매매차익 예정신고 무납부에 대하여 납부불성실가산세를 가산하여 고지한 처분은 정당함

OOO세무서장이 2011.7.6. 청구인에게 한 2011년 귀속 종합소득세 OOO의 부과처 분은 본세 OOO에 대한 청구는 각하하고, 납부불성실가산세 OOO에 대한 청구는 기 각한다.

• 가. 청구인은 2010.8.11. 전라남도 OOO소재의 토지 2,179.1㎡를 사업장으로 하여 부동산업(건물신축판매업)으로 사업 자 등록을 한 뒤에 2011.1.18. 위의 사업장에 지하 1층(49㎡)․지상 3층(1 층 상가 1,912.29㎡, 2층∼3층 주차장 3,525.18㎡)의 건물을 준공하였으며, 2011.1.19. 상가건물 가운데 일부를 판매한 후에, 2011.3.31. 매매가액은 OOO으로, 납부하는 세액은OOO으로 하여서 토지등 매매차익예정신고를 처분청에 하 였으 나, 해당 세액은 납부하지 아니하였다.
• 나. 처분청은 청구인이 토지등 매매차익예정신고를 이행하고 납부할 세액을 납부하지 아니하자 이를 징수하기 위하여서 납부불성실가산세 OOO을 가산하여 2011.7.6. 청구인에게 2011년 귀속 종합소득세OOO을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.7.29. 이의신청을 거쳐 2011.11.11. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 국세기본법제21조 제1항 제1호에 소득세․법인세는 과세기간이 끝나는 때를 납세의무의 성립시기로 규정하고 있으므로 청구인이 한 토지등 매매차익예정신고는 과세기간이 끝나는 때인 2011.12.31.이 납 세의무성립일이라 2012.5.31.까지 세액을 납부하면 됨에도, 아직도 성립 시기가 도래하지도 아니한 동 예정신고에 대한 산출세액에 납부불성 실가산세까지 가산하여 종합소득세를 고지한 처분은 위법하다. 소득세법제69조 제5항에 ‘토지등의 매매차익과 그 세액의 계산 및 예정신고납부절차 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한 다.’라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제127조 제2항에서 ‘부동산매매업자가 토지등의 매매차익예정신고 세액을 납부하려는 때에는 (중략) 납부계산서를 첨부하여 납세지 관할세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다.’라고 규정하여 양도소득 과세표준예정신고와는 달리 토지등 매매차익예정신고의 경우 세액의 납부 여부를 납세자가 선택하게 하고 있음에도, 처분청이 토지등 매매차익예정신고에 대한 미납세액에 가산세까지 가산하여 종합소득세를 고지한 것은 세법에 근거하지 아니한 처분으로 위법한 바, 이는 관련 규정인 소득세법 시행령제127조 제2항, 제129조 제3항 및 제149조 제1항에 토지등 매매차익예정신고에 따른 세액은 납부를 강제하지는 아니하고 납세자가 선택 하게 하는 반면, 양도소득 과세표준예정신고에 따른 세액의 납부의무 를 부과하는 것은, 후자는 예정신고 또는 확정신고 중 어느 때 하더라도 같은 세액이 산출되나 전자는 부동산 매매대금을 수입금액으로 하고 대응하는 비용을 필요경비로 공제하여 신고하도록 되어 있어 다음 과 세연도 확정신고시에 분양수수료, 광고비, 지급이자 등을 계산하게 되면 예정신고 때보다 필요경비가 증가하여 납부세액이 감소하기 때문이다. 국세기본법제47조의5 제1항은 납세자가 세법에 따른 납부기한까지 국세를 납부하지 아니한 경우에 가산세를 부과하도록 규정하고 있으나, 토지등 매매차익예정신고의 경우소득세법에서 납부기한을 규정하고 있지 아니하므로 세액을 납부하지 아니하였다 하여 가산세 를 부과할 수는 없으며, 같은 조 제5항은 제1항의 적용과 관련 있는 조문 이므로 그것에 의해서도 토지등 매매차익예정신고의 미납세액에 대하 여 가산세를 부과할 수는 없는 바, 미납부하는 소득세에 대하여 가산세를 부과하기 위해서는 기준일인 본세에 대한 납부기한이 있어야 되는데, 토지등 매매차익예정신고와 관련하여 같은 법의 어디에도 해당 납부기한이 규정되어 있지 아니하므로 결국 가산세를 부과할 수는 없다. 납세자는 정당하게 계산되는 소득금액을 근거로 하여서 확정신고를 하고 세액을 납부하여서 소득세의 납부의무가 종료하였음에도 토지등 매매차익예정신고와 관련하여 산출된 가산세는 미납부된 상태로 남아 있게 되는 바, 부동산매매업에 대한 납세의 의무를 종료한 납세자에게 미납부된 가산세를 납부하게 한다면 이는 실제 소득보다 많은 금액에 의하여 산출된 소득세에 대하여 가산세를 납부하라는 것이므로 사리 에도 맞지 아니하며 소득이 있는 곳에 세금을 부과하는소득세법 의 법리에도 배치 되는 만큼, 토지등 매매차익예정신고의 납부세액을 납부 하지 아니하였다 하여 가산 세를 가산하여 종합소득세를 부과한 처분 은 세법에 근거가 없는 부당한 것이므로 취소하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 소득세법제69조에서는 부동산매매업자는 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 하며, 그 세액의 계산 및 예정신고납부 절차 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제129조 제3항에서 납세지 관할세무서장은 같은 법 제69조 제1항에 따라서 토지등 매매차익예정신고 또는 그 신고납부 한 자에 대해서는 그 날부터 1개월 내에, 하지 아니하는 자에 대해서는 즉시 그 매매차익과 세액을 결정하고 같은 법 시행령 제149조를 준용하여 해당 부동산매매업자에게 이를 통지하여 야 한다고 규정하고 있으며, 2010.1.1. 이후에 최초로 매매하거나 양도하는 분부터 토지등 매매차익예정신고에 대한 납부세액공제를 폐지하고 그 제도의 실효성 제고를 위하여국세기본법제47조의5에서 의무불이 행시에는 가산세를 신설하였는 바, 청구인이 2011.3.31. 토지등 매매차익예정신고만 하고 납부하지 아니하는 세액에 납부불성실가산세를 가산하여 종합소득세를 과세한 처분은 적법하다.

