토지 임차인이 자신의 명의로 상업용 건물을 신축하여 사용 수익하다가 토지임대기간 종료 후 동 건물을 토지임대인에 반환하기로 약정한 경우 약정내용이 사실상 원상회복(건물철거 등) 후 반환하는 것이라면 토지 임대료 외 건물가액을 임대차 계약기간으로 적정 배분하여 이를 임대용역으로 과세할 수 없는 것임
토지 임차인이 자신의 명의로 상업용 건물을 신축하여 사용 수익하다가 토지임대기간 종료 후 동 건물을 토지임대인에 반환하기로 약정한 경우 약정내용이 사실상 원상회복(건물철거 등) 후 반환하는 것이라면 토지 임대료 외 건물가액을 임대차 계약기간으로 적정 배분하여 이를 임대용역으로 과세할 수 없는 것임
○○○세무서장이 2010.6.9. 청구인에게 한 부가가치세 2008년 제2기분 1,133,790원,2009년 제1기분 1,469,480원, 2009년 제2기분 1,401,280원 합계 4,004,550원의 부과처분은 이를 취소한다.
가.청구인은 2001.3.31. ○○○ 대지 548.9㎡를 취득하여 보유하다가 2004.3.23. 본인 명의로 근린생활시설 4층 건물 198.8㎡를 신축한 후 부동산 임대업으로 사업자등록을 하였으며, 이후 2008.8.3. 위 토지의 잔여 나대지(전체 면적의 2/3정도, 이하 “쟁점토지”라 한다)를 ○○○에게 보증금 1천만원, 월 1백만원에 10년간 임대하고 ○○○ 자신의 명의로 건물을 신축하여 사용하되 임대기간 만료 후 건물을 청구인에게 무상반환 혹은 원상복구(건물철거)하는 것을 조건으로 하는 임대차계약(이하 “쟁점1계약” 혹은 “쟁점1계약서”라 한다)을 체결하였으며, 이후 ○○○은 음식점(횟집)으로 사용하기 위하여 2008.10.20. 자신의 비용으로 근린생활시설 3층 453.91㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축하는 공사를 착공하여 2009.5.14. 사용승인을 받았다.
(1) 청구인은 2008.8.3. ○○○ 쟁점1계약을 체결하였는데, 이는 그 당시 ○○○으로부터 쟁점토지를 담보로 하는 대출금이 있었고, 건물을 추가로 신축할 만한 여력이 부족하여 위 대출금에 대한 이자의 일부라도 충당하기 위한 것이다.
(2) 쟁점1계약을 체결할 당시에는 쟁점건물이 신축되지 아니한 상태이므로 임대기간 만료 후 쟁점건물을 무상으로 이전받을지 아니면 철거할지 여부를 청구인이 선택하기로 하고 쟁점1계약서 및 등기이전이행각서를 작성하였는데, 이후 쟁점건물이 완공되고 보니 횟집이라는 특수한 목적에 지어진 건물(1층은 주차장, 2~3층은 횟집)이기 때문에 골조공사보다는 내부 인테리어에 공사비가 집중되어 임대기간(10년) 만료 후에 재사용하는 비용이 신축비용보다 많을 것으로 예상되어 철거하기로 하였다.
(3) 다만, 이러한 내용을 임차인에게 알려주었으나 이를 서류로 작성하지는 아니하고 있다가, 2010년 6월경 처분청이 쟁점1계약의 내용을 문제삼아 부가가치세를 과세하겠다고 함에 따라, 사실관계를 분명히 하기 위하여 2010.6.28. 임차인 ○○○ 당시 계약을 중개한 공인중개사 ○○○를 만나 당초 계약일인 2008.8.3.자로 소급하여 쟁점1계약서의 내용 중 특약사항에 있던 ‘임차인은 임대기간 만료 후 건물을 무상반환한다’는 내용을 삭제하고 ‘임대기간 만료 후 임차인은 원상회복(건물철거)한다’로 변경하여 계약서(이하 “쟁점2계약” 또는 “쟁점2계약서”라 한다)를 작성하고, 같은 날 건물철거이행각서도 소유권이전청구권가등기 설정일인 2009.7.3자로 소급하여 작성함으로써 임대기간 만료 후 쟁점건물을 철거하기로 한 것을 명확하게 하였다.
(4) 처분청은 쟁점건물에 2009.7.3. 청구인을 가등기권자로 하는 2008.8.3. 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기가 설정된 이유가 청구인이 쟁점건물을 무상이전 받기로 하였기 때문인 것으로 보고 있으나, 이는 쟁점건물이 임차인의 명의로 되어 있어 임차인이 매매하거나 담보를 제공하는 등의 차후에 발생될 수 있는 문제를 예방하기 위하여 취한 법적 안전장치인 것이지 무상이전을 위한 것이 아니며, 만약 제3자 명의로 가등기 등이 설정된 경우에는 건물철거에도 장애요인이 되는 것이므로 처분청의 의견은 사실관계를 제대로 파악하지 못한 것이다.
