주식을 자신의 명의로 취득함에 있어 아무런 법적 장애가 없었음에도 이를 청구인에게 명의신탁하였으며, 조세회피 목적의 유무는 실제 조세를 회피한 사실의 유무 이전에 종합소득세・양도소득세・증여세 등 조세회피의 개연성만 있으면 성립하는 것으로서, 명의신탁을 통해 주식 소유를 분산함으로써 향후 배당소득의 누진과세 및 코스닥상장법인의 대주주에 대한 양도소득세 과세 등을 피할 수 있는 등 조세회피의 개연성까지 배제할 수는 없으므로 조세회피 목적이 없었다고 볼 수는 없다.
심판청구를 기각한다.
(1) 쟁점1주식은 명의도용된 것이다. (가) 명의신탁에 대한 증여의제규정을 적용하기 위하여 실제소유자와 명의자가 다르다는 점을 입증할 책임은 과세관청에 있는 것임에도, 조사관서는 조사기간 중에 청구인에 대하여 조시하지 아니한 채 진○○○에 대한 조사와 진술에 의하여 이 건 증여세를 과세하려는 것은 부당하다. 명의신탁이란 신탁자와 수탁자 간에 합의가 있어야 성립하는 것이며, 신탁자가 명의자의 승낙을 받지 아니하고 일방적으로 명의자의 명의로 신탁하는 경우에는 명의신탁이 아니고 명의도용이다. 청구인과 이○○○가 체결한 주식양도양수계약서를 보면, 청구인의 인감과는 다른 도장이 날인되어 있는데, 이는 청구인도 모르는 계약임을 입증하는 것이다. (나) 처분청은 쟁점1주식의 명의신탁에 청구인의 묵시적인 동의가 있었다고 보고 있으나, 청구인의 남편 고○○○는 신용불량으로 금융거래가 정지되어 2001년부터는 청구인의 명의로 경제적 활동을 하였기 때문에 중요한 금융거래는 청구인과 상의하여 결정하였으며, 예금계좌 및 증권계좌를 개설할 때에는 사전합의하에 청구인이 직접 은행과 증권회사를 찾아가 개설하였는데, 이러한 사실을 근거로 청구인이 고○○○에게 합법적인 경제적 활동에 대하여는 명시적 또는 묵시적 동의를 하였다고 보더라도, 불법적인 행위인 명의신탁에 대해서까지 묵시적 동의를 하였다고 보는 것은 처분청의 무리한 해석이다. 고○○○는 쟁점1주식의 명의신탁에 대하여 어떠한 설명도 하지 아니하였고, 청구인은 가정주부로서 남편의 회사에서 일어나는 불법적인 명의신탁에 대해서 전혀 알 수 없었다.
(2) 청구외법인과 쟁점법인 간의 주식교환에 의하여 취득한 쟁점2주식은 쟁점1주식의 변형물일 뿐이지 새로운 명의신탁으로 볼 수 없다. (가) 청구인은 쟁점1주식과 쟁점2주식의 교환을 결의한 주주총회에 참석하거나 이를 승인한 사실도 없으며,증권거래법에 따라 외부평가기관의 평가대로 교환가액이 결정되어 쟁점1주식에 대하여 쟁점2주식이 교부된 것에 불과한 것이므로 쟁점2주식은 새로운 명의신탁 약정에 따라 취득한 것이 아니며, 금융감독원이 2006.5.23. 주식교환계약 사실을 공시함에 따라, 쟁점1주식을 실제 소유자 명의로 환원하는 것이 불가능하고, 설령 명의를 변경한다 하더라도 금융감독원에 그 사유에 대한 소명이 불가능하여 주식교환계약이 승인되지 않는 문제가 있어 어쩔 수 없이 2006.8.18. 주식교환에 의해 쟁점1주식이 쟁점2주식으로 변경된 것이므로 이를 또다른 명의신탁으로 볼 수 없다. (나) 판례○○○에 의하면, 피합병법인과 합병법인이 합병절차의 간소화를 위하여 주식의 매매와 제3자 배정 유상증자의 형식을 취한 경우, 피합병법인의 주주들이 배정받은 합병법인의 주식은 실제로 주식매매대금이 수수되는 것이 아니고, 기존의 명의신탁된 주식과 별도로 명의신탁 약정이 있었다고 보기 어렵다는 이유 등으로 또다른 명의신탁으로 볼 수 없다고 판시하고 있는 사실로 보아 쟁점2주식을 쟁점1주식과는 다른 별도의 명의신탁으로 보아 증여세를 과세하는 것은 부당하다.
