연령이 고령이고 대리경작사실확인서가 있더라도 객관적인 증빙에 의해 농사 지은 사실이 확인되는 경우 자경하였다고 볼 수 있는 것임

○○○세무서장이 2010.1.11. 청구인에게 한 2005년 귀속 양도소득세 497,279,730원(납기전 이의신청에 의한 8년 자경 인정으로 2010.1.29.자로 384,157,120원으로 감액됨)의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구인은 1953.7.24. 경기도 ○○○ 전 3,815㎡ (이하 “쟁점농지”라 한다)를 상속받아 2005.7.19. 주식회사 ○○○에게 양도하고 2005.12.30. 쟁점농지의 대체농지로서 경기도 ○○○ 답 3,995㎡(이하 “대토농지”라 한다)를 취득한 후, 2006.6.1. 양도소득 과세표준 확정신고를 하면서 쟁점농지의 양도소득을 구 소득세법 제89조 제1항 제4호 의 규정에 의한 농지대토에 따른 양도소득세 비과세 대상으로 보아 양도소득세 비과세 신청을 하였다.
• 나. 처분청은 청구인이 대토농지 소재지에서 3년 이상 자경하지 아니하였다 하여 쟁점농지의 양도소득에 대하여 양도소득세 비과세 적용을 배제하고 2010.1.11. 청구인에게 2005년 귀속 양도소득세 497,279,730원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 2010.1.21. 중부지방국세청장에게 이의신청을 하였고, 그 결과 처분청은 청구인이 쟁점농지 소재지에서 쟁점농지를 8년 이상 직접 경작한 사실은 인정하여 조세특례제한법 제69조 의 규정에 의한 세액은 감면하였으나, 대토농지를 3년 이상 직접 경작하지 아니한 것으로 보아 농지대토에 따른 양도소득세 비과세 적용은 배제하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2010.5.24. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 평생 농업에만 종사해 온 농민이고, 자녀들이 출가한 이후에는 조카 ○○○의 도움을 받으면서 살고 있는 바, 평생의 업인 농사일을 그만둘 수 없어 ○○○의 논 옆에 대토농지를 취득하였고, 대토농지를 취득한 후 농지관리를 위하여 ○○○과 항시 동행하여 기계작업 및 비료살포 등의 작업을 관리·감독하였으며, 수확 및 도정작업에도 청구인이 직접 참여하여 관리·감독하였고, 농지의 직접 경작자에게 지불되는 직불금도 청구인이 수령하는 등 청구인의 책임하에 대토농지를 직접 경작한 사실이 농지원부, 농자재 구매확인서, 도정확인서 및 자경사실확인서 등에 의하여 확인됨에도, 처분청은 대토농지에 대한 현지확인시 ○○○으로부터 받은 확인서와 청구인이 고령이라는 사실을 근거로 청구인의 자경사실을 부인한 것으로, ○○○은 대토농지 소재지에서 트렉터, 콤바인 등 다양한 농기구를 소유하고 농사를 짓고 있는 사람으로서 대토농지 취득시부터 청구인과 ○○○에게 농기계를 대여하거나 농기계로 직접 용역을 제공한 사람이며, 청구인과 ○○○은 이에 대한 대가로 한마지기(200평)당 연간 15만원을 주었을 뿐 ○○○이 대리경작을 한 것은 아니므로 청구인이 대토농지를 경작하지 아니한 것으로 보아 처분청이 이 건 양도소득세 비과세 신청을 배제한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 대토농지 현지확인시 대토농지 소재지인 경기도 ○○○에 거주하는 ○○○이 2009년 10월 작성한 확인서에 의하면, 대토농지는 ○○○의 제수 ○○○이 2005.12.30. 청구인에게 양도한 농지로서, ○○○이 대토농지를 청구인에게 양도한 이후에도 ○○○이 200평당 15만원을 받고 경작하였다고 한 점, 대토농지의 취득시 청구인은 83세의 고령인 점 등을 감안하면, 청구인이 대토농지를 직접 경작하였다고 보기 어려운 바, 처분청이 쟁점농지의 양도소득에 대하여 양도소득세 비과세 규정의 적용을 배제하고 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인이 대토농지를 3년 이상 자경하지 아니하였다 하여 농지대토에 따른 양도소득세 비과세 적용을 배제한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 소득세법(2005.12.31. 법률 제7837호로 개정되기 전의 것) 제89조 【비과세양도소득】 다음 각호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