(1) 청구인이 임대기간 만료 후 쟁점건물을 철거하기로 약정한 것이라는 주장의 근거서류로 제시하는 쟁점2계약서와 건물철거이행각서는 2010.6.28. 당초 계약일과 가등기 설정일에 각각 소급하여 작성된 것이므로 신빙성이 없는 것이며, 쟁점1계약서의 특약사항에 ‘임차인은 등기이행각서에 준하여 10년 후 건물을 무상반환한다’고 기재되어 있고, 첨부된 등기이전이행각서도 같은 내용이 기재(워드로 작성됨)되어 있는 점으로 보아 쟁점1계약의 주된 내용은 임대기간 만료 후 쟁점건물을 무상반환하기로 약정한 것이다.
(2) 비록 위 등기이전이행각서에 ‘임대기간 종료 후 원상복구(철거 및 멸실등기)는 임차인이 부담한다’고 기재(수기로 작성됨)되어 있으나, 임차인 ○○○ 2010.6.29. 작성한 확인서에 의하면 위 내용은 당시 청구인이 불러주는 사항을 공인중개사 ○○○ 수기로 작성한 것이며, 쟁점1계약의 주된 내용은 임대기간 만료 후 무상반환을 하는 것이었다는 사실을 인정하고 있는 점 등을 볼 때, 청구주장은 이유 없는 것이다.
(3) 청구인은 쟁점건물에 2009.7.3. 자신을 가등기권자로 하는 2008.8.3. 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기를 설정하였는데, 이는 임대기간 만료 후 청구인에게로 소유권을 이전하는 것을 감안하여 법적인 조치를 취한 것이다.
① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다. (2) 부가가치세법 시행령 제49조의2 (부동산임대용역에 대한 과세표준계산의 특례)
④ 사업자가 2과세기간이상에 걸쳐 부동산임대용역을 공급하고 그 대가를 선불 또는 후불로 받는 경우에는 당해 금액을 계약기간의 월수로 나눈 금액의 각 과세대상기간의 합계액을 그 과세표준으로 한다. 이 경우 월수의 계산에 관하여는 소득세법 시행령제51조 제2항의 규정을 준용한다.
○ 임대보증금 10,000천원, 월임대료 1,000천원으로 하여 10년간 임대하되, 임대료는 2년에 6%씩 인상한다
○ 특약사항
• 임차인은 등기이행각서에 준하여 10년후 건물을 무상반환한다.
• 임차인은 건물 신축 후 임차인 명의로 등기를 한 후 매매·교환을 방지하기 위하여 가등기에 동의한다.
(2) 쟁점1계약서와 같은 날 작성된 ‘등기이전이행각서’의 주요내용은 다음과 같다(②-1,③-1은 수기로, 나머지는 한글문서로 작성됨).
① 임대차기간은 2008.9.1.부터 2018.8.31.까지 10년간으로 한다.
② 임차인은 10년 사용 후 반환조건으로 건물을 신축한다.
② -1 임차인 명의로 등기를 한 후 매매·교환 등을 방지하기 위하여 가등기를 한다.
③ 건물의 등기는 임차인 명의로 하며, 등기비용 및 부대비용을 부담하고 10년후 반환시 임대인 명의로 이전하며 이전등기비용은 임대인이 부담한다.
③ -1 임대기간 종료 후 원상복구(철거 및 멸실등기)는 임차인이 부담한다.
④ 임차인은 임대차 종료일에 기하여 임대인 명의로 등기를 이전한다. 기일내에 이전등기를 안 할 경우 임차인이 법적책임을 감수한다(협의시 기간 연장 및 단축, 재계약, 매매 등 가능).
⑤ 임대인은 임차인이 건물 신축 후 등기 및 사업자 등록신청시 적극 협조한다.
⑥ 임차인이 쟁점건물의 전매·매매 등으로 인하여 소유권이 이전되거나, 임대차계약의 해지요건이 성립될 경우 이 건 임대차관계는 종료된 것으로 보고 가등기를 본등기로 실행한다.
(3) 본건 부가가치세가 고지된 후 청구인과 임차인 ○○○, 공인중개사 ○○○가 2010.6.28. 만나 2008.8.3.자로 소급하여 작성한 쟁점2계약서의 내용은 다음과 같다.
○ 임대보증금 10,000천원, 월임대료 1,000천원으로 하여 10년간 임대하되, 임대료는 2년에 6%씩 인상한다
○ 특약사항
• 임대기간 종료 후 임차인은 원상복구(건물철거)한다.
(4) 쟁점2계약서와 함께 소유권이전청구권가등기 설정일(2009.7.3.)로 소급하여 작성한 ‘건물철거이행각서’의 주요내용은 다음과 같다.
○ 쟁점건물은 임대기간 만료시점인 2018.8.31. 이후 1개월 이내에 철거하기로 한다
○ 철거비용 등은 임차인의 부담으로 한다.
○ 쟁점건물에 대하여 소유권이전청구권가등기를 하여 두는 것은 건물철거 및 원상복구를 하기 위함이지 소유권이전이 목적이 아님을 분명히 한다.
○ 임대보증금 1천만원은 상기 사항이 이행됨과 동시에 반환된다.