(3) 쟁점1․2주식의 명의신탁은 조세회피 의도가 없었다. (가) 쟁점1주식의 명의신탁에 대하여 명의신탁에 대한 조세회피 목적이 있었는지 여부는 명의신탁 당시를 기준으로 판단하는 것○○○으로서, 청구외법인이 ㈜○○○를 합병한 후의 지분 내역을 보면, 진○○○(29.33%)과 그의 배우자(4.07%)의 지분 합계는 33.4%이었고, 이○○○의 지분은 41.39%가 되었는바, 합병으로 인하여 이○○○의 주식 117,000주 중 25,000주(8.84%)를 장○○○에게 교부하는 것으로 구두합의를 하였는데, 이렇게 되면 지분이 진○○○은 33.4%, 이○○○는 32.55%, 장○○○은 8.84%가 될 것인데, 장○○○은 자신의 지분이 너무 적다고 하여 동 주식의 수취를 거부하였는바, 합병당시 청구외법인과 ㈜○○○의 합병비율을 1:1.3로 결정한 것은 장○○○의 지분을 만들어 주기 위함이었는데, 장○○○이 수취거부한 주식을 진○○○의 명의로 할 경우 이○○○의 반발이 예상되고, 동 주식을 이○○○ 명의로 두자니 경영권 문제가 발생될 수 있는 등 합병구도가 깨질 위험에 처해 불가피하게 장○○○을 설득할 시간을 확보하고 이○○○의 양해를 구할 필요가 있어, 일단 청구외법인의 직원인 고○○○의 배우자인 청구인 명의로 명의신탁하게 된 것이다. 만약 조세회피가 목적이었다면 진○○○ 본인 소유의 주식(82,900주)을 명의신탁하는 것이 당연한 것임에도, 이○○○ 명의의 주식 25,000주(쟁점1주식 + 정순경 명의 주식)를 명의신탁하였다는 것은 조세회피목적이 아니라는 명백한 반증이다. (나) 쟁점2주식의 명의신탁에 대하여 진○○○은 쟁점2주식이 보호예수 의무가 없음에도 자발적으로 1년간 보호예수하였는바, 만약 조세회피목적이 있었다면 보호예수하지 않고 주가가 최고점일 때 처분하여 시세차익을 얻었을 것이며, 포괄적 주식교환 당시 쟁점법인의 최대주주는 승○○○(15.95%)이었으며, 진○○○의 지분율(5.20%)과 청구인의 지분율(0.75%)를 합하여도국세기본법상 제2차 납세의무와지방세법상 과점주주의 간주취득세를 회피할 여지가 전혀 없었으며, 2006.5.26. 포괄적 주식교환 후 2008.2.14. 쟁점2주식을 매각할 때까지 쟁점법인의 누적결손금액이 38,476백만원으로 배당가능이익이 없었으므로 명의신탁을 통하여 배당소득에 대한 종합소득세를 회피할 의도가 있었다고 볼 수 없고, 진○○○은 쟁점1주식이 쟁점2주식과 교환된 것에 대해 2007.5월 양도소득세를 적법하게 신고납부한 사실로 보아도 양도소득세를 회피할 의도도 전혀 없었다. 또한, 쟁점2주식의 취득가액은 1주당 6,595원이나 쟁점법인의 2006년도 누적결손금이 △40,838백만원이고, 향후 이익이 발생하더라도 주식가치가 크게 올라갈 수 없는 점, 양도가액이 취득가액을 상회하기 힘든 점, 실제 매각당시 쟁점2주식의 1주당 주가가 2,750원인 점을 감안하여 볼 때, 종합소득세, 양도소득세, 지방세 등 조세를 회피할 목적으로 쟁점2주식을 명의신탁한 것으로 볼 수 없다.
(1) 쟁점1주식의 명의도용 주장에 대하여 (가) 명의도용에 관한 입증책임이 청구인에게 있음에도 청구인은 명의도용이라고 주장만 할 뿐 직접적이고 구체적인 증거자료를 제시하지 못하고 있으며, 청구외법인이 제출한 인사기록카드를 보면, 청구인의 남편 고○○○(1970년생)는 1988.12월부터 1998.12월까지 (주)○○○에 근무하고 1999.11월부터 2003.2월까지 ○○○에 근무하였으며, 2003.2월부터 청구외법인에서 차장 및 부장으로 근무하였으나, 국세통합시스템상 근로소득 자료에는 2000년까지 근로소득이 발생하고 그 이후에는 발생한 사실이 나타나지 아니하고 있는데, 이는 고○○○가 신용불량으로 더 이상 본인 명의를 사용할 수 없기 때문에 2001년 이후부터 급여 등을 청구인 계좌를 통해 수취하는 등 법적․경제적 행위의 대부분을 청구인 명의를 이용하였기 때문이며, 고○○○는 (주)○○○에 근무한 경험을 바탕으로 합병 및 주식교환에 관한 실무를 총괄하였던 것으로 확인된다. (나) 위와 같이 고○○○는 2001년부터 청구인의 명의를 이용하여 대부분의 경제행위를 하고 있었으므로 청구인의 동의를 더 이상 필요로 하지 않았던 것이고, 청구인 또한 직접 증권회사에 방문하여 본인의 신분증을 제시하고 증권계좌를 개설하여 고○○○에게 사용하게 한 사실로 보아 명의신탁을 묵인하였다고 봄이 타당하며, 청구인과 고○○○가 부부라는 점을 감안하여 볼 때, 명의도용이라는 청구주장은 받아들일 수 없다.
