상속개시전 피상속인으로부터 금전을 수령하여 사용하고 상속개시일까지 변제하지 않은 금액을 차용한 것으로 볼 수 있는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 남○○는 부(父) 남□□이 2007.12.12. 사망하자 처분청에 상속세 과세표준신고 및 자진납부계산서를 제출하면서 충청○도 ○○시 ○○구 ○○동 , -* 토지 1,349㎡ 및 건물 122.94㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 상속재산에 포함하여 상속재산가액을 828,003,194원(쟁점부동산 가액 816,000,000원 포함)으로 하고 상속세 과세표준을 “0”으로 신고하였다.
• 나. 처분청은 상속세 조사결과 피상속인 소유의 쟁점부동산에 대하여 상속개시일(2007.12.12.) 이전인 2006.1.5. 매매계약(이하 “쟁점계약”이라 한다)이 체결되었고, 피상속인이 계약금 및 중도금 526,414,000원을 수령하여 남○○ 및 남○○의 배우자 정○○(이하 “청구인들”이라 한다)에게 수차례에 걸쳐 각각 206,600,000원 및 319,800,000원 합계 526,500,000원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 송금(이하 “쟁점행위”라 한다)한 사실을 확인하고, 피상속인이 청구인들에게 사전증여한 것으로 보아 2009.12.7. 청구인들에게 2006년 증여분 증여세 39,573,750원 및 80,614,330원을 각각 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2010.1.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 ⑴ 남○○는 2006.1.5. 피상속인에게 쟁점부동산의 매매대금을 차입하면서 추후 상환하겠다는 각서를 작성하였고, 2006년 1월부터 7월까지 526,400,000원을 수령하여 쟁점부동산의 매매와 관련한 부채 87,600,000원을 2006.1.6. 상환하고, 5월 중에 자신의 의류매장 시설자금과 기타비용으로 188,400,000원을 사용하였으며, 2007년 6월 자신의 새로운 아파트(충청○도 ○○시 ○○구 ○○동 ** ○○아파트 *-****) 구입자금으로 250,000,000원을 사용하였다. ⑵ 2007.12.12. 피상속인의 갑작스런 사망으로 쟁점부동산을 포함하여 상속세 과세표준신고 및 자진납부계산서를 처분청에 제출하였다. 또한 심판청구일 현재에도 쟁점부동산의 매매계약과 관련한 잔금을 수령하지 못하고 있다. ⑶ 사실상 소비대차계약에 의하여 특수관계자로부터 자금을 차입하여 사용하고 추후 이를 변제한 경우 그 사실이 채무부담계약서나 이자지급 사실, 담보제공 및 금융거래내용 등에 의하여 확인이 되는 경우에는 당해 차입금 및 변제한 금액에 대하여 증여세가 과세되지 아니하는 것이나, 이에 해당하는지 여부는 구체적인 사실을 확인하여 판단할 사항이다(국세청 서면4팀-1462). 이는 국세기본법제14조 제2항의 실질과세를 중요시한다는 것을 표명한 것이고 청구인의 경우 실질과세원칙을 적용하여 볼 때 쟁점행위는 다음과 같은 이유로 증여가 아니라 차입거래로 보아야 한다. (가) 쟁점부동산의 매매는 택지개발 완결을 전제로 하는 조건부 계약으로 아직도 완결되지 않았는 바, 택지개발이 완료되지 않는다면 계약이 자동 해제되는 계약으로서 계약이 해제될 경우 받은 돈을 반환하여야 하므로 완결이 불확실한 계약을 전제로 한 금액을 증여할 수는 없는 것이다. 따라서 쟁점행위는 금전의 차입으로 보아야 한다. (나) 계약이 완료되어 잔금을 받게 되면, 피상속인과 그의 배우자 및 그의 모(母)는 거주할 곳을 구해야 하는데, 남○○가 차입한 금액을 반환하지 않는다면 동 인들은 쟁점부동산 외에 주택을 구입할 만한 재산이 없기 때문에 거주할 곳을 구할 수 없게 된다. 이것을 보더라도 증여가 아닌 차입거래로 보아야 한다. 현재도 피상속인의 배우자는 쟁점부동산에서 거주하고 있다.
