현물출자를 하기 위하여 사전에 기계장치에 대한 투자승인을 받고, 이를 근거로 수출면장을 받아 현물출자(수출)하였던 점등 객관적으로 경제적 합리성을 결여하였다고 볼 만한 자료가 나타나지 아니하므로 쟁점기계장치의 시가는 투자승인가액으로 산정함이 합리적이라 판단됨
현물출자를 하기 위하여 사전에 기계장치에 대한 투자승인을 받고, 이를 근거로 수출면장을 받아 현물출자(수출)하였던 점등 객관적으로 경제적 합리성을 결여하였다고 볼 만한 자료가 나타나지 아니하므로 쟁점기계장치의 시가는 투자승인가액으로 산정함이 합리적이라 판단됨
OO세무서장이 2009.3.25. 청구법인에게 한 2003사업연도 법인세 46,609,710원의 부과처분은 이를 취소한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 현물출자로 취득한 쟁점지분을상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법으로 평가한 가액인 632,135,184원을 쟁점기계장치 현물출자 관련 가액으로 산정하였으나, 쟁점기계장치의 출자와 관련하여 유형자산처분이익의 산정대상이 되는 것은 쟁점기계장치의 시가라 할 것이고, 청구법인은 2003.4.27.～2003.11.13. 기간동안 장부가액 363,890,038원인 쟁점기계장치에 20.1%의 마진(운반, 설치비 등 경비포함)을 붙인 가액으로 현물출자한 바, OO의 관계법령에 의한 평가와 OO정부의 투자승인까지 받은 가액(437,195,730원)은 적정한 시가를 반영한 합리적인 가액으로 볼 수 있으므로, 쟁점기계장치의 투자승인가액으로 유형자산처분이익을 산정하여야 한다.
(2) 설령 쟁점지분을 보충적 평가방법으로 평가하여 유형자산처분이익을 산정하는 경우에도, 쟁점기계장치의 수출(선적일)은 2003.4.27.～2003.11.13.이나, OO현지 현물출자 승인은 2004.4.15., 2004.10.25.에 각각 이루어져, 2003년에는 쟁점지분이 발행되지 아니하였음에도 이에 대하여 할증평가를 적용한 처분은 부당하다.
(1) 법인세법제41조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제72조 제1항 제4호에 의하면 현물출자에 따라 취득한 주식 등은 취득당시의 시가를 취득가액으로 하는 것으로, 시가를 평가하는 대상은 현물출자하는 기계장치가 아니라 현물출자에 의하여 주주 등이 취득한 주식이 평가의 대상이 되는 것이므로 상속세 및 증여세법제63조에 의한 보충적 평가방법으로 쟁점지분의 시가를 평가하여야 한다.
(2) 청구법인은 상속세 및 증여세법 시행령제53조 제5항 제2호 및 제29조의3(현물출자에 따른 이익의 계산방법 등)의 규정을 들어 2004.1.1.부터 현물출자자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 얻은 이익을 계산할 때는 최대출자자 등의 할증평가규정이 적용되지 아니하는 것으로 주장하고 있으나,상속세 및 증여세법제39조의3(현물출자에 따른 이익의 증여) 규정은 현물출자에 의하여 법인이 발행한 지분을 인수함에 따라 시가보다 높거나 낮은 가액으로 인수함에 따라 현물출자자가 얻은 이익에 대한 증여의제 규정으로 양도에 해당하는 현물출자에 대한 취득가액 산정을 위해 비상장주식을 평가하는 이 건과는 무관하므로, 현물출자 시점의 적정한 평가방법에 의하여 평가한 주식과 당시의 최대주주인 청구법인에 대하여 할증평가한 당초 처분은 정당하다.
① 쟁점기계장치의OO 현지법인에 대한 현물출자 관련 유형자산처분이익 산정시 OOOO의 투자승인가액을 기준으로 할 것인지 아니면상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법을 적용할 것인지 여부
② 쟁점지분을 보충적 평가방법으로 평가시 최대주주 등에 대한 30% 할증평가를 할 수 있는지 여부
(1) 국제조세 조정에 관한 법률 제4조【정상가격에 의한 과세조정】① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다. 제5조【정상가격의 산출방법】① 정상가격은 다음 각호의 방법중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법 (2) 국제조세 조정에 관한 법률 시행령 제4조 【정상가격의 산출방법】법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이란 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.
3. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법 제5조【정상가격산출방법의 선택】① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.
