쟁점공사의 내용은 건물 개보수.인테리어공사 등으로 상당부분 건물 및 토지와 일체가 되어 별개의 소유권 객체로 볼 수 없고, 쟁점공사는 건설용역에 해당하여 그 공급시기를 역무의 제공이 완료되는 때로 보는 것이 타당하므로 청구주장을 받아들이기 어려움
쟁점공사의 내용은 건물 개보수.인테리어공사 등으로 상당부분 건물 및 토지와 일체가 되어 별개의 소유권 객체로 볼 수 없고, 쟁점공사는 건설용역에 해당하여 그 공급시기를 역무의 제공이 완료되는 때로 보는 것이 타당하므로 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 봉안시설 중 쟁점공사 부분(이하 “쟁점봉안시설”이라 한다)은 구분소유가 가능한 재화(재고자산)이고, 운영대행계약 제3조 제2항 제4호 등에 의거 그 소유권이 청구법인에게 귀속되는 것인바, 2007년도에는 쟁점봉안시설의 소유권이 추모공원에게 이전되지 아니하였고, 일반 분양자 등이 이용할 수 있게 된 것도 아니므로 재화의 공급시기가 도래하였다고 볼 수 없다. (가) 쟁점봉안시설은 토지․건물과 별도로 구분소유 가능한 재화(재고자산)이다. 이는 ① 지방세법 제104조 제10호 및 같은 법 시행령 제76조 제5호 규정에서 취득세 과세대상에 건물에 부착․설치되는 금고를 포함하고 있는 점, ② 2010.6.28. 공정거래위원회에서 봉안당 안치단은 기수당 분양가액을 산정할 수 있어 재산적 가치가 화폐단위로 측정가능한 재화라고 본 점, ③ 판례(2008.3.27. 선고 대법원 2007두25602 판결)에서 봉안당 이용에 관한 계약은 용역의 임대차계약이 아니라 봉안당 사용권의 분양계약에 해당한다고 한 점 등에 의하여 알 수 있다. (나) 청구법인은 재정기반이 열악한 추모공원을 대신하여 자기 계산과 명의로 쟁점봉안시설을 설치하였는데, 추모공원과 체결한 운영대행계약(제3조 제2항 제4호)에서 “쟁점봉안시설의 소유 및 처분권한은 청구법인에게 있다”고 명시하고 있으므로 쟁점봉안시설의 소유권은 청구법인에게 귀속된다. (다) 재화의 공급이란 매매계약 등 기타 계약상 법률상 원인에 의하여 재화를 인도 또는 공급하는 것(부가가치세법제6조 제1항)이고, 재화가 인도 또는 양도된다는 것은 재화에 대한 사실상 점유나 소유권을 이전한다는 것인데, 운영대행계약에 명시된 바와 같이 쟁점봉안시설의 소유 및 처분 권한은 청구법인에게 귀속되므로 2007년도에는 재화의 공급이 이루어졌다고 볼 수 없다. (라) 한편, 처분청은 청구법인이 귀속자를 달리하여 부가가치세를 부당공제받았다고 주장하나, 현재 청구법인은 봉안시설이 분양될 때마다 추모공원에 매출세금계산서를 발행하여 부가가치세를 신고하고, 추모공원은 일반 분양자에게 매출계산서를 발행하여 수입금액을 신고하고 있으므로 청구법인이 매출을 누락한 것은 결코 아니다.
(2) 또한, 청구법인은 추모공원과 체결한 운영대행계약상 재화의 소유권 이전시기가 명확하지 아니하여 2008.1.3. 다시 추모공원과 장기할부매매계약(이하 “쟁점매매계약”이라 한다)을 체결하여 쟁점봉안시설 중 2007년도에 기 분양된 816기를 제외한 11,369기를 추모공원에 장기할부판매하였고, 쟁점매매계약에 의하면 그 판매대금을 받는 시기는 안치단 사용권의 분양수량이 파악되는 매년도 말일로 하였으므로 2007년도에 아직 분양되지 않아 사용되지 않은 봉안시설까지 매출에 포함하여 과세한 것은 부당하다.
(1) 운영대행계약에 따라 추모공원은 청구법인에게 쟁점공사를 위탁하였고, 청구법인은 자기의 책임과 계산으로 OOO기술에게 쟁점공사를 도급주어 시행하고 추모공원으로부터 대가를 지급받는 것이므로, 쟁점공사는 건설공사 위탁계약에 해당한다. 그러므로, 쟁점공사와 관련한 세금계산서는 각 사업자별 제공한 용역의 흐름에 따라 OOO기술은 청구법인에게, 청구법인은 추모공원에게 각 교부하여야 한다.