• 나. 처분청 의견 ⑴ 청구인은 쟁점부동산의 매매계약이 택지개발 완결을 전제로 하는 조건부 계약으로 계약해제시 계약금 및 중도금으로 받은 금액을 반환해야 하는 불확실한 상태에 있는 피상속인이 쟁점금액을 증여할 수 있는 상황이 아니라고 주장하며 이에 대한 각서를 제시하였으나, 쟁점부동산의 매매계약서 제6조(계약의 해제 등)에는 당해 매매계약이 원칙적으로 계약의 해제를 불허하고 있고, 극히 예외적으로 공익사업의 편입 등 매수인이 개발사업을 수행하지 못하는 경우 계약이 해제된다고 규정하고 있어 계약의 완결됨을 전제로 한 거래이며, 이는 부동산 경기침체로 사업이 지연되어 사업자등록을 일시 폐업처리하였으나 매수자의 지위를 그대로 유지하고 있고, 공영개발계획 등으로 인한 계약해제 가능성은 희박하다는 것이 매수인의 진술로 확인된다. 매매계약이 해제되면 계약금 및 중도금을 반환해야 하므로 증여가 불가능하다는 청구인의 주장에 대하여 보면, 쟁점부동산의 매매계약이 완결되지 못한 사유가 부동산경기가 침체된 2006년 하반기에 발생되어 청구인이 증여받은 시점 이전이며, 상환의무가 발생할 수 있기에 증여가 불가능하다면 금융기관 등으로부터 대출을 받아 타인에게 금전을 증여하는 행위는 상환의무가 확정적이므로 더욱 불가능하다는 것인데 이는 전혀 근거없는 주장이고, 청구인이 쟁점부동산 중 주택을 유증받기로 한 사실로 볼 때 쟁점금액과 관련하여 추후 상속인 간에 발생할 수 있는 분쟁에 대비하여 쟁점금액의 소유가 청구인임을 확실히 하기 위한 것으로 쟁점금액의 수령이 증여임을 입증하는 것이다. 또한, 청구인들이 당초 세무조사 및 과세쟁점자문 진행과정에서 사회통념상 직계존비속간의 금전소비대차 계약서 작성, 차용에 따른 이자지급은 하지 않는다는 것이 일반적이며 이러한 이유로 증빙이 없다고 하였으나, 심판청구시에 새로이 각서를 제출한 것으로 보아 동 각서는 진실성이 의심되어 입증자료로 볼 수 없다. ⑵ 결국 쟁점행위가 증여인지 차입거래인지 여부는 당초의 매매계약과는 무관하며 사실상 채권채무에 대한 약정서 등 입증서류 또는 거래전반의 자금흐름에 따라 판단할 사항으로, 청구인은 언제든지 피상속인에게 즉시 반환하였어야 한다고 주장하고 있으나, 이미 쟁점금액을 본인의 채무상환, 사업자금, 부동산취득자금 등으로 사용하여 즉시 반환이 불가능한 상태였음이 확인되고, 실제로 피상속인에게 반환한 금액이 전혀 없어 차입거래라는 주장은 근거가 없다. 또한 쟁점금액이 쟁점부동산의 매수인으로부터 피상속인에게 송금된 후 수차례에 걸쳐 현금으로 송금된 바, 금융기관에서는 예금주의 특별한 요청이 있지 않는 한 대체거래로 처리하는 것이 일반적이며, 여러번 송금하여야 하는 불편을 감수하고 4,000만원에서 4,900만원씩 수일에 걸쳐 현금송금한 이유는 특정금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률에 의거 무조건 금융정보분석원 보고대상인 1일 5,000만원 이상의 금융거래를 회피하여 자금흐름을 차단하기 위한 것으로 증여행위를 은폐하기 위한 의도로 거래한 것으로 판단된다.

