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 동 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우

2. 사용되는 자료의 확보ㆍ이용 가능성이 높을 것

3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건ㆍ경영환경등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것

4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상 가격에 미치는 영향이 작을 것

④ 제4조 각호의 규정에 의한 정상가격산출방법을 적용하는 경우 동조 제3호의 방법은 동조 제1호 또는 제2호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다. (3) 법인세법 제15조 【익금의 범위】

① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 당해 법인의 순자산 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다. (4) 법인세법 시행령 제72조 【자산의 취득가액 등】

① 법 제41조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

4. 현물출자 ․ 합병 또는 분할에 의하여 주주 등이 취득한 주식 등: 취득당시의 시가(단서생략)

(5) 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 다. 나목 외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조 제2항 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식 등 대통령령이 정하는 주식 등을 제외한다)에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주 등이 보유하는 주식 등의 계산은 대통령령으로 정한다. (5) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치"라 한다)

② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다) 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 "수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다.)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매가 있는 경우에 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다. (가) 청구법인은 2005년도에 ○○ 현지법인들에 대한 현물출자를 실시하고 쟁점설비의 평가액에서 장부가액을 차감한 가액인 ○○○백만원을 유형자산처분이익으로 계산하여 법인세를 신고하였으며, 처분청은 청구법인이 해외현지법인에 쟁점설비를 현물출자하고 취득한 주식의 취득가액을 상속세 및 증여세법제63조 및 같은 법 시행령 제54조 규정에 의한 보충적 평가방법(대주주에 대한 30% 할증평가액 가산)을 적용하여 쟁점설비 평가액에서 장부가액을 차감하여 산정된 금액을 유형자산처분이익으로 보고 그 과소계상액 ○○○백만원을 익금산입 및 출자의 증가로 보아 사내유보처분하여 청구법인에게 2005사업연도 법인세를 경정 고지하였다. (나) 청구법인은 현물출자일 전 약 1개월 이내에 특수관계가 없는 제3자로부터 쟁점설비를 ○,○○○백만원에 취득하여 그 가액에 적정이익을 가산한 금액으로 처분하고 유형자산처분이익을 산정하였음에도 처분청이 보충적 평가방법으로 평가하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하면서 그 증빙으로 외화증권(채권) 취득보고서 등을 제출하므로 이에 대해 살펴본다. 1)청구법인이 제출한 “외화증권(채권) 취득보고서(1)”의 기재내용을 보면, 아래 <표3>과 같다. <표3> 외화증권(채권) 취득보고서(1)

• 투자자: (주)○○○○○ - 개업일:1986.7.23

• 해외 현지 법인현황 ․ 법인명: AAAA ․ 소재지: ○○ ○○○ ○○○ ○○○○ ○○○ ․ 납입자본금: ○,○○○,○○○불 설립등기일: 2002.5.20 ․ 증권취득일: 2009.5.13. ․ 증권종류: 지분취득 ․ 액면가액 합계: ○○○불

2. 청구법인이 제출한 “외화증권(채권) 취득보고서(2)”의 기재내용은 아래 <표4>와 같다 <표4> 외화증권(채권) 취득보고서(2)

• 법인명: BB ․ 소재지: ○○ ○○○ ○○ ○○○ ○○○○○ ○○○○○○○○ ․ 납입자본금: ○백만불 설립등기일: 2004.7.9

• 외화증권 취득내용 ․ 증권취득일: 2007.6.29. ․ 증권종류: 지분취득 ․ 액면가액 합계: ○○,○○○불

3. 청구법인은 2011.11.4. 아래 <표5>와 같이 당초 청구주장에 없었던 현물출자 주식의 평가 착오 및 세액산출의 오류가 있음을 주장하면서 추가주장 내용을 제출하였다. <표5> 추가주장 내용

• 현물출자 주식의 평가착오 ․ ○○지방국세청에서 BB전장유한공사의 장부취득가액 계산시 현물출자가 아닌 현금출자분 ○○○백만원(US○○○천원)을 현물출자분으로 착오계산하여 과세 하였 으며, ․ ○○○○○○진장유한공사의 현물출자분 ○,○○○천원을 BB전장유한공사 현물출 자로 착오하여 계산 하였음. ․ 이는 과세당국에서 당사의 제출 서류 검토시 위 현금출자분의 기재내용이 현물투 자기재내용과 혼돈되어 착오가 발생한 사항으로서 당사와 과세당국 모두 오류가 있었음을 확인하였으며, 당초 과세시 BB전장유한공사의 장부취득가액을 ○,○○○ 백만원으로 계산하여 과세하였으나 상기금액 감안시 장부취득가액은 ○,○○○백만 원으로 세액이 발생하지 아니하므로 고지세액 ○○○백만원 중 ○○백만원은 착오 과세로 판명 되었음 ․

○○지방국세청에서 착오로 인한 과다과세를 인정 하였는 바, 처분청이 보충적평가 방법에 의하여 과세한 처분은 부당 함

4. 우리 원은 해외 현지법인에 대한 출자지분의 평가와 관련하여 내국법인이 해외현지법인에 쟁점설비를 현물출자하고 취득한 주식의 취득가액의 산정방법에 대하여 “○○ 정부의 투자승인가액(수출면장상의 가격)과 이에 따른 ○○현지법인이 자본금으로 계상한 가액은 국제조세 조정에 관한 법률 시행령제4조 제3호에 따라 기타 합리적인 방법에 해당 한다고도 볼 수 있는 점에서 쟁점기계장치의 현물출자로 취득한 쟁점출자지분의 시가를 상속세 및 증여세법제63조 소정의 보충적 평가방법으로 평가한 이 건 과세처분은 부당하다”고 판단한 바 있다(조심2010중3405,2011.6.14., 같은 뜻임). (다) 살피건대, 청구법인은 위의 ＜표5>와 같이 당초 현물출자 주식의 평가 착오 및 세액산출의 오류에 대하여 주장하면서 납부할 세액이 없다고 주장하나, 그 평가착오 및 세액산출의 오류를 확인할 수 있는 구체적인 증빙은 제시하지 못하고 있으며, 위 선결정에 의하면, ○○정부의 투자승인가액(수출면장상의 가격)과 이에 따른 ○○현지법인의 자본금 계상액은 위 규정에 따라 “기타 합리적인 방법”에 해당한다고 볼 수 있다 하겠으나, 청구법인은 ○○정부의 투자승인가액을 확인할 수 있는 수출면장 등의 증빙을 제출하지 못하고 있으므로 보충적평가방법에 의한 과세처분이 정당하다할 것이다. 다만, 이 건의 경우는 평가착오 및 세액계산의 오류 등으로 세액 산출내역이 분명하지 아니한 문제가 있으므로 처분청이 수출면장 등의 증빙과 위 선결정 등을 참고하여 재조사 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여는 심리의 실익이 없으므로 심리를 생략한다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.