(2) 청구법인이 추모공원에게 제공한 쟁점공사 부분은 거래상 별개의 소유권의 객체가 될 수 없고, 공사용역이 완료되는 때에 원시적으로 기존 부동산의 소유자인 추모공원에게 귀속하는 것이므로, 당사자 사이의 특약으로 그 소유관계를 달리 정할 수 없고 쟁점봉안시설만을 구분소유할 수도 없는 것이다. 다만, 청구법인은 당사자 사이의 약정으로 안치단 사용권을 취득할 수 있을 뿐이다. (가) 청구법인은 쟁점봉안시설 등을 구분소유의 대상인 재화라고 주장하나, ① 쟁점공사는 건물 개보수, 리모델링공사 등으로서, 상당 부분이 건물 및 토지와 일체가 되어 그 구성부분을 이루거나 기존 부동산에 부합되어 거래상 별개의 소유권 객체가 될 수 없는 시설물공사에 해당하고, 쟁점봉안시설은 봉안당이라는 건축물과 일체를 이루는 핵심시설인 점, ② 임차인이 부담하여 설치한 임차건물내의 수영장시설 또는 주차시설을 임대인에게 공급한 시기에 관하여 당해 시설물을 설치완료한 때로 보는 점(재소비 46015-253, 1996.8.29.), ③ 운영대행계약서 제3조 제2항 제4호에서 안치시설의 소유 및 처분 권한이 청구법인에게 있다고 약정한 것은, 추모공원이 이 건 봉안시설의 토지․건물을 공매절차에서 낙찰받기 전 당초 시공자인 OOO건설 주식회사(이하 “OOO건설”이라 한다)와 청구법인간의 이 건 봉안시설에 관한 점유권 소송에서 청구법인이 적법한 점유자라는 것을 나타내기 위한 것에 불과한 점 등에 비추어 볼 때, 당사자 사이의 특약으로 쟁점봉안시설의 소유권을 이전할 수 없다. (나) 운영대행계약에 따르면, 청구법인은 추모공원에 쟁점공사 용역을 제공하고 봉안시설 사용권으로 대물변제받은 것이므로, 그 과세표준은 부가가치세법제13조 제1항 제2호에 따라 자기가 공급한 쟁점공사 용역의 시가 즉, 쟁점공사비 총액이 되고, 그 공급시기는 같은 법 시행령 제22조 제1호의 통상적인 용역공급의 경우로서 쟁점공사의 각 단계별 공사 완료시기로 보는 것이 타당하다. (다) 추가적으로 면세사업자인 추모공원이 직접 건설업자로부터 쟁점공사 용역을 제공받았을 경우에는 동 공사비 상당액에 대한 매입세액공제를 받을 수 없으므로, 일반적인 거래실질에 부합하지 않는 형식의 쟁점공사 시설물 소유권 귀속에 관한 계약서를 작성한 것이다.
(3) 또한, 2008.1.3. 작성된 쟁점매매계약서에는 청구법인의 대표이사가 주OOO으로 기재되어 있으나, 법인등기부상 당시 청구법인의 대표이사는 심OOO인 반면, 주OOO은 2008.3.6.이 되어서야 대표이사로 취임한 것으로 나타나므로, 동 계약은 쟁점공사 용역 매출누락에 따른 과세를 피하고자 2008.3.6. 이후 소급작성된 것에 불과하므로 2007년도에 쟁점봉안시설의 공급시기가 도래하지 않았다는 청구법인의 주장은 받아들일 수 없다.
② 제1항에서 재화라 함은 재산적 가치가 있는 모든 유체물과 무체물을 말한다.
③ 제1항에서 용역이라 함은 재화 이외의 재산적 가치가 있는 모든 역무 및 기타 행위를 말한다. 제6조【재화의 공급】① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다.
⑦ 제1항에 규정하는 재화의 공급에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제7조【용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다.
④ 제1항에 규정하는 용역의 공급에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제9조【거래시기】① 재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때
② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다. 제12조【면세】① 다음 각호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.
4. 의료보건용역(수의사의 용역을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것과 혈액 제13조【과세표준】① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가
2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 제21조【결정 및 경정】① 사업장 관할세무서장ㆍ사업장 관할지방국세청장 또는 국세청장은 사업자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에 한하여 그 과세기간에 대한 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사에 의하여 결정 또는 경정한다.
