농지조성비는 쟁점부동산 양도에 따른 필요경비에 산입하는 것임

◯◯세무서장이 2010.8.5. 청구인에게 한 2007년 귀속 양도소득세 37,908,680원의 부과처분은 청구인과 박○○○이 2007.1.17. 양도한 인천광역시 ○○○외 2필지 토지 21,798㎡와 그 지상의 건축중인 건축물과 조성물을 취득하면서 2005.10.5. 박○○○의 명의로 납부한 농지조성비 89,610,000원 중 청구인 지분(2분의 1)에 해당하는 금액을 필요경비에 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.

• 가. 청구인은 2005.6.8. 박○○○과 각 2분의 1의 지분으로 인천광역시 ○○○ 외 2필지 토지 21,798㎡(잡종지 2필지 20,808㎡, 답 1필지 990㎡)와 그 지상의 건축중인 건축물과 조성물(이하 토지와 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 경락으로 취득하였다가 2007.1.17. 쟁점부동산을 주식회사 ○○○에게 양도하고, 청구인 지분에 대하여 양도가액을 3,050,000천원으로, 취득가액을 1,775,734천원으로, 필요경비를 179,383천원으로 산정하여 2007.3.31. 양도소득과세표준 예정신고를 하였다.
• 나. ∆∆세무서장은 탈세제보에 따라 쟁점부동산의 공유자인 박○○○에 대하여 조사를 실시한 뒤, 쟁점부동산의 전체 필요경비 358,766천원 중 소송비용, 감정평가수수료 등 177,894천원을 공제부인하여 공제대상이 되는 필요경비를 180,872천원으로 산정하고, 그 중 박○○○의 지분에 해당하는 가액(90,436천원)을 필요경비로 공제하여 박○○○에게 양도소득세를 경정·고지하고, 처분청에 과세자료로 통보하였다.
• 다. 처분청은 이러한 과세자료 통보에 따라 청구인에게 쟁점부동산의 청구인 지분에 대하여 2007년 귀속 양도소득세 47,248천원을 과세하겠다는 내용의 과세예고통지를 하였고, 청구인이 청구한 과세전 적부심사 과정에서 쟁점부동산을 취득한 후 소유권을 확보하기 위하여 지출한 명도소송비 등 108,499,500원은 필요경비로 인정하였으나, 청구인이 필요경비에 해당된다고 주장한 농지조성비, 현장관리인 인건비 등은 공제대상에 해당되지 아니한다고 보아 2010.8.8. 청구인에게 2007년 귀속 양도소득세 37,908,680원을 경정·고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2010.11.3. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 공사대금을 회수하기 위하여 박○○○과 공동으로 임의경매에 참가하여 주식회사○○○(이하 “전소유자”라 한다)의 소유였던 쟁점부동산을 2005.6.8. 경락으로 취득하였다가, 2007.1.15. ○○○에게 양도한 것으로, 전소유자로부터 관광숙박업건축허가권을 승계받는 과정에서 2005.10.5 농지조성비 89,610천원(이하 “쟁점농지조성비”라 한다)를 납부하였는바, 국세청 예규(재산세과-836, 2009.3.31.)에서 “농지법제38조에 따라 농지전용허가조건으로 부담한 농지보전부담금은 당해 토지에 대한 자본적 지출에 해당하는 것”으로 해석하고 있을 뿐만 아니라, 청구인이 쟁점부동산에 대하여 ○○○과 매매계약을 체결하면서 허가권 명의변경에 따라 발생되는 농지조성비는 ○○○이 부담하는 것으로 약정하였으나, 청구인과 박○○○은 양도대금 61억원중 계약금(5억원)과 은행대출 승계금(19억5천만원) 및 중도금으로 21억5천만원을 지급받고, 나머지 14억9천만원은 지급받지 못한 상태이고, ○○○의 부도 및 폐업으로 인하여 쟁점농지조성비를 지급받을 가능성도 전혀 없게 되었는바, 쟁점부동산 취득과 관련하여 지급한 쟁점농지조성비를 필요경비로 인정하지 아니한 것은 부당하다. 또한, 청구인이 쟁점부동산을 취득한 후 현장관리인의 인건비 등으로 지출한 금액(42,239천원, 이하 “쟁점관리비”라 한다)의 경우에도 소득세법제97조 및 같은 법 시행령 제163조 제3항에서 자본적 지출액과 양도자산의 용도변경·개량 또는 이용편의를 위하여 지출하는 비용으로서 증빙서류에 의하여 지출사실이 확인되는 경우 당해 비용은 양도자산의 필요경비로 공제하도록 규정하고 있고, 청구인이 쟁점부동산을 취득할 당시 기초공사가 진행된 상태에서 공사가 진행되었기 때문에 소량의 강우에도 공사자재와 중단된 건축물이 멸실·훼손된 우려가 있었기 때문에 복구 및 예방조치가 불가피하였으며, 외부인의 출입시 위험이 발생할 수 있기 때문에 공사가 중단된 상태를 안전하게 관리할 필요성에 따라 지출한 비용인 쟁점관리비는 쟁점부동산의 용도개량 및 이용편의를 위하여 지출한 비용으로서 필요경비에 해당된다고 할 것인에도 처분청이 쟁점관리비를 필요경비로 인정하지 아니한 것은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점농지조성비가 필요경비에 해당된다고 주장하나, 청구인이 쟁점부동산에 대하여 ○○○과 매매계약을 체결하면서 청구인이 납부한 쟁점농지조성비를 양수자인 ○○○이 부담하기로 약정하였으므로 이를 청구인의 필요경비로 인정하기는 어렵다. 또한, 쟁점관리비의 경우에도 당해 비용은 쟁점부동산의 원상을 회복시키거나 능률유지 등 현상유지를 위하여 지출한 비용으로, 자산가치의 현저한 증가나 내용연수 연장, 개량목적이 아닌 유지보수와 관련하여 지출한 비용으로 수익적 지출로 보아야 할 것이어서 취득가액이나 필요경비로서 공제대상에 해당되지 아니하는 것으로 판단되므로, 이를 쟁점부동산의 양도소득에 대한 필요경비로 인정하기 어렵다.

