채무면제이익을 얻은 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되므로 그에 상당하는 증여세를 면제하여야 함

OOO세무서장이 수증자인 OOO원에 대하여 2010.8.6. 증여자인 OOO에게 한 연대납세의무 지정 및 증여세 OOO의 납부 통지 처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구인들(OOO)은 피상속인 이정일(2009.3.4. 사망)의 상속세 신고시 피상속인이 채무자로 기재된 약정서(채권자 주식회사 OOO 2007.11.3. 작성된 약정서로서 이하 “쟁점약정서”라 한다)를 근거로 채무OOO억원을 신고하고, 동 자금은 피상속인이 OOO(피상속인의 장남)에게 증여한 것으로 하여 사전증여재산에 가산하고 상속세 OOO을 신고·납부하였으나, 동 사전증여재산에 대한 증여세는 신고·납부하지 아니하였다
• 나. 서울지방국세청장은 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 쟁점약정서는 피상속인이 사망 후 채권자인 주식회사OOO”이라 한다)의 재무팀장이 회계감사에 대비하여 사후 작성한 것이고, OOO에서 직접 차입하여 주식회사 OOO라 한다) 유상증자대금으로 OOO 신주인수권부 사채 매입대금으로OOO”라 한다) 증자대금으로 10억원을 사용하였으며, OOO은 2009.6.4. 본인 상속지분에 대한 상속을 포기하였고, 청구인들이 상속재산의 일부인 주식회사 대주기공 주식OOO를 처분하여 2009.6.12. OOO억원을 대위변제하였으며, 2005.8.29. 발생한 OOO억원에 대한 원금 상환분 OOO을 대위변제하였다.
• 다. 서울지방국세청장은 상속개시일 이후 작성된 약정서를 근거한 OOO억원의 채무를 부인하였고, 처분청은 청구인들이OOO의 채무를 대위변제한 OOO(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 상속세 및 증여세법 제36조 의 채무면제에 따른 증여재산가액으로 하여 2010.5.10. 이OOO을 결정·고지하였다. OOOO OOO이 2010.5.31. 납부기한에 증여세를 납부하지 못하자 2010.8.6. 청구인들에게 상속세 및 증여세법 제4조 제4항 에 따라 연대납세의무 지정 통지 및OOO의 증여세를 결정·고지하였다.
• 라. 청구인들은 이에 불복하여 2010.8.16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 은 제35조부터 제37조까지 및 제41조의4에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정될 때에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다고 규정하고 있는 바, 이는 증여세를 전부 면제한다는 의미는 증여세 납세의무 발생시점에 수증자가 다른 재산이 전혀 없어 당초부터 증여세를 납부할 능력이 없다면 증여세를 전부 면제한다는 의미이고, 일부 면제한다는 의미는 증여세 납세의무 발생시점에 증여세의 일부라도 납부할 수 있는 재산을 소유하고 있었다면 그 재산에 상당하는 만큼은 증여세를 납부하도록 하되 그 재산을 넘는 증여세는 면제한다는 의미로 보아야 한다. 수증자 OOO이 증여세를 납부하지 못한 것은 납부할 현금이 없고, 소유한 재산은 여러 가지 제약으로 처분하기 어려우며, 현재는 모든 재산이 압류되어 있고 증여시점부터 현재까지 소유재산을 하나도 처분하지 아니하고 그대로 보유하고 있어 증여세를 고의적으로 회피할 목적으로 재산을 처분하거나 은닉한 적이 없으므로 압류한 재산을 국세징수법의 절차에 따라 증여세를 충당하면 될 것이고, 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 에 따라 그 부족한 금액은 증여세를 면제하여야 할 것이다. 수증자가 증여시점에 증여세의 일부라도 납부할 재산을 소유하고 있었음에도 불구하고 증여세를 납부하지 아니한 상태에서 소유한 재산을 처분한 경우에는 당초 소유재산에 상당하는 증여세는 연대납세의무를 지우겠다는 의미로 상속세 및 증여세법 제4조 제4항 을 해석하여야 하며, 수증자는 증여시점부터 소유한 재산을 처분한 사실이 없으므로 수증자의 소유재산을 처분하여 충당하고 부족한 금액은 국세기본법 제26조 에 따라 납부의무를 종결시키면 될 것이고, 상속세 및 증여세법 제4조 제4항 및 국세청 유권해석(서면4팀-3079, 2006.9.7.)에 따라 청구인들에 대한 증여세 연대납세의무도 면제되어야 할 것이다.
• 나. 처분청 의견 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 은 제35조부터 제37조까지 및 제41조의4에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정될 때에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다고 규정하고 있으나, 채무면제 이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없는지 여부는 증여일 기준으로 판정하는 것이 입법취지에 부합하며, 수증자OOO은 증여일 현재 OOO원)으로 나타나고 있어 증여일 현재 OOO은 납세능력이 있으므로 증여세를 면제하고 연대납세의무를 면제하여야 한다는 주장은 이유 없다. OOO은 피상속인의 사망으로 인하여 상속재산가액 OOO중 청구인의 법정상속지분 OOO만원에 상당하는 상속권을 포기할 유인이 없음에도 OOO이 자의적으로 포기함으로써 OOO 스스로를 무재산 상태로 만든 경우까지 무자력자에 대한 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 의 납부의무 면제규정이 적용된다고 볼 수 없어OOO이 상속포기를 함에 따라 상속지분이 증가한 청구인들은 OOO의 채무를 변제하여 발생한 증여세에 대하여 연대납세의무가 발생하는 것이다. OOO은 피상속인의 상속개시로 인하여 상속받은 모친의 재산에 대한 법정 상속지분 및 조선내화 주식회사 창업주인 조부 재산에 대한 대습상속권자로서의 법정 상속지분에 해당하는 상속권이 있는 자이므로 증여세 납부의무 면제규정의 취지에 부합하지 아니하며, 민법상 한정승인 또는 상속포기 규정은 상속인에게 과도한 부담으로 인하여 상속인을 보호하는 규정으로 볼 수 있는데 이 건은 상속인에게 귀속될 적극적인 재산이 있음에도 상속 포기라는 가족법적 제도를 변칙 활용하여 임의적으로 무재산 상태를 야기하려 함은 본인이 책임져야 할 채무 또는 세금을 면탈하는 효과를 가질 뿐만 아니라 이재혁의 모친 상속지분이 증가하여 향후 모친의 상속이 개시될 때 이재혁의 상속지분이 증가되는 효과를 갖게 되어 본래의 법 규정의 취지가 악용된다고 볼 수 있으므로 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 채무면제에 따른 이익을 얻은 수증자OOO이 증여세를 납부할 능력이 없다고 보아 증여세를 면제하고 이에 따른 청구인들의 연대납세의무도 면제할 수 있는지 여부와 연대납세의무가 있다 하더라도 증여 당시 수증자의 재산 범위 내에서 재산을 처분한 경우에만 연대납세의무가 있는지 여부
• 나. 관련법령 (1) 상속세 및 증여세법 제4조 【증여세 납세의무】