1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.
2. 사용되는 자료의 확보ㆍ이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건ㆍ경영환경등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 작을 것
② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화，경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.
④ 제4조 각호의 규정에 의한 정상가격산출방법을 적용하는 경우 동조 제3호의 방법은 동조 제1호 또는 제2호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다.
(3) 법인세법 제41조【자산의 취득가액】① 내국법인이 매입ㆍ제작ㆍ교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 부대비용을 가산한 금액
2. 자기가 제조ㆍ생산 또는 건설 기타 이에 준하는 방법에 의하여 취득한 자산은 제작원가에 부대비용을 가산한 금액
3. 제1호 및 제2호외의 자산은 취득당시의 대통령령이 정하는 금액 제43조 【기업회계기준과 관행의 적용】내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. (4) 법인세법 시행령 제72조【자산의 취득가액 등】① 법 제41조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액으로 한다.
4. 현물출자ㆍ합병 또는 분할에 의하여 주주 등이 취득한 주식 등: 취득당시의 시가. 다만, 합병 또는 분할(물적 분할을 제외한다)의 경우에는 종전의 장부가액에 법 제16조 제1항 제5호 또는 동항 제6호의 금액 및 제11조 제9호의 금액을 가산한 가액으로 한다.
(5) 상속세 및 증여세법 제39조의3 【현물출자에 따른 이익의 증여】① 현물출자에 의하여 법인이 발행한 주식 또는 지분(이하 이 조에서 “주식등”이라 한다)을 인수함에 따라 다음 각호의 1에 해당하는 이익을 얻은 경우에는 당해 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
1. 주식 등을 시가(제60조 및 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)보다 낮은 가액으로 인수함에 따라 현물출자자가 얻은 이익
2. 주식 등을 시가보다 높은 가액으로 인수함에 따라 현물출자자와 특수관계에 있는 현물출자자외의 주주 또는 출자자가 얻은 이익
② 제1항에서 규정하고 있는 이익의 계산방법, 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다 제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 “최대주주 등”이라 한다)의 주식 등(평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조 제2항 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식 등 대통령령이 정하는 주식 등을 제외한다)에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주 등이 보유하는 주식 등의 계산은 대통령령으로 정한다. (6) 상속세 및 증여세법 시행령 제29조의3 【현물출자에 따른 이익의 계산방법 등】① 법 제39조의3 제1항 제2호에서 “특수관계에 있는 주주 또는 출자자”라 함은 현물출자자와 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 주주 또는 출자자를 말한다. 이 경우 제19조 제2항 중 “주주 등 1인”은 이를 "현물출자자" 로 본다.
② 법 제39조의3 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 1에 의하여 계산한 이익으로 한다. 다만, 현물출자 전ㆍ후의 주식 1주당 가액이 모두 영 이하인 경우에는 이익이 없는 것으로 본다.
1. 법 제39조의3 제1항 제1호의 규정에 의한 이익: 제29조 제3항 제1호 가목의 규정을 준용하여 계산한 가액에서 동호 나목의 규정에 의한 가액을 차감한 가액에 현물출자자가 배정받은 신주수를 곱하여 계산한 금액. 이 경우 제29조 제3항 제1호 가목의 규정 중 “증자”는 각각 이를 “현물출자”로 본다. 제53조【협회등록법인의 주식 등의 평가 등】③ 법 제63조 제3항에서 "대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자"라 함은 제19조 제2항 각호외의 부분의 규정에 의한 주주 등 1인과 동항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.
④ 법 제63조 제3항의 규정에 의한 최대주주 등이 보유하는 주식 등의 지분을 계산함에 있어서는 평가기준일부터 소급하여 1년 이내에 양도하거나 증여한 주식 등을 최대주주 등이 보유하는 주식 등에 합산하여 이를 계산한다.
⑤ 법 제63조 제3항에서 "대통령령이 정하는 주식등"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 주식 등을 말한다.