• 가. 쟁 점 쟁점농지조성비와 쟁점관리비를 쟁점부동산의 양도소득에 대응되는 필요경비로 공제하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 소득세법 제89조【자산의 취득가액 등】

① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

○ 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것

4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것

③ 제1항 및 제2항의 규정에 따른 양도소득의 필요경비의 계산은 다음 각 호에 따른다.

○ 소득세법시행령 제67조 【즉시상각의 의제】

② 제1항에서 “자본적 지출”이라 함은 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비를 말하며, 다음 각호의 1에 규정하는 것에 대한 지출을 포함하는 것으로 한다.

1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조

2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치

3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치

4. 재해 등으로 인하여 건물ㆍ기계ㆍ설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구

5. 기타 개량ㆍ확장ㆍ증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것

○ 소득세법시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】

① 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문에서 “취득에 소요된 실지거래가액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 것을 말한다.

1. 제89조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호의 규정에 의한 현재가치할인차금을 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)

2. 취득에 관한 쟁송이 있는 자산에 대하여 그 소유권 등을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액

③ 법 제97조 제1항 제2호에서 “자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액

3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용 ⑤ 법 제97조 제1항 제4호에서 "양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것" 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 법 제94조 제1항 각호의 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용과 증권거래세법에 의하여 납부한 증권거래세

2. 법 제94조 제1항 제1호의 자산을 취득함에 있어서 법령 등의 규정에 따라 매입한 국민주택채권 및 토지개발채권을 만기전에 재정경제부령이 정하는 금융기관 등에 양도함으로써 발생하는 매각차손

○ 농지법 제40조 【농지보전부담금】

① 다음 각호의 1에 해당하는 자는 농지의 보전·관리 및 조성을 위한 부담금(이하 농지보전부담금 이라 한다)을 농지관리기금을 운용·관리하는 자에게 납입하여야 한다.