4. 대통령령이 정하는 경우에 해당하는 농지의 대토로 인하여 발생하는 소득(2005.12.31. 삭제) 부칙(2005.12.31. 법률 제7837호) 제1조【시행일】이 법은 2006년 1월 1일부터 시행한다. (단서 생략) 부칙 제3조 【양도소득세에 관한 일반적 적용례】이 법 중 양도소득세에 관한 개정규정은 이 법 시행 후 양도하는 분부터 적용한다. 부칙 제20조 【농지대토 비과세에 관한 경과조치】이 법 시행 당시 종전의 제89조 제4호의 규정에 의하여 비과세 받았거나 동 규정을 적용받기 위하여 농지를 양도한 경우에는 개정규정에 불구하고 종전의 규정에 의한다. (2) 소득세법 시행령(2005.12.31 대통령령 제19254호로 개정되기 전의 것) 제153조 【농지의 비과세】

② 법 제89조 제4호에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지(제4항 각호의 1에 해당하는 농지를 제외한다)로서 다음 각호의 요건을 갖춘 경우를 말한다.

1. 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우 또는 새로운 농지의 취득일부터 1년내에 종전의 농지를 양도하고 새로이 취득한 농지를 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우

2. 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적 이상이거나 그 가액이 양도하는 농지의 가액의 2분의 1 이상인 경우

③ 제1항 제3호 단서 및 제2항 제1호에서 "농지소재지" 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)을 말한다.

1. 농지가 소재하는 시ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역

(3) 농지법(2005.12.29. 법률 제7775호로 개정되기 전의 것) 제2조【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

2. "농업인"이란 농업에 종사하는 개인으로서 대통령령으로 정하는 자를 말한다.

5. "자경"이란 농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것과 농업법인이 그 소유 농지에서 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 것을 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 주민등록초본 등에 의하면, 청구인은 1922년생으로 쟁점농지를 취득할 당시(1953.7.24.)에는 31세이었고, 쟁점농지를 약 52년간 보유하였으며, 쟁점농지를 양도할 당시(2005.7.19.) 및 대토농지를 취득할 당시(2005.12.30.)에는 83세이었고, 1968.11.20.부터 쟁점농지 소재지에서 거주하고 있으며, 청구인의 조카 ○○○(1961년생)은 2006.3.30.부터 청구인의 현 거주지에서 청구인과 세대를 달리하여 모 ○○○(1935년생)과 함께 거주하고 있는 것으로 나타난다.

(2) 대토농지는 청구인이 거주하는 시·구·구와 연접한 시·구·구에 소재하고 있으며, 인터넷 포탈싸이트의 지도검색창에 나타난 자동차경로에 의하면, 청구인의 주소지로부터 대토농지까지의 거리는 약 40.6㎞이며, 예상 소요시간은 약 50분으로 나타나고, 대중교통 수단도 운행중인 것으로 나타난다.

(3) 쟁점농지의 등기부등본 등에 의하면, 청구인은 1953.7.24. 상속을 원인으로 쟁점농지를 취득하였고, 이를 2006.4.10. ○○○에게 양도하였으며, 소유권 이전등기에 앞선 잔금청산일(2005.7.19.)을 양도시기로 보아 양도소득세 신고를 한 것으로 확인된다.

(4) 대토농지의 부동산 등기부등본 및 거래계약서 등에 의하면, 청구인은 쟁점농지를 양도한 후, 1년 이내에 대토농지를 거래가액 132,880,000원에 취득하였으며 대토농지가 쟁점농지의 면적 이상으로 소득세법 시행령 제153조 제2항 제2호 의 요건(새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적 이상이거나, 그 가액이 양도하는 농지의 가액의 2분의 1 이상인 경우)을 갖춘 농지인 사실과 쟁점농지 소재지에서 3년 이상 거주하면서 종전농지인 쟁점농지를 청구인 경작한 사실에 대하여 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다.

(5) 처분청의 전산자료에 의하면, 청구인의 사업내역은 나타나지 아니하고, ○○○의 경우 2006년 이후 부동산 임대사업장 4곳을 운영하고 있으며, 2006.5.1.부터 주식회사 ○○○건설의 대표자임이 확인되고, ○○○건설의 수입금액은 2006사업년도 298백만원, 2007사업년도 0원, 2008사업년도 2,404백만원으로 나타난다.