2. 확정신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때 (2) 부가가치세법 시행령 제1조【재화의 범위】① 부가가치세법(이하 "법"이라 한다) 제1조 제2항에 규정하는 유체물에는 상품·제품·원료·기계·건물과 기타 모든 유형적 물건을 포함한다.
② 법 제1조 제2항에 규정하는 무체물에는 동력·열 기타 관리할 수 있는 자연력 및 권리등으로서 재산적 가치가 있는 유체물이외의 모든 것을 포함한다. 제2조【용역의 범위】① 법 제1조 제3항에 규정하는 용역은 다음 각호의 사업에 해당하는 모든 역무 및 그 밖의 행위로 한다.
제21조【재화의 공급시기】① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다.(단서 규정 생략)
2. 장기할부판매의 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때
⑤ 제1항 제2호의 장기할부판매는 재화를 공급하고 그 대가를 월부·연부 기타 부불방법에 따라 받는 것중 다음 각호에 해당하는 것으로 한다.
1. 2회이상으로 분할하여 대가를 받는 것
2. 당해 재화의 인도일의 다음날부터 최종의 부불금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것 제22조【용역의 공급시기】법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. (단서 규정 생략)
1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때
2. 완성도 기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때
3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때 제29조【의료보건용역의 범위】법 제12조 제1항 제4호에 규정하는 의료보건용역은 다음 각호에 규정하는 것(의료법 또는 수의사법의 규정에 의하여 의료기관 또는 동물병원을 개설한 자가 제공하는 것을 포함한다)으로 한다.
7. 장사 등에 관한 법률 제13조 및 제14조의 규정에 의하여 사설묘지·사설화장장 또는 사설납골시설을 설치한 자가 제공하는 묘지 및 화장업 관련 용역 제48조【과세표준의 계산】① 법 제13조 제1항에 규정하는 과세표준에는 거래상대자로부터 받은 대금·요금·수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치있는 것을 포함한다.
② 외상판매 및 할부판매의 경우에는 공급한 재화의 총가액을 과세표준으로 한다.
③ 장기할부판매의 경우에는 계약에 따라 받기로 한 대가의 각부분을 과세표준으로 한다.
(3) 장사 등에 관한 법률 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
5. "봉안"이란 유골을 봉안시설에 안치하는 것을 말한다.
9. "봉안시설"이란 봉안묘·봉안당·봉안탑 등 유골을 안치(매장은 제외한다)하는 시설을 말한다.
10. "봉안묘"란 분묘의 형태로 된 봉안시설을 말한다.
11. "봉안당"이란 건축법 제2조 제1항 제2호 에 따른 건축물인 봉안시설을 말한다.
(1) 등기부등본, 사업자등록증, 봉안당 설치신고필증 등에 의하면, 이 건 봉안시설의 토지 및 건물의 소유자는 기독교대한감리회 OOO교회 대표자 송OOO이고, 송OOO은 2006.7.14. 업종은 납골당 부동산 관련 서비스, 상호는 추모공원, 사업장 소재지는 이 건 봉안시설으로 하여 면세로 사업자등록하고, 같은 날 이 건 봉안시설에 관한 봉안당 설치신고를 하여 2006.12.14. OOO시장으로부터 종교단체 봉안당 설치신고필증을 교부받았으며, 청구법인은 2007.1.26. 대표이사는 송OOO, 목적사업은 납골당 운영․분양업 등, 본점 소재지는 이 건 봉안시설로 하여 설립되어 같은 날 추모공원과 봉안당 토지 및 건물 일체에 관한 임대차계약을 체결하고 2007.2.2. 다시 추모공원과 이 건 봉안시설에 관한 운영대행계약을 체결한 것으로 나타난다.