1. 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간중 최대주주등이 보유하는 주식등이 전부 매각된 경우(제49조 제1항 제1호의 규정에 적합한 경우에 한한다)
2. 제28조 내지 제30조의 규정에 의한 이익을 계산하는 경우
4. 평가기준일부터 소급하여 3년 이내에 사업을 개시한 법인으로서 사업개시일이 속하는 사업연도부터 평가기준일이 속하는 사업연도의 직전사업연도까지 각 사업연도의 기업회계기준에 의한 영업이익이 모두 영 이하인 경우
⑥ 법 제63조 제3항에서 "대통령령이 정하는 중소기업"이라 함은 소득세법시행령 제167조의2 의 규정에 의한 중소기업을 말한다. 제54조【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 “순손익가치”라 한다)
② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 "순자산가치" 라 한다)
④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다. 제55조【순자산가액의 계산방법】① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 재정경제부령이 정하는 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다. 제58조의3 【국외재산에 대한 평가】① 외국에 있는 상속 또는 증여재산으로서 법 제60조 내지 법 제65조의 규정을 적용하는 것이 부적당한 경우에는 당해 재산이 소재하는 국가에서 양도소득세ㆍ상속세 또는 증여세 등의 부과목적으로 평가한 가액을 평가액으로 한다. (7) 부가가치세법 시행령 제21조【재화의 공급시기】① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다.
10. 수출재화의 경우에는 다음 각목의 1에 해당하는 때
(8) 기업회계기준 제55조【자산의 평가기준】① 대차대조표에 기재하는 자산의 가액은 당해 자산의 취득원가를 기초로 하여 계상함을 원칙으로 한다. ② 교환현물출자증여 기타 무상으로 취득한 자산의 가액은 공정가액을 취득원가로 한다. 다만, 토지건물을 제외한 동종의 유형자산간의 교환시 취득가액은 양도한 자산의 장부가액으로 할 수 있다.
(1) 청구법인은 OOOOOO에 2003.4.27.～2003.11.13. 기간동안 장부가액 363,890,038원의 쟁점기계장치를 437,195,730원으로 평가하여 현물출자하고, 그 차액 73,305,692원을 기계장치에 대한 유형자산처분이익으로 하여 2003사업연도 법인세를 신고하였다. OOOOOOOOOO OOOO OOOOOO (OO O O)
(2) 청구법인은 현물출자를 하기 위하여 쟁점기계장치에 대하여 사전에 OO정부로부터 투자승인을 받고 이를 근거로 수출면장을 받았으며, 이러한 수출면장상 가격인 437,195,730원을 OOOOOO의 자본금으로 계상하였다.
(3) 처분청은 쟁점지분의 현물출자 관련 유형자산처분이익을 대가로 취득한 쟁점지분의 정상가격을 기준으로 해야 하는데, 쟁점지분의 정상가격 산정시국제조세 조정에 관한 법률제5조 제1항에 의한 가격이 존재하지 아니하므로, 같은 법 시행령 제3호에 따라 “기타 합리적인 방법”인 상속세 및 증여세법제63조의 보충적 평가방법으로 정상가격을 산정하여야 한다고 보고, 아래 <표>와 같이 OOOOOO의 3개년(2000년～ 2002년) 순손익액의 가중평균액이 부(負)로 평가되므로 2002.12.31.자 대차대조표 가액에 2003년 중 출자금을 추가하여 계산한 순자산가치에 의하여 평가하되 OOOOOO의 주권이 발행되지 않아 1주당 순자산가치를 산정할 수 없으므로 자본금 당 순자산가치로 지분을 평가한 것으로 나타난다. OOOOOOOO OOO OOOOOOOOO (OO O O)
(4) 살피건대, 청구법인은 OO OOOOO OOOOOO에 현물출자를 하기 위하여 사전에 OOOO로부터 쟁점기계장치에 대한 투자승인을 받고, 이를 근거로 수출면장을 받아 현물출자(수출)하였던 점, 쟁점기계장치의 현물출자(수입)에 대하여 OOOO로부터 투자승인이 될 당시 OO의 관련 규정에 따라 적정한 평가절차를 거쳐 투자승인되었고, 이러한 평가를 거친 금액(437,195,730원)을 OO OOOOO OOOOOO의 자본금으로 계상한 점 등을 종합하였을 때, 객관적으로 경제적 합리성을 결여하였다고 볼 만한 자료가 나타나지 아니하므로 쟁점기계장치의 시가는 OOOO의 투자승인가액으로 산정함이 합리적이라고 보인다.(조심 2009전4065, 2010.12.31. 같은 뜻임) 따라서, 쟁점기계장치의 현물출자로 취득한 쟁점지분의 시가를상속세 및 증여세법제63조의 보충적 평가방법으로 평가한 이 건 과세처분은 부당하다고 판단된다.
(5) 쟁점②는 쟁점①을 인용하여 심리의 실익이 없으므로 심리는 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.