(6) 처분청이 대토농지에 대하여 현지확인하고 2009년 10월에 작성한 복명서의 확인내용 란에는, ‘청구인이 취득한 대토농지에 출장하여 확인한 바, 대토농지는 농지 소재지에 거주하는 ○○○이 2005년 이후부터 확인일 현재까지 경작하여 주었으며, 경작수수료는 청구인의 조카인 ○○○으로부터 수령하였음을 확인함’이라는 취지의 확인내용이 기재되어 있고, 처리의견란에는 ‘상기 확인내용과 같이 청구인은 고령으로 용인의 아파트에 거주하면서 연접하였다고는 하지만 장거리인 ○○○에 있는 농지를 자경하였다고 인정할 근거가 없고 조카 ○○○의 부탁으로 현지인인 ○○○이 경작한 것으로 확인되므로 대토 비과세 신청한 내용을 부인하고 양도소득세를 경정고지함이 타당하다고 사료됨’이라는 취지의 처리의견이 기재되어 있으며, 처분청이 현지확인당시 ○○○으로부터 받았다는 사실확인서(2009년 10월 작성)에는 ‘대토농지는 ○○○의 동생 ○○○이 사망한 이후부터 ○○○이 경작하여 왔으며, 제수 ○○○가 청구인에게 양도한 이후에도 2005.12.30.부터 2009년 4월까지 ○○○이 경작하였고, 200평당 15만원을 ○○○으로부터 수령하였다’는 취지의 확인내용이 기재되어 있다.

(7) 이상의 조사내용에 기초하여 처분청은 청구인이 대토농지를 취득할 당시 83세의 고령으로서 대토농지를 직접 경작하지 아니하고, ○○○이 대리경작한 것으로 보아 쟁점농지의 양도소득에 대하여 소득세법 제89조 제4호 의 양도소득세 비과세 적용을 배제하였다.

(8) 이에 대하여 청구인은 고령이라고는 하나 건강체질로 농사철에는 ○○○과 함께 수시로 대토농지 소재지에 와서 농사를 관리하였으며, 대토농지 소재지에는 70세가 넘으신 어르신이 약 10명으로 논농사의 경우 대부분 기계로 하기 때문에 이 분들도 다 농사일을 하고 있다고 주장하면서, 자경사실을 입증하는 자료로서 농지원부, 직불보조금 입금내역, 농자재구매확인서, ○○○외 3인의 경작사실확인서, ○○○의 도정확인서, ○○○의 진술경위 및 사실확인서 등을 제출하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구인이 제출한 농지원부(2009.12.10. 발행)에 의하면, 청구인은 농업인으로 농지원부의 최초작성일은 1991.3.5.이며, 쟁점농지와 대토농지를 모두 청구인이 자경하고 있다고 기재되어 있고, 대토농지는 진흥구역의 농지로서 경지정리된 농지로 나타난다. (나) 청구인의 통장(농협 235104-56-00****)에 의하면, 2007.11.13. 298,020원, 2008.3.21. 119,580원, 2009.12.9. 298,020원이 직불보조금으로 입금되었음이 나타난다. (다) 대토농지 소재지 이장 ○○○의 확인서에 의하면, ○○○은 마을에 필요한 비료, 농약, 퇴비 등을 농사짓는 사람들로부터 주문받아 이를 농협에서 일괄 구매하여 배분하고 있으며, 대토농지○○○를 경작하는 청구인 및 인근 농지(764-2번지)를 경작하는 ○○○에 대하여 2006년 4월부터 2009년 4월까지 배분한 사실이 있다고 기재되어 있다. (라) ○○○의 사실확인서에는 ‘대토농지를 청구인이 경작하였음을 확인한다’고 기재되어 있다. (마) ○○○의 도정확인서에 의하면, ○○○는 대토농지 소재지에서 정미소를 운영하면서 2006년부터 2008년까지 청구인의 벼(40㎏짜리 50여 가마)를 도정해 준 사실이 있다고 기재되어 있고, 처분청 전산자료 나타난 ○○○의 개업일은 2009.4.14.이나, 같은 장소에서 ○○○이 1989.7.21.부터 2009.4.14.까지 ‘임가공 제분·제조업’을 영위한 것으로 나타난다. (바) 청구인은 대토농지에서 수확된 쌀의 용도와 관련하여, 대토농지에서 매년 벼 40㎏짜리 50여 가마를 추수하여 ○○○에서 정미한 후 쌀 80㎏짜리 20여 가마 정도를 수확하였으며, 세명의 자녀들에게 나누어 주고 일부는 절에도 시주하였으며, 나머지는 식량으로 사용하였고, 도정된 쌀의 운반은 조카사위 ○○○의 1톤 트럭(90모1373)으로 운반하였다는 내용의 확인서를 작성하여 제출하였다. (사) ○○○(1941년생)의 진술경위 및 사실확인서(2009.12.15. 작성)의 기재내용을 약술하면, 아래와 같다.