• 가. 쟁 점 부동산매매업자가 토지등 매매차익예정신고를 하고 산출된 세액을 납부하지 아니 하였다 하여 처분청이 해당 세액에 납부불성실가산세를 가산하여 종합소득세를 부과한 처분의 여부
• 나. 관련법령 (1) 국세기본법 제55조 【불복】

① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요 한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당 한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.

(2) 제21조【납세의무의 성립시기】

① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.

1. 소득세ㆍ법인세: 과세기간이 끝나는 때. (단서 생략)

11. 가산세: 가산할 국세의 납세의무가 성립하는 때

② 다음 각 호의 국세를 납부할 의무는 제1항에도 불구하고 각 호의 시기에 성 립한다.

2. 납세조합이 징수하는 소득세 또는 예정신고납부하는 소득세: 과세표준이 되는 금액이 발생한 달의 말일

3. 중간예납하는 소득세ㆍ법인세 또는 예정신고기간에 대한 부가가치세: 중간예 납기간 또는 예정신고기간이 끝나는 때 제22조【납세의무의 확정】① 국세는 해당 세법의 절차에 따라 그 세액이 확정된 다. (2) 국세기본법 시행령 제10조의2 【납세의무의 확정】법 제22조 제1항에서 규정 하는 해당 세법의 절차에 따라 그 세액이 확정되는 때는 다음 각 호와 같다.

1. 소득세, 법인세, 부가가치세, 개별소비세, 주세, 증권거래세, 교육세 또는 교통․에너지․환경세: 해당 국세의 과세표준과 세액을 정부에 신고하는 때. 다 만, 제2호에 해당하는 경우는 제외한다.

2. 제1호의 국세의 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 경우: 그 결정하는 때 (3) 국세기본법 제47조의5 【납부·환급불성실가산세】① 납세자가 세법에 따른 납부기한까지 국세를 납부하지 아니하거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미치지 못하는 경우에는 다음 계산식을 적용하여 계산한 금액을 납부할 세액에 가산 하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

⑤ 제1항 및 제2항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 확정신고납부와 관련한 가산세(예정신고납부와 관련하여 가산세가 부과되는 부분 에 한정한다)를 부과하지 아니한다.