① 수증자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다. (단서 생략)

③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 제35조 내지 제37조 및 제41조의4의 규정에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 때에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다.

④ 증여자는 수증자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 진다. 다만, 제35조, 제37조 내지 제41조, 제41조의3 내지 제41조의5, 제42조 및 제48조(출연자가 당해 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에 한한다)의 규정에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 주소 또는 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권의 확보가 곤란한 경우

2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권의 확보가 곤란한 경우 (2) 상속세 및 증여세법 제36조 【채무면제 등에 따른 증여】 채권자로부터 채무의 면제를 받거나 제3자로부터 채무의 인수 또는 변제를 받은 경우에는 그 면제ㆍ인수 또는 변제로 인한 이익에 상당하는 금액(보상액의 지불이 있는 경우에는 그 보상액을 차감한 금액으로 한다)을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 상속세 조사 보고서(2010.3.9.)에 의하면, 채무OOO에서 차입하여 장남 OOO에게 사전 증여한 것이라고 신고하였으나, OOO은행 계좌에서 OOO억원을 인출하여 이재혁 명의의 OOO 계좌로 입금한 후 OOO 유상증자대금 등으로 사용한 것으로 보아OOO이 직접 차입하여 사용한 것으로 확인되어 채무에서 차감하고 같은 금액의 사전증여재산에서 차감한 것으로 나타난다.

(2) 처분청의 증여세 연대납세의무자 검토조서(2010.7.)에 의하면, 이재혁의 채무를 청구인들이 상환한 내역은 아래 <표>와 같으며, 수증자 OOO 1-20, 23) 선순위 채권 과다 하고 보유 비상장주식은 계속적 결손 법인으로 실익이 없는 것으로 판단되어 상속세 및 증여세법 제4조 제4항 에 의거 증여자들에게 증여세에 대하여 연대납세의무를 부과한 것으로 나타난다.