1. 본인은 대토농지 소재지에서 50여년간 농사를 지은 사람으로 다양한 농기계(트렉터 1대, 이양기 1대, 콤바인 1대, 경운기 1대, 약살포기 1대 등)를 소유하고 본인의 농사일은 물론 주변 농민들의 농사일을 돕고 있다.

2. 2009년 10월경 처분청에 제출된 청구인의 농지관련 확인내용은 사실과 다르게 기술된 것으로, 본인은 청구인과 ○○○의 논에 대하여 대리경작하는 것은 아니고 본인의 농기계를 이용하여 농사일을 하여주고 한마지기당 연간 15만원을 농기계 사용료로 받는다고 진술한 것이었으나, 막상 확인서를 자필로 쓰려고 보니 시골에서 농사만 짓는 농부로서 그런 것을 작성해 본 적이 없기에 어떻게 작성해야 될지 몰라서 머뭇거리다가 세무공무원에게 문의한 결과 세무공무원이 불러주는 대로 작성하였으며, 본인의 농기계로 대부분의 농사일을 하니까 본인이 경작하였다고 해도 되겠지 라는 생각에 그렇게 작성하였다.

3. 논 한마지기당 연간 15만원으로는 기계사용료, 비료값, 농약값, 인건비를 충당할 수 없으며, 보통 대리경작하는 경우에는 논 한마지기당 쌀 4가마가 소출되면 3가마는 대리경작한 사람이 갖고, 논 소유주에게는 1가마를 주는 것이 일반적인 관례이다.

4. 청구인은 연세가 고령이라 하더라도 워낙 건강한 체질이라 농사철에는 조카 ○○○과 수시로 내려와서 농사를 관리한 것으로 알고 있고, 농한기에는 자주 내려올 필요가 없어 기타 관리할 부분을 본인이 관리해 준 적도 있으며, 비료나 농약 살포 등 인부가 필요할 경우에는 본인이 하든지 인부를 알선한 경우도 있다.

5. 대토농지 소재지에는 70세가 넘으신 어르신이 약 10명으로 이 분들도 다 농사일을 하고 있으며, 옛날과는 달리 논농사의 경우에는 대부분 기계로 하기 때문에 고령이라도 논농사의 관리가 가능하다.

(9) 한편, 처분청이 이 건 이의신청 심리과정에서 확인한 청구인의 건강보험요양급여내역서(2010.2.9. 국민건강보험공단 용인지사장 발행)에 의하면, 2005.1.1.부터 2008.12.15.까지 4년간 총 178건의 급여내역이 확인되며, 이 중 93건은 병·의원을, 85건은 약국을 이용한 것으로 나타나고, 주요질병명은 관절통, 골다공증 등 노인성 질환인 것으로 나타난다.

(10) 한편, 청구인의 조카 ○○○과 ○○○은 2010.8.31.(화) 개최된 조세심판관회의에 출석하여 아래와 같은 취지의 의견진술을 하였다. (가) ○○○은, 세무서 직원이 병원까지 찾아와서 쟁점농지를 경작하였느냐고 묻길래 본인의 농기계로 모심기부터 타작까지 한 관계로 그렇다고 답변한 것 뿐, 내가 청구인 소유의 대토농지를 대리경작한 것이 아니고 논갈이, 모심기, 타작 등을 한 대가로 661㎡(200평, 1마지기)당 15만원을 받았으며, 볍씨는 청구인께서 직접 사다주었고, 농약과 비료 등은 본인 돈으로 매입해 사용한 후 나중에 청구인으로부터 돈으로 받았으며, 만일 대토농지를 대리경작하였다면, 1마지기(661㎡, 200평)에서 생산되는 3가마 반에서 4가마 중 주인에게 주는 1가마를 제외한 2가마 반 내지 3가마 정도가 되는데, 쌀 1가마당 가격(이천 쌀)을 15만원에서 20만원 정도로 본다면 대리경작료는 1마지기당 15만원을 받아서는 안되고, 땅 주인에게 주는 쌀 1가마(15만원)를 제외한 35만원 이상 받아야 한다는 취지의 의견진술을 하였다. (나) ○○○은, 청구인은 현재 89세이고, 6·25 동란때 남편을 잃고 혼자서 오로지 농사일만을 하신 반면, ○○○은 건설업에 종사하면서 농사일을 하기 때문에 오히려 청구인이 ○○○의 농사일을 도와 주는 형편이며, 청구인의 거주지에서 대체농지 소재지까지는 차를 이용하면 30분 정도 소요되고, 청구인은 국가로부터 연금을 100만원 정도 받는다는 취지의 의견진술을 하였다.