1. 소득세법제69조에 따른 토지등 매매차익예정신고납부와 관련하 여 가산세 가 부과되는 경우 2.소득세법제106조에 따른 예정신고납부와 관련하여 가산세가 부 과되는 경 우

3. 부가가치세법 제18조 에 따른 예정신고납부와 관련하여 가산세가 부과되 는 경우 (4) 소득세법 제69조 【부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납부】① 부동산매매업자는 토지 또는 건물(이하 "토지등"이라 한다)의 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 토지등의 매매차익이 없거나 매매차손이 발생하였을 때에도 또한 같다.

② 제1항에 따른 신고를 "토지등 매매차익예정신고"라 한다

④ 토지등의 매매차익에 대한 산출세액의 계산 및 결정ㆍ경정에 관하여는 제107 조 제2항 및 제114조를 준용한다.

⑤ 토지등의 매매차익과 그 세액의 계산 및 예정신고납부 절차 등에 관하여 필요 한 사항은 대통령령으로 정한다. 제107조【예정신고 산출세액의 계산】① 예정신고납부를 할 때 납부할 세액은 그 양도차익에서 장기보유 특별공제 및 양도소득 기본공제를 한 금액에 제104조제1 항에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 산출세액으로 한다.

② 해당 과세기간에 누진세율 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우로서 거주자가 이미 신고한 양도소득금액과 합산하여 신고하려는 경우에는 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 제2회 이후 신고하는 예정신고 산출세액으로 한다. 예정신고 산출세액 〓 [(이미 신고한 양도소득과세표준 ＋ 제2회 이후 신고하는 양도소득과세표준) × 제104조 제1항 제1호·제11호 가목에 따 른 세율] － 이미 신 고한 예정신고 산출세액 제114조【양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지】① 납세 지 관할 세무서 장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 하여 야 할 자 또는 제110조 에 따라 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하 지 아니한 경우에는 해당 거주자 의 양도소득 과세표준과 세액을 결정한다.

② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신 고를 한 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있 는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한

• 다. ③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 경우 에는 즉시 다시 경정한다.

④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조 및 제97 조에 따른 가액에 따라야 한다. (5) 소득세법 시행령 제127조 【부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납 부】

① 법 제69조제1항의 규정에 의하여 토지등 매매차익예정신고를 하고자 하는 자 는 기획재정부령이 정하는 토지등매매차익예정신고서를 납세지 관할세무서장에게 제출 하여야 한다.

② 부동산매매업자가 토지등 매매차익 예정세액을 납부하려는 때에는 제1항의 토 지등 매매차익 예정신고서에 기획재정부령으로 정하는 토 지 등매매차익 예정신고 납부계산서를 첨부하여 납세지 관할세무서ㆍ한 국은행(그 대리점을 포함한다. 이하 같다) 또는 체신관서에 납부하여야 한다. 제129조【토지등 매매차익과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지】③ 납세지 관할세무서 장은 법 제69조 제1항에 따라 토지등 매매차익예정신고 또는 토지등 매매차익예 정신고납부를 한 자에 대해서는 그 신고 또는 신고납부를 한 날부터 1개월 내에, 매매차익예정신고를 하지 아니한 자에 대해서는 즉시 그 매매차익과 세액을 결정 하고 제149조를 준용하 여 해당 부동산매매업자에게 이를 통지하여야 한다. 제149조【과세표준과 세액의 통지】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청 장이 법 제83조의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 통지하고자 하는 때에는 과세 표준과 세율·세액 기타 필요한 사항을 서 면으로 통지하여야 한다. 이 경우 납부할 세액이 없는 때에도 또한 같다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 토지등 매매차익예정신고서 및 납부계산서, 토지등 매매차익 소 득세 예정결정(경정)결의서, 이의신청결정서, 국세통합전산망 등의 심리자료에 의하면, 청구인은 전라남도 OOO을 사업장으로 하여 2010.8.11. 부동산업(건물신축판매업)으로 사업자등록하며 지상에 상가건물을 신축하고 2011.1.19. 일부를 판매한 뒤 2011. 3.31. 매매가액은 OOO, 매매차익은 OOO, 납부할 세액은 OOO으로 하여 토지등 매매차익예정신고를 하였으나 세액은 납부하지 아니하였고, 처분청은 이를 징수하기 위하여 세액에 납부불성실가산세OOO을 가산하여 종합소득세 OOO 을 결정·고지한 사실 등이 나타난다.