• 가. 쟁점 상속개시전 피상속인으로부터 금전을 수령하여 청구인들의 채무상환 및 사업․부동산취득 자금으로 사용하고 상속개시일까지 변제하지 않은 쟁점금액을 차용한 것으로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 (1) 국세기본법 제14조【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. ⑵ 상속세 및 증여세법 제4조【증여세 납세의무】

① 수증자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의2의 규정에 의한 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받은 경우에는 실제소유자(영리법인을 제외한다)가 증여세를 납부할 의무가 있다. 제31조【증여재산의 범위】

① 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 당사자 사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니한다.

⑤ 수증자가 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제68조의 규정에 의한 신고기한 경과후 3월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 남○○는 부(父) 남□□이 2007.12.12. 사망하자 상속재산가액을 828,003,194원(쟁점부동산가액 816,000,000원 포함)으로 하고, 상속재산 공제를 적용한 후 상속세 과세표준을 “0”으로 2008.6.10. 처분청에 상속세 과세표준신고 및 자진납부계산서를 제출한 것으로 심리자료에 나타난다.

(2) 2006.1.5.자로 체결된 쟁점계약서를 보면, 다음과 같이 나타난다. (가) 매도인(갑)은 피상속인이고, 매수인(을)은 ○○광역시 ○○구 ○○동 ***-* 소재 ★★★★★★주식회사(이하 “★★★★★★”라 한다)이며, 쟁점부동산의 매매대금은 816,000,000원으로 기재되어 있다. (나) 제4조(소유권 이전 등)에 갑은 잔금 수령과 동시에 토지명도 및 소유권이전 서류 일체를 교부하되, 소유권이전은 ★★★★★★가 지정하는 시공자 (주)▣▣▣▣으로 이전하는 것으로 기재되어 있다. (다) 제6조(계약의 해제 등)에 갑과 을은 계약을 해제할 수 없고, 단 계약체결 이후 토지에 대한 ○○시 또는 공공기관의 토지수용 등 공영개발계획 등으로 계약의 목적을 달성할 수 없을 경우에 계약은 자동해약으로 보며, 이 경우 매도자는 매수자로부터 수령한 금원일체를 즉시 반환하는 것으로 기재되어 있다.

(3) 피상속인은 쟁점부동산의 매매계약 체결후 ★★★★★★로부터 2006.1.5. 계약금 81,614,000원, 2006.4.25. 1차 중도금 200,000,000원, 2006.8.17. 2차 중도금 244,800,000원 합계 526,414,000원을 수령하여 청구인들에게 수차례에 걸쳐 쟁점금액을 송금한 것으로 나타난다. ⑷ 청구인들은 쟁점금액을 피상속인으로부터 송금받아 채무상환, 사업자금 및 청구인 남○○ 명의의 주택(충청○도 ○○시 ○○구 ○○동 ** ○○아파트 *-****)구입자금으로 사용하였으며, 상속개시일까지 피상속인에게 반환한 금액은 없고, 동 주택은 2008.2.28. 양도한 것으로 심리자료에 나타난다. ⑸ ★★★★★★는 심판청구일 현재까지 매매대금중 289,586,000원을 지급하지 않고 있고, 쟁점부동산의 소유권은 남○○의 명의(협의분할에 의한 상속)로 되어있으며, 쟁점부동산에는 피상속인의 배우자가 거주하고 있다. ⑹ ★★★★★★의 대표이사 이○○이 처분청에 제출한 확인서에 의하면, 경기침체로 인하여 사업이 지연되었을 뿐이지 계약해제 가능성은 희박하다고 진술하고 있다. ⑺ 청구인들이 제출한 각서를 보면, 남○○가 쟁점부동산 매매대금 816,000,000원을 피상속인으로부터 차용하고, 만약 중간에 계약이 해지되는 경우에는 받은 돈을 즉시 상환하겠으며, 계약에 따라 잔금을 받고 주택을 넘겨주게 될 경우 부모님이 즉시 집을 살 수 있도록 전액을 돌려 준다는 내용이 기재되어 있고, 작성일자는 2006.1.6.로 기재되어 있다. 처분청은 청구인들이 당초 세무조사 및 과세쟁점자문 진행과정에서 ‘사회통념상 직계존비속간의 금전소비대차 계약서 작성 및 차용에 따른 이자지급은 하지 않는 것이 일반적이며 이러한 이유로 증빙이 없다고 하였으나, 심판청구시에 새로이 각서를 제출한 것이라고 한다. ⑻ 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 청구인들의 주장이 타당한 지 보면, 원칙적으로 직계존비속간의 소비대차는 인정되지 아니한다 할 것인 바, 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있는 것(대법원 2001.11.13. 선고 99두4082 판결 외 같은 뜻)이나, 피상속인이 상속개시일(2007.12.12.) 전인 2006.1.5. 쟁점부동산에 대한 매매계약을 체결하고 수령한 계약금 및 잔금을 청구인들에게 송금하였고, 청구인들이 채무상환, 사업자금 및 부동산취득자금으로 사용하였으며, 상속개시일 현재까지 반환하지 않은 점, 쟁점부동산 매수인의 확인내용 등으로 보아 쟁점매매계약의 계약해제 가능성이 적은 것으로 보이는 점, 청구인이 쟁점금액을 피상속인으로부터 차용하였다는 입증으로 각서를 제시하고 있으나, 청구인 일방이 작성한 것으로서 피상속인과 소비대차계약을 체결한 것이 아니고, 처분청의 조사시에는 제시하지 못하다가 심판청구시 추가로 제시한 것으로 보아 상속개시일 이후 작성한 것으로 보이는 측면이 잇어 소비대차계약임을 입증하는 증빙으로 보기 어려운 점 등으로 보아 청구인들의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 보인다. 따라서 처분청이 청구인들에게 한 이건 증여세 부과처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.