(5) 처분청이 제출한 임차인 ○○○이 2010.6.29. 작성한 확인서 내용을 보면, 쟁점2계약서는 소급하여 작성한 것으로 사실관계에 대한 자세한 확인없이 서명·날인한 것이고, 쟁점1계약서에 첨부된 등기이전이행각서는 청구인이 미리 작성한 것이며, 한글문서로 작성한 ①~⑥의 기재사항은 사실관계와 일치하나, 수동으로 작성한 ②-1,③-1의 기재사항은 사실관계와 부합하지 아니하는 것이고, 청구인이 구두로 불러주는 사항을 중개사 ○○○ 자필로 기재한 것이며, 쟁점1계약의 주된 내용은 본인이 신축한 쟁점건물을 10년 후에 무상반환한다는 것이라는 내용이다.
(6) 청구인이 제출한 임차인 ○○○ 2010.7.6. 작성한 확인서 내용을 보면, 당초 계약당시 임대기간 만료 후 쟁점건물을 철거하거나 무상이전하는 것은 임대인의 선택사항이었으며, 만약 무상이전을 한다면 본인은 철거비용을 부담하지 아니하여 좋겠으나, 임대인이 건물철거를 주장한다면 당연히 철거를 하여야 한다고 생각함. 따라서 쟁점1계약의 주된 내용은 쟁점건물의 신축비용을 본인이 부담하는 것과 임대기간 만료 후 본인의 부담으로 쟁점건물을 철거하고 원상복구한다는 것이라는 내용이다.
(7) 청구인이 제출한 공인중개사 ○○○ 2010.7.27. 작성한 확인서 내용을 보면, 쟁점1계약 당시 건물을 신축하지 아니한 상태이었으므로 임대기간 만료후 무상으로 이전할지 건물을 철거할지 여부를 임대인이 선택하기로 하고 쟁점1계약서와 등기이전이행각서를 동시에 작성한 사실이 있음. 이는 예측할 수 있는 모든 경우를 예상하여 작성된 것으로 등기이전이행각서상 ②-1,③-1(6쪽 참조)의 기재사항은 본인이 자필로 작성한 것으로 임대인과 임차인의 의사를 확인하고 서명한 것임. 쟁점1계약의 주된 내용은 ③-1에서와 같이 쟁점건물을 철거하고 원상복구하는 것이며, 소유권의 무상이전은 이를 실행하기 위한 수단임. 즉 임차인이 건물철거를 하지 아니할 것에 대비하여 소유권을 넘겨주는 조건을 추가한 것이라는 내용이다.
(8) 쟁점건물의 등기부등본을 보면, 2009.5.19. 임차인 ○○○ 명의로 보존등기가 되었으며, 2009.7.3. 청구인을 가등기권자로 하는 2008.8.3. 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기가 설정된 사실이 나타난다.
(9) 처분청은 쟁점1계약에 따라 청구인이 소유한 쟁점토지의 위지상에 임차인 명의로 신축된 쟁점건물이 임대기간 만료 후에 무상으로 청구인에게 소유권이 이전되는 것이므로 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다는 의견이다. 살피건대, ① 쟁점1계약을 체결할 당시에는 쟁점건물이 신축되지 아니한 상태이므로 임대기간 만료 후 쟁점건물을 무상으로 이전받을지 아니면 철거할지 여부를 청구인이 선택하기로 한 점, ② 쟁점1계약서와 함께 작성된 등기이전이행각서에 건물철거에 대한 내용이 수기로 작성된 것으로 보아 계약당사자의 의사가 반영된 것으로 보이는 점, ③ 쟁점건물은 일반적인 상가건물이 아니라 음식점(횟집)을 운영하기 위하여 신축된 건물이므로, 골조공사보다는 내부 인테리어에 공사비가 집중되어 임대기간 만료 후에 재사용하는 비용이 신축비용보다 많을 것으로 예상되어 쟁점건물을 철거하기로 하였다는 청구주장이 신빙성이 있어 보이는 점, ④ 쟁점건물에 2009.7.3. 청구인을 가등기권자로 하는 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기가 설정되었으나, 이는 임차인의 매매·담보제공 등에 대비하기 위한 것으로 보이는 점, ⑤ 임차인 ○○○ 2010.6.29. 쟁점1계약의 주된 내용은 쟁점건물을 임대기간 만료 후에 무상반환하는 것이라고 확인서를 작성하였으나 이는 건물을 철거할 경우 임차인인 본인에게 비용부담이 될 것을 염려한 것으로 보이는 점, ⑥ ○○○ 2010.7.6. 위 확인내용을 번복하여 임대기간 만료 후 쟁점건물을 철거하기로 하였다고 재확인하고 있고 공인중개사 ○○○ 2010.7.27.에 같은 내용의 확인서를 작성한 점, ⑦ 결국 청구인과 임차인 ○○○ 2010.6.28.에 다시 만나 2009.7.3.자로 건물철거이행각서를 작성한 점 등을 종합하면, 쟁점건물은 임대기간 만료 후 철거하기로 약정한 것이라 할 것이므로 이 건 부가가치세의 부과처분은 잘못된 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.