(2) OOO지방국세청장이 제출한 심리자료에 의하면, 추모공원 및 청구법인의 회계처리와 세무조사 내용은 다음과 같다. (가) 안치단 분양자 명의 및 분양계약당사자는 추모공원으로 되어있고, 분양대금도 추모공원의 수입금액으로 처리되었으며, 쟁점공사비 상당액을 추모공원의 매입으로 인식하지 않고, 분묘조성비, 분양원가, 재고자산 및 건물의 가액에도 포함하지 아니하였으며, 청구법인은 2007년도에 발생한 쟁점공사비OOO과 관련하여 OOO기술로부터 세금계산서를 수취하고 관련 매입세액공제를 받았으나, 추모공원에는 매출세금계산서를 교부하지 아니하였다. (나) 이에 대하여 처분청은 일반적인 거래실질에 부합하지 않는 쟁점봉안시설의 소유권 귀속 및 대가 지급방법에 관한 당사자간의 계약을 조세회피목적의 형식적인 계약으로 보아 이를 인정하지 아니하고, 거래실질에 부합하도록 쟁점공사비 상당액을 그 쟁점공사내역에 따라 추모공원 소유의 토지 및 감가상각대상 건물(관리실 등)에 대한 자본적 지출과 봉안당 건물 등의 분묘조성비로 구분하여 각 산입한 다음, 분묘조성비는 추모공원의 안치단 사용권 분양원가로 보아 그 분양원가 중 당해 안치단 사용권 분양수입금액에 대응하는 금액(분양률에 따라 안분)은 각 사업연도 소득금액 계산상 필요경비에 산입하고, 미분양분에 대해서는 재고자산으로 하였으며, 미지급 공사비는 미지급금(부채)으로 세무조정하고, 청구법인이 쟁점공사비 상당액을 재고자산으로 계상한 것에 대해서는 이를 부인하고 추모공원에 대한 공사매출로 보면서, 지급받지 못한 쟁점공사비에 대해서는 공사미수금(자산)으로 세무조정한 것으로 나타난다.
(3) 2007.2.2. 청구법인과 추모공원 사이에 체결된 운영대행계약 제1조․제3조에 의하면, 추모공원은 청구법인에게 이 건 봉안시설의 분양 및 관리를 위탁하고, 이 건 봉안시설의 분양에 따른 제세공과금, 수선충당금, 제경비, 차입금 및 이에 대한 이자비용 등을 제외한 순이익 중 45%를 청구법인에게 안치단 설치 및 운영대행의 대가로 지급하며, 목적물이(“목적물인”의 오타로 보임) 안치시설 및 내부인테리어 공사비는 청구법인이 부담하며 이의 소유 및 처분권한은 청구법인에게 있는 것으로 나타나는 한편, 청구법인은 동 약정을 근거로 쟁점봉안시설의 소유 및 처분 권한이 청구법인에게 있다고 주장한다.
(4) 2007.2.5. 청구법인과 OOO기술 사이에 체결된 인테리어 외 기타공사계약서(2007.9.10. 수정 계약서 포함)의 주요 내용을 보면, 이 건 봉안시설에 관한 공사는 총 4차례에 걸쳐 진행되는데, 쟁점공사는 그 중 1차～3차 공사로서, 1차 공사의 기간은 2007.2.5.～2007.6.15., 공사금액은 OOO원(공급가액), 공사내역은 가설공사, 철거 및 본관건물 개보수 공사, 부속실 전면 리모델링공사, 건물 외부공사, 캐노피공사, 건물 후면 토목공사, 조경공사이고, 2차 공사의 기간은 2007.6.25.～2007.8.20., 공사금액은 OOO원(공급가액), 공사내역은 건물 후면 옹벽공사, 본관 3층 내부리모델링공사, 3층 안치단 공사이며, 3차 공사의 기간은 2007.9.1.～2007.12.10., 공사금액은 OOO원(공급가액), 공사내역은 본관 1층․2층 인테리어공사 및 안치단 공사, 야외주차장 공사, 본관 1층․2층 통신, 방재 시설공사로 작성되어 있다.
(5) 2008.1.3. 청구법인과 추모공원 사이에 체결된 쟁점매매계약의 주요 내용을 보면, 제2조에서 추모공원은 이 건 봉안시설의 소유 및 인가사항에 관한 적법한 권리를 유지하고, 청구법인은 이 건 봉안시설을 관리운영하며 본 계약의 매매목적물인 봉안시설(안치단 시설)을 완성도 있게 제작공급하기로 하며, 제3조에서 매매목적물은 이 건 봉안시설 내 구축한 상품(안치단 시설)을 말하는 것으로, 제4조에서 추모공원이 청구법인에게 구매대금을 지급하는 시기는 당해연도의 안치단 시설의 분양수량이 파악되는 매년 말로 하고, 구매대금 지급기간은 매매목적물이 전량 분양되는 시점이 속한 연도의 종료일까지로 하며, 제5조 제2항에서 추모공원은 청구법인에게 본 계약일로부터 2010.12.31.까지는 매년 분양수량만큼 1기당 OOO원씩 지급하되, 제5조 제1항의 차입금과 기타 채무OOO 합계 OOO원이 변제된 이후(2011년 이후)에는 분양대금의 25%와 분양수익금의 40% 중 큰 금액(부가가치세 별도)을 지급하기로 하며, 제5조 제3항에서 제5조 제1항 및 제2항의 물품구매의 대가는 2007.2.4.자 운영계약서상 대가(부양수익의 45%, 부가가치세 별도)의 범주 내에서 정산하기로 약정한 것으로 나타난다. 다만, 처분청의 주장과 같이 위 계약서 작성당시(2008.1.3.) 청구법인의 대표이사는 심OOO(재임기간: 2007.8.14.～2008.3.6.)였으나, 위 계약서상 청구법인의 대표이사는 주OOO(재임기간: 2008.3.6.～현재)으로 그 대표이사가 사실과 다르게 기재되어 있는 것으로 확인된다.