1. 제36조 제1항의 규정에 의하여 농지전용허가를 받는 자

2. 제36조 제2항 제1호의 규정에 의하여 농지전용협의를 거친 지역 또는 시설예정지안의 농지(동조 동항 제1호 단서의 규정에 의하여 협의대상에서 제외되는 농지를 포함한다)를 전용하고자 하는 자

3. 제36조 제2항 제2호의 규정에 의하여 농지전용협의를 거친 농지를 전용하고자 하는 자

4. 다른 법률에 의하여 농지전용허가가 의제되는 협의를 거친 농지를 전용하고자 하는 자

5. 제37조 또는 제45조의 규정에 의하여 농지전용신고를 하고 농지를 전용하고자 하는 자

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점부동산의 전소유자는 2002.7.19. 인천광역시장으로부터 관광숙박업사업계획승인을 받고, 2002.10.22. 강화군수로부터 건축허가를 받은 후, 2003.2.19. 착공신고를 하고 건축공사에 착공하였으나, 기초공사만 한 상태에서 공사가 중단되었고, 청구인과 박○○○이 2005.4.15. 관광사업양수(지위승계)신고서를 제출하여 관광숙박업사업을 양수한 사실이 청구인이 제시한 관광숙박업사업계획승인서, 건축허가서, 착공신고서, 현장사진 등에 나타난다.

(2) 청구인과 박○○○은 임의경매에 참가하여 2005.6.18. 쟁점부동산을 3,899백만원에 취득하였고, 2005.10.5. 쟁점농지조성비를 납부한 사실이 농지보전부담금 납입증명서에 의하여 확인된다.

(3) 청구인과 박○○○은 2005.10.14. ○○○과 관광사업 양도·양수(지위승계)계약을 체결하여 인천광역시로부터 승인받은 관광숙박시설(가족호텔)에 관한 모든 권리와 의무 일체를 ○○○이 승계하기로 한 것으로 나타난다.

(4) 청구인과 박○○○은 2007.1.15. ○○○과 쟁점부동산에 대하여 매매계약을 체결하였는바, 당해 매매계약서상 매매대금을 61억원이고, 매매목적물은 쟁점부동산으로 하며, 계약서 제6조에서 관광숙박업사업계획승인서와 건축허가권에 대한 일체의 허가권을 ○○○로 명의변경하여 주어야 하며, 이때 발생되는 농지조성전용부담금 등은 ‘을(양수인)’이 부담한다고 약정하였고, 이와는 별도로 채권 양도·양수계약을 체결하여 쟁점부동산 중 토지에 대한 농지전용에 관한 모든 권한 및 기 납부된 농지조성비 및 전용부담금 납입금액에 관한 권한 일체를 양도·양수하기로 약정한 것으로 나타난다.

(5) 한편, 청구인이 2005.6.14. 체결한 현장관리 및 경비용역계약서의 내용을 보면, 계약당사자가 박○○○과 정○○○으로 되어 있고, 관리 및 용역내용은 “공사현장 내 현장관리 및 경비”이며, 관리 및 경비구역은 “인천광역시 ○○○ 외 8필지 전구역”이고, 관리 및 경비기간은 2005년 6월 14일부터 1년간으로 하되, 1년 이내라도 현장에 대한 전부 또는 일부에 대한 ‘갑’의 소유권이 타인으로 이전되거나, ‘을’이 현장관리 및 경비업무를 소홀히 한다고 ‘갑’이 판단될 시는 계약기간 전이라도 본 계약을 해약할 수 있으며, 관리 및 경비 용역비는 “1백만원/월으로 하고, 매익월 15일 현금으로 지급”하며, 용역업무는 “출입자 및 차량 통제, 통신 및 우편물 수·발신, 도난방지, 현장의 보존관리(건물, 자재, 장비, 시설, 전기, 배수, 기타의 권리), 근무일지 기록, 상황보고(현장에서 일어나는 모든 상황의 발생시 ‘을’은 즉시 ‘갑’에게 보고하여야 한다.), 기타 ‘갑’이 지시하는 모든 사항”으로 하여 계약을 체결한 것으로 나타난다.

