상속받은 농지의 경작기간을 계산함에 있어서, 직전 피상속인의 경작기간을 합산하라는 것이지, 전전피상속인의 경작기간까지 통산하는 의미는 아님

조 세 심 판 원 조세심판관회의 결 정

• 가. 청구인의 형(兄) 조○○○은 1976.4.10. ○○○동 1020-2 답 2,090㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 매매를 원인으로 취득하여 2004.6.30. 청구인의 모(母) 천○○○에게 상속을 원인으로 양도하였고, 청구인은 2006.5.19. 쟁점토지를 천○○○로부터 상속을 원인으로 취득하여 2007.10.15. 양도하고, 2007.10.22. 2007년 귀속 양도소득세 7,720,560원을 납부하는 것으로 양도소득세를 예정신고한 후, 2011.1.17. 쟁점토지는 전전피상속인[형(兄) 28년]과 직전피상속인[모(母) 2년]이 재촌·자경한 기간을 통산하면 8년 이상이므로조세특례제한법제69조에서 규정한 8년 이상 자경농지에 대한 감면 대상으로 보아 기 납부한 양도소득세 7,720,560원을 환급하여야 한다는 경정청구를 제기하였고, 이에 대하여 처분청은 상속인의 자경기간은 직전피상속인의 자경기간만 합산하여야 한다고 보아 2011.2.26. 청구인의 경정청구를 거부하였다.
• 나. 청구인은 이에 불복하여 2011.5.2. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점토지는 청구인의 형(兄)인 조○○○이 1976.4.10. 취득하여 28년간 재촌·자경하다가 2004.6.30. 청구인의 모(母) 천○○○가 상속으로 취득하여 2년 자경하였고, 2006.5.19. 천○○○의 사망으로 청구인이 상속받은 후 2007.10.15. 양도한 농지로, 대법원 판례(2009두22218, 2010.3.25.)에 ‘상속받은 농지의 자경기간을 계산함에 있어서 피상속인이 자경한 기간은 상속인이 자경한 기간으로 본다고 규정하고 있고, 피상속인의 자경기간을 인정하는 이유가 피상속인이 사망전에 처분한 경우와 동일한 감면혜택을 주고자 하는 점에 비추어 직전피상속인 및 전전피상속인의 자경기간을 상속인의 자경기간에 포함하는 것이 타당하다’고 판시하고 있는데도 처분청이 직전피상속인의 자경기간만을 합산하여야 한다고 보아 8년 이상 자경농지에 대한 감면규정의 적용을 배제하여 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 제시한 대법원 판례(2009두22218, 2010.3.25.)는 개별적 사항이고, 국세청 및 조세심판원은 피상속인을 원칙적으로 직전피상속인을 의미하는 것으로 해석하고 있으며(조심 2008부1007, 2008.6.2. 외 다수), 판례 또는 민법상 피상속인은 상속인에 대응하는 개념으로 직전상속인을 의미하므로 특별한 사정이 없는 한 조세특례제한법 시행령제66조 제11항에서 규정하고 있는 피상속인에는 전전상속인은 포함되지 않는 것이며(○○○행정법원 2008구단17601, 2009.4.9.), 2010.2.18. 조세특례제한법 시행령제66조 제11항 개정시 전전피상속인의 자경기간은 상속인의 자경기간에 합산하지 않았던 것을 피상속인의 배우자가 자경한 기간도 상속인의 자경기간에 합산하도록 자경기간의 계산요건을 완화한 입법취지로 보더라도 처분청이 상속인의 자경기간을 계산하면서 전전피상속인의 자경기간을 합산하지 않는 것으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 8년 이상 자경농지에 대한 경작기간 계산시 전전피상속인인 형(兄)의 경작기간이 합산되는지 여부
• 나. 관련법령 (1) 조세특례제한법 제69조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 8년 이상[괄호생략] 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상(비과세ㆍ감면 및 소액부징수 대상을 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 당해 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 “주거지역등”이라 한다)에 편입되거나 도시개발법 그밖의 법률에 의하여 환지처분전에 농지외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령이 정하는 소득에 한하여 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2006.2.9. 대통령령 제19329호로 개정된 것) 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】⑪ 제4항의 규정에 따른 경작한 기간을 계산함에 있어서 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다. 다만，상속인이 상속받은 농지를 경작하지 아니한 경우에는 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 양도하는 경우에 한하여 피상속인이 취득하여 경작한 기간을 상속인이 경작한 기간으로 본다. (3) 조세특례제한법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22037호로 개정된 것) 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】⑪ 제4항의 규정에 따른 경작한 기간을 계산함에 있어서 다음 각 호의 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다.