(6) 한편, 청구법인의 세무대리인은 2012.2.21. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 OOO지방법원 OOO지원 OOO 판결문 등을 제시하면서 청구법인과 추모공원은 사실상 동업관계이고 관계법령상 제약에 따라 추모공원 명의로 봉안당 사업을 하고 있을 뿐 실질적으로는 청구법인이 이 건 봉안시설을 운영하고 있으므로, 쟁점봉안시설의 소유권이 청구법인에게 있다 하여 문제될 것이 없다는 취지로 추가적으로 주장하였다.
(7) OOO건설이 청구법인을 상대로 제기한 이 건 봉안시설에 속한 토지․건물에 대한 부동산인도 청구소송OOO에서, 청구법인은 “추모공원과의 사이의 운영대행계약에 따라 봉안시설 등을 설치하는 공사를 하여 동 부동산의 가액이 증가하였고, 증가한 가액이 현존하고 있으므로, 유익비 및 필요비를 상환받기까지는 유치권을 행사하여 당해 봉안시설을 점유할 권리가 있다”라고 주장한 것으로 나타난다.
(8) 살피건대, 청구법인은 쟁점공사를 통해 재고자산에 해당하는 쟁점봉안시설을 취득하였고, 동 봉안시설은 추모공원에게 장기할부판매된 것이어서 이 건 과세연도인 2007년도에는 공급시기가 도래하지 아니하였다는 불복사유를 들고 있고, 이 건 심판관회의시 참석하여서는 청구법인이 추모공원과 봉안당사업을 공동으로 하고 있다는 주장도 하고 있다. 그러나, 위에서 본 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살펴보면, 쟁점공사의 내용은 건물 개보수, 리모델링공사, 인테리어공사, 안치단 설치공사 등으로서, 상당 부분이 건물 및 토지와 일체가 되어 그 구성부분을 이루거나 기존 부동산에 부합되어 거래상 별개의 소유권 객체가 될 수 없는 시설물공사에 해당하고, 쟁점봉안시설은 봉안당사업에 있어서 봉안당이라는 건축물과 일체를 이루는 핵심시설인 점, 봉안시설의 소유권 자체는 사설봉안당 설립을 인가받은 추모공원에게 있다고 할 것이어서 청구법인이 봉안사업을 공동으로 하였다고 보기도 어려운 점 등을 종합할 때, 봉안시설 분양대행업체인 청구법인이 봉안시설 사용권을 쟁점공사를 통해 재고자산으로 취득하였다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 하겠다. 그렇다면, 쟁점공사는 추모공원과 청구법인 사이에 체결된 운영대행계약에 따라 청구법인이 추모공원으로부터 도급받은 것으로서, 동 공사에 의하여 청구법인이 추모공원에게 제공한 것은 재화로서의 쟁점봉안시설이 아니라 건설용역에 해당한다 할 것이다. 따라서, 처분청이 청구법인이 쟁점공사와 관련하여 OOO기술로부터 수취한 세금계산서의 매입세액을 공제받으면서 쟁점공사에 따른 추모공원에의 매출을 신고누락한 것으로 봄은 타당하다고 하겠다. 또한, 청구법인은 재화인 쟁점봉안시설을 추모공원에게 장기할부판매하였다고 주장하나, 앞에서 본 바와 같이, 청구법인은 재화를 공급한 것이 아니라 건설용역을 제공한 것이고, 청구법인과 OOO기술 사이에 체결된 공사도급계약상 쟁점공사는 각 단계별로 공정 및 대금이 구분되는 별도의 공사이므로, 쟁점매매계약이 장기할부판매에 해당되는지에 관하여 심리할 필요도 없이 동 공급시기는 부가가치세법 시행령제22조 제1호에 의거 통상적인 용역의 공급시기인 역무의 제공이 완료되는 때로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 따라서, 쟁점봉안시설에 관한 공급시기가 미도래하여 이 건 과세처분이 부당하다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.