(6) 위의 계약과 관련하여 용역비를 지급한 증빙으로 청구인은 2005년 8월부터 2007년 6월까지 김○○○에게 월별로 1백만원을 송금한 무통장입금증 사본 20매를 증빙으로 제시하고 있다.

(7) 청구인은 현장관리인에게 지급한 용역비 이외에 2005년 8월부터 2007년 1월까지 전기요금을 납부한 내역서를 제시하고 있고, 당해 전기요금 납부내역서상 월평균 704,260원을 납부한 것으로 나타나며, 임시전력개설과 관련하여 2005.6.27. ○○○보험(주)로부터 임시전력보증금 지급보증에 대한 이행보증보험증권을 발급받은 것으로 나타나고, 일용노무비로 2006년 3월에 10,362,560원을 지급하였다는 일용노무비지급명세서를 증빙으로 제시하고 있다.

(8) 먼저, 쟁점농지조성비가 이 건 양도소득에 대응되는 필요경비에 해당하는지 여부를 살펴본다. (가) 농지법에 따라 농지전용허가 조건으로 부담하는 농지전용부담금은 당해 토지에 대한 자본적 지출에 해당되어 소득세법 제97조 제1항 제2호 에 의하여 양도소득 필요경비로 인정되는 것인 바, 쟁점농지조성비는 청구인과 박○○○이 쟁점부동산을 취득한 후, 관광숙박업 건축허가와 관련하여 2005.10.5. 공유자 박○○○의 명의로 납부한 것으로 확인되므로 원칙적으로 쟁점부동산의 양도에 따른 양도소득의 필요경비로 인정되어야 할 것이다. (나) 처분청은 청구인이 ○○○에게 쟁점부동산을 양도하면서 2007.1.15. 작성한 매매계약서에 ‘관광숙박업 건축허가 명의이전 과정에서 발생한 농지조성비를 ○○○이 부담한다’는 약정이 있다는 이유로 청구인이 이미 납부한 쟁점농지조성비를 필요경비로 인정하지 아니하였으나, 동 약정내용이 청구인이 이미 부담한 쟁점농지조성비를 의미하는지 것인지, 아니면 명의 이전과정에서 새롭게 발생하는 농지조성비를 의미하는지 여부가 불분명하고, 청구인이 쟁점농지조성비를 부담한 사실에는 다툼이 없으므로 쟁점부동산의 양도에 따른 양도소득의 필요경비로 인정하는 것이 타당하다고 판단된다. 다만, 쟁점농지조성비를 양수인이 부담하기로 한 약정과 관련하여 이를 양도가액에 포함할지 여부는 별론으로 한다.

(9) 다음으로, 쟁점관리비가 이 건 양도소득에 대응되는 필요경비에 해당하는지 여부를 살펴본다. (가) 소득세법 시행령제67조 제2항에서 “자본적 지출”이라 함은 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비를 의미하는 것으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제163조 제3항 제3호에서 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용도 필요경비로 보도록 규정하고 있다. (나) 그러나, 이 건에 있어 쟁점관리비의 지급과 관련하여 체결한 ‘현장관리 및 경비용역계약서’의 내용을 보면, 용역업무를 출입자 및 차량통제, 우편물 수·발신, 현장의 보존관리 등으로 약정한 점에서 당해 업무가 양도자산의 용도변경·개량, 이용편의를 위하여 지출한 비용이나 자본적 지출로서 필요경비에 해당된다고 보기는 어렵다고 판단되므로, 쟁점관리비를 쟁점부동산의 양도에 따른 양도소득의 필요경비로 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.