1. 피상속인이 취득하여 경작한 기간

2. 피상속인이 배우자로부터 상속받아 경작한 사실이 있는 경우에는 피상속인의 배우자가 취득하여 경작한 기간

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 형(兄)인 조○○○이 1976.4.10. 취득하여 28년간 재촌·자경하다가 2004.6.30. 청구인의 모(母) 천○○○가 상속으로 취득하여 2년 자경하였으므로 쟁점토지는 8년 이상 자경농지에 대한 감면규정이 적용되어야 한다고 주장하면서 쟁점토지의 등기부등본, 조○○○ 및 천○○○의 주민등록표 및 제적등본, 문○○○ 외 2인이 서명한 인우보증서 등을 제시하고 있다.

(2) 청구인은 ‘대법원 판례(2009두22218, 2010.3.25.) 및 관련 ○○○고등법원 판례(2009누11739, 2009.11.5.)는 피상속인의 자경기간을 인정하는 이유가 피상속인이 사망전에 처분한 경우와 동일한 감면혜택을 주고자 하는 점에 비추어 직전 피상속인 및 전전피상속인의 자경기간을 상속인의 자경기간에 포함하는 것이 타당하다고 판시하고 있는데, 처분청이 직전피상속인의 자경기간만을 합산하여야 한다고 보아 8년 이상 자경농지에 대한 감면규정의 적용을 배제하여 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다’고 주장하였다.

(3) 살피건대, 조세특례제한법 시행령제66조 제11항에서 상속받은 농지의 경작기간을 계산함에 있어서 피상속인이 경작한 기간을 합산하도록 한 취지는, 비록 상속인의 경작기간이 8년에 미달하더라도 피상속인이 경작한 경우에는 경작기간을 합산하여 줌으로써 영농을 장려함에 있다 할 것인 바, 동 법령은 양도소득세 과세원칙의 예외를 규정하는 것이므로 이의 해석은 엄격하게 해석하여야 하고, 상속인에 대응되는 개념인 피상속인의 의미는 원칙적으로 직전 피상속인을 뜻하는 것으로서 위 규정에서 정한 경작기간 합산대상인 피상속인의 범위는 직전피상속인에 한정된다고 봄이 타당하다. 또한, 청구인이 제시한 대법원 판례(2009두22218, 2010.3.25.) 및 관련 ○○○고등법원 판례(2009누11739, 2009.11.5.)는 전전피상속인과 직전피상속인이 배우자로서 2010.2.18. 조세특례제한법 시행령제66조 제11항 제2호의 개정시 전전피상속인의 자경기간은 상속인의 자경기간에 합산하지 않았던 것을 피상속인의 배우자가 자경한 기간도 상속인의 자경기간에 합산하도록 개정되었으나, 이 건과 같이 전전피상속인과 직전피상속인이 형(兄)과 모(母)인 경우에 대하여 합산한다는 내용이 없으므로 처분청이 직전피상속인[모(母)]의 자경기간만을 합산하여 8년 이상 자경농지에 대한 감면을 배제하여 청구인의 경정청구를 거부한 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2011광1030, 2011.5.18. 합동회의도 같은 뜻임).