(11) 구 소득세법 제89조 및 같은 법 시행령 제153조 제2항에서 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우 또는 새로운 농지의 취득일부터 1년 내에 종전의 농지를 양도하고 새로이 취득한 농지를 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우에는 해당하는 농지의 대토로 인하여 발생하는 소득에 대하여 양도소득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있는 바, 농지대토에 대하여 양도소득세를 비과세하는 입법취지는 농사를 짓는 농민이 경작상 필요에 의하여 다른 농지를 대체취득하는 것을 지원하기 위한 것이므로, 자경농민이 농지를 경작하다가 이를 양도하고 1년이내에 종전토지 면적 이상의 농지를 취득한 경우에는 특단의 사정이 없는 한 경작상의 필요에 의하여 농지를 대토하는 것으로 보아 그 양도소득은 비과세 대상이 된다 할 것이다(국심 2000중585, 2000.6.23. 참조) 또한, 구 농지법(2005.12.29. 법률 제7775호로 개정되기 전의 것) 제2조 제5항에서 “자경”이란 ‘농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것을 말한다’고 규정하였는 바, 사업내역이나 근로소득 등이 확인되지 아니하는 전업농민은 농작물의 경작 등에 상시 종사하는 자에 해당하므로 장기적인 입원이나 농지소재지 이외의 지역에 장기체류 등의 사유로 농작물의 경작 등에 상시 종사할 수 없는 사유가 있거나 위탁경영 또는 대리경작 등의 특별한 사유가 없는 한, 자기가 소유한 농지를 직접 경작하는 것으로 보아야 할 것이다(조심 2009중3175, 2010.3.11. 참조).

(12) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 대토농지 취득당시 83세의 고령이고, 청구인의 주소지에서 대토농지 소재지까지의 거리가 약 40㎞ 떨어져 있는 점, 처분청 조사당시 대토농지 소재지에 거주하는 ○○○이 대토농지를 200평당 15만원씩 받고 자신이 경작하였다고 확인한 사실을 근거로 청구인이 대토농지를 직접 경작하지 아니한 것으로 판단하였으나, 청구인은 평생 다른 직업에 종사한 사실없이 농사만 지어 온 전업농민으로, 대토농지와 연접한 구·시·군에서 계속 거주하여 온 점, 청구인이 장기적인 입원이나 농지소재지 이외의 지역에 장기체류 등의 사유로 농작물의 경작 등에 상시 종사할 수 없는 사유가 있다고 보기 어려운 점, ○○○이 자신의 책임하에 대토농지를 경작하였다면 청구인에게 농지사용료 등의 대가를 지급하여야 하나, 청구인이 ○○○에게 대가를 지급한 점으로 보아 대토농지는 청구인의 책임하에 경작한 것으로 볼 수 밖에 없는데, 청구인이 ○○○에게 지급한 200평당 연간 15만원의 대가는 모든 농작업의 위탁경영에 대한 대가라기 보다는 ○○○이 조세심판관회의에 출석하여 확인한 바와 같이 농기계 사용료 정도로 볼 수 있는 점, 처분청이 이 건 조사당시 ○○○으로부터 받은 확인서만으로 대토농지의 직접 경작과 관련하여 청구인이 제출한 직불금 수령내역, 농약 및 비료의 구입내역, 도정사실 확인내역 등 다량의 증빙자료를 사실이 아니라고 부인하기 어려운 점 등을 종합하면, 이 건 대토농지는 전업농민인 청구인의 책임하에 경작되었고, 다만 연로한 청구인이 농기계를 소유한 ○○○에게 논갈이 등을 부탁하고 그 대가로 농기계 사용료를 지급한 것이라는 청구주장이 신빙성이 있어 보인다. 따라서, 청구인이 대토농지를 3년이상 자경하지 아니한 것으로 보아 쟁점농지의 양도소득에 대하여 농지대토로 인하여 발생하는 양도소득세 비과세 규정의 적용을 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 따라 주문과 같이 결정한다.