(2) 청구인은 처분청이 토지등 매매차익예정신고를 한 뒤 납부하지 아니한 세액을 징수하기 위하여 납부불성실가산세를 적용하여 종합소 득세를 과세하는 처분은 위법․부당하다고 주장하는 반면, 처분청은 부동산매매업자는 토지등 매매차익예정신고를 함에 따라서국세기본 법제21조 및 제22조, 같은 법 시행령 제10조의2에 의하여 납세의무 가 성립되며 확정되는 것이고, 또한 동 매매업자는소득세법제69조 및 같은 법 시행령 제127조에 따라 토지등 매매차익과 그 세액을 매매일 이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 신고․납부하므로 위 규정 을 근거로 같은 법 시행령 제129조에 의하여 토지등 매매차익과 세액을 결정하여 이를 통지하여야 하고, 또한 부동산매매업자가 같은 법 제69조에 따라서 토지등 매매차익,예정신고만 하고 세액을 납부하지 아니하는 경우국세기본법제47조의5의 납부불성실가산세를 적용하여야 한다는 의견이다(기획재정부 조세정책과-349,2011.3.21. 참조)

(3) 종합소득세는 신고납세방식의 조세로 납세의무자가 과세표준과 세액을 예정신고하는 때 세액이 확정되어 납부할 의무가 있는 것으로 해석되고, 납세의무자가 과세표준과 세액의 예정신고만 하고서 세액을 납부하지 아니하여 처분청이 동일한 세액(납부불성실가산세 불포함)을 고지하는 것은 확정된 조세를 징수하기 위한 절차일 뿐이므로국세기본법제55조에서 규정하고 있는 불복대상이 되는 처분으로 보기는 어렵다 할 것이다(조심 2011부1551, 2011.5.30. 외 다수 참조). 다만, 가산세는 징수절차의 편의상 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 하여 그 세법에 따라 산출된 본세의 세액에 가산하여 함께 징수하는 것일 뿐이고 세법이 정하는 바에 의하여 성립․확정되는 국세와 본질적으로 성질이 다른 것이며, 따라서 부과처분의 성격과 징수처분 의 성격을 함께 가지고 있는 가산세 부과처분은 본세 부과처분과 별개의 것으로 보아야만 하고(서울고등법원 2011누22244, 2011.12.7. ; 대법원 2004두2356, 2005.9.30. 참조), 가산세는 세법에 따라 일률적으로 부과되는 가산금과는 달리 계산구조가 복잡하여 논란의 여지가 많고 또한 정당한 사유 등이 있는 경우에는 면제대상이 되므로 본세와 독립하여 주장할 수 있는 것인 바, 이 건은 납세의무의 성립시기와 확정 여부에 대하여 다투지만 본세는 위와 같이 징수절차에 불과하여서 본안심리 대상이 아닌 경우 결국 가산세만 남게 되는데, 이러한 경우에도 본세 에 부수된다고 하여 하나로 묶어 징수처분으로 보아 가산세를 주장할 수 없게 하는 것은 불합리할 뿐만 아니라 가혹한 만큼, 불복의 대상이 되 는 처분으로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 그러나 토지등 매매차익예정신고만 하고 세액은 납부하지 아니한 이 건은 정당한 사유가 없으므로 가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

(4) 따라서, 처분청이 토지등 매매차익예정신고만 하고 세액을 납부하지 아니한 것에 대하여 납부불성실가산세를 적용하여 종합소득세를 과세한 처분 중 본세는 징수절차에 불과하므로 불복대상이 되는 처분으로 인정할 수 없고 납부불성실가산세는 적법한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 조세심판관 합동회의의 심리결과국세기본법제81조 및 제65 조 제1항 제1호, 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.