(3) 청구인들은 수증자가 증여일 이후 소유한 재산을 처분한 사실이 없으므로 수증자의 소유재산을 처분하여 충당한 후 부족한 금액은 납부능력이 없는 것으로 보아 면제되어야 하고 청구인들에 대한 증여세 연대납세의무도 면제되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들이 제시한 증빙서류에 의하면, 수증자 OOO 등에 대한 채무 불이행으로 2008.5.22.부터 심리일 현재까지 신용불량자로 등록된 것으로 OOO 자료에 나타나고, 스타리스 주식회사의 OOO원에 대한 지급명령신청에 대하여 2008.10.23. 서울중앙지방법원의 지급명령OOO을 받은 것으로 나타난다. (나) OOO에서 차입한 원리금 OOO억원의 채무불이행으로 인하여 OOO가 주식처분동의서(2007.2.7.)에 따라 주식회사 OOO 의하여 공매처분된 것으로 주식매각공고 및 주식 수령 영수증(2009.4.17.) 에 나타난다. (다) OOO의 채무 불이행을 원인으로 상속인과 피상속인이 거주하였던 논현동 자택에 대하여 상속 대위등기를 필하고OOO의 판결선고시까지 강제집행 정지OOO2009.6.3.)를 결정한 것으로 나타난다. (라) OOO주식을 담보로 OOO억원을 차입하였으나, 채무불이행으로 인하여 담보로 보유하였던 OOO에 처분하여 대여금 원금 및 이자에 충당하였다고 하면서 제시한 OOO를 매도하여 원금 및 약정이자에 충당하였다고 기재되어 있으며, 2007.12.31.OOO 사업보고서 및 2008.12.30. 최대주주등소유주식변동신고서에 의하면, OOO를 유상증자로 취득(납입금액OOO억원)하였으나 금융감독원 전자공시(2008.12.30.) 임원․최대주주 등 소유주식변동보고서에서는 없는 것으로 나타난다. (마) OOO에게 대위변제에 따른 증여세OOO만원을 결손처분한 것으로 심리자료에 나타난다. (바) OOO신주인수권부 사채는 2007.11.9. OOO억원에 취득하였으나 2008.12.30. 금융감독원 전자공시 사업보고서에 존재하지 아니한 것으로 나타나며, OOO억원)을 보유하고 있으나 OOO에게 매도한 것으로 나타난다. (사) 등기부등본에 의하면, OOO은 2008년 4월까지OOO의 지분을 보유하고 있었으나, 2008.4.29. OOO주식회사에 소유권이전되었고, 2002년～2006년OOO부동산신탁 주식회사는 위탁자인OOO(2008.4.29.)에 의하여 신탁원본의 우선수익자에 대한 수익권을 증명하기 위하여 발행한 것이며, 증서금액은OOO으로 나타난다.

(4) 국세청 예규(서면4팀-3079, 2006.9.7.)는 상속세 및 증여세법제36조(채무면제 등에 따른 증여)의 규정에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되어 같은 법 제4조 제3항의 규정에 의하여 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제 받은 때에는 증여자는 면제받은 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 지지 아니하는 것으로 해석하고 있다.

(5) 위 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 보면, 2003.12.30. 개정되기 전 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 제2호 는 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권의 확보가 곤란한 경우에 수증자가 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 진다고 규정하고 있어 채무면제 등에 따른 이익에 대하여 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없는 경우에는 증여자에게 연대납세의무를 지정하였으나, 채무자 등이 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우까지 증여세를 부과하는 것은 너무 가혹한 것으로 보아 2003.12.30. 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 을 신설하여 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 때에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다는 규정을 두고 있는 바, 납세자인 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없어 증여세를 면제받는 경우에는 주된 납세의무의 존재를 전제로 하여 성립한다고 볼 수 있는 연대납세의무도 없는 것으로 보아야 할 것이며, 다만, 수증자가 수증일 현재 납부능력이 있었으나 그 이후 재산을 임의로 처분하여 납부능력이 없는 경우에는 같은 법 제4조 제4항에 의하여 연대납세의무를 부과할 수 있다고 보여진다. 이 건의 경우, 처분청은 수증자OOO이 수증일 현재 증여세 납부능력이 있다고 보아 증여세를 면제하지 아니하고 증여자인 청구인들에게 연대납세의무를 지정․부과하였으나, 2003.12.30. 신설된 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 은 채무면제 등에 따른 증여에 대하여 증여세 납부능력이 없는 경우 수증자에게 납세의무를 면제하고 있는 점, 수증자의 납세의무를 면제하는 경우 증여자의 연대납세의무도 면제되는 것으로 국세청 예규에서 해석하고 있는 점, 처분청이 수증일 현재 수증자가 납부능력이 있다고 본 근거 중 이재혁이 보유한 것으로 확인한 OOO억원)는 2008년 말 현재 보유하고 있지 아니한 것으로 나타나고 이재혁 소유 부동산은 수증일 이전에 근저당설정 및 부동산담보신탁 등으로 체납충당에 실익이 없는 것으로 나타나고 있는 점,OOO이 수증일(2009.6.12.) 이후 보유한 재산을 임의로 연대납세의무 검토조서 시점(2010.7.) 이전에 처분한 사실이 나타나지 아니한 점, 처분청의 연대납세의무 검토조서에서 수증자 OOO의 압류재산으로는 체납충당에 부족하거나 실익이 없다고 조사된 점, 수증자 OOO이 결손 처분된 점 등을 고려하면, 수증자OOO은 수증일 당시 납부능력이 있다가 그 이후 재산의 처분 등으로 납부능력이 없어진 것이 아니라 수증일 당시부터 압류된 재산 외에는 증여세를 납부할 능력이 없었다고 보여지는 바, 납부능력이 없는 수증자인 이재혁에게 증여세를 면제하는 것이 타당하다 할 것이며, 또한, 증여자인 청구인들에게도 연대납세의무가 면제되어야 하는 것이상속세 및 증여세법제4조 제3항의 신설 취지에도 합당하다 할 것이다. 따라서, 처분청은 수증자 이재혁이 수증일 현재 채무면제 등에 따른 증여세를 납부할 능력이 있다고 보아 청구인들에게 연대납세의무 지정 및 증여세 납부를 통지한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이 유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.