(2) 주식교환에 의하여 취득한 쟁점2주식은 쟁점1주식과는 다른 별도의 명의신탁으로 볼 수 없다는 주장에 대하여 명의신탁재산의 증여의제로 증여세가 과세된 주식을 매도하여 다른 주식을 취득한 경우 새로이 취득한 주식을 다시 명의신탁재산으로 보아 과세하고 있고, 쟁점1주식과 쟁점2주식은 법적으로 서로 다른 주식이라 할 것인바, 이와같이 새로운 취득행위가 있었음에도 실제 소유자의 명의로 명의개서를 하지 아니하고 수탁자의 명의로 주식을 명의개서한 시점에 기존 명의신탁주식과는 별도인 새로운 명의신탁재산으로 보아 증여세를 과세한 것은 정당하다.
(3) 조세회피목적이 없었다는 주장에 대하여 (가) 쟁점1주식에 대하여 청구인은 쟁점1주식을 청구인 명의로 취득하는 과정에서 법령상 제한 등 청구인 명의를 사용할 수밖에 없는 불가피한 사정이 있었는지를 객관적․구체적으로 입증하지 못하고 있다. (나) 쟁점2주식에 대하여 청구인은 진○○○이 쟁점2주식의 보호예수의무가 없음에도 자발적으로 1년간 보호예수하였다고 주장하나, 진○○○은 주식교환으로 쟁점법인의 최대주주가 되었고, 최대주주와 그의 특수관계자가 취득한 주식에 대해 1년간 증권예탁결제원에 보호예수하도록 규정하고 있는 코스닥상장규정에 따라 보호예수한 것으로 이는 조세회피 의도의 유무를 판단하는 것과 무관하다. 청구외법인과 쟁점법인 간의 주식교환 당시 쟁점법인의 최대주주는 승○○○(15.95%)이었으며, 진○○○의 지분율(5.20%)과 청구인의 지분율(0.75%)를 합하여도 국세기본법상 제2차 납세의무와 지방세법상 과점주주의 간주취득세를 회피할 여지가 전혀 없다는 청구주장은 인정되나, 명의신탁 해당여부 판정시 조세회피 유무의 기준은 국세 및 지방세 모두를 포함하여 판단하여야 하므로 일부 조세를 회피할 여지가 없다고 하여 장래에 회피될 조세가 없다고 단정할 수 없다. 주식교환 당시 쟁점법인의 누적결손금액이 38,476백만원으로 배당가능이익이 없었으므로 명의신탁을 통하여 배당소득에 대한 종합소득세를 회피할 의도가 없었다고 주장하고 있으나, 청구외법인과 쟁점법인의 주식교환비율이 1:11.57013으로 결정되고, 주식교환일부터 2006.6월까지 쟁점2주식의 주가가 상승한 사실로 볼 때, 주식교환 당시 결손이 예상되었다고 볼 수도 없고, 누적결손금이 발생하였다는 사실로만 종합소득세 회피의도가 없다고 볼 수도 없다.
① 명의신탁된 쟁점1주식의 명의도용 여부
② 청구외법인과 쟁점법인의 주식교환에 의하여 명의신탁된 쟁점1주식이 쟁점2주식으로 변경된 것이므로, 이를 또다른 명의신탁으로 볼 수 없다는 주장의 당부
③ 쟁점1․2주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있었는지 여부
① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우와 유예기간 중에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조 의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경내역을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조제1항 및 제119조의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.
⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"라 함은 국세기본법 제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와 관세법에 규정된 관세를 말한다.
(2) 청구외법인이 제출한 인사기록카드를 보면, 청구인의 남편 고○○○(1970년생)는 1988.12월부터 1998.12월까지 (주)○○○에 근무하고 1999.11월부터 2003.2월까지 ○○○에 근무하였으며, 2003.2월부터 청구외법인에서 차장 및 부장으로 근무한 사실이 있으며, 국세통합시스템상 고○○○의 근로소득 자료에는 2000년까지 근로소득이 발생하고 그 이후에는 발생한 사실이 나타나지 아니한다.
(3) 이○○○와 청구인 간에 2005.10.1. 작성된 주식양도양수계약서와 첨부된 인감증명서를 보면, 쟁점1주식(12,000주)을 주당 5천원으로 하여 총매매대금은 60백만원이며, 이○○○와 청구인의 도장이 날인되어 있는데, 청구인의 도장은 목도장으로 인감도장과는 다른 것으로 나타난다.
(4) 청구외법인의 합병전․후 및 주식교환직전의 주식수 변동내역은 <표1>과 같다.
○○○
(5) 쟁점법인의 주식교환전․후 주식변동내역은 <표2>와 같다.
○○○
(6) 심리자료에 의하면 비상장법인인 청구외법인은 2006.5.26. 코스닥상장법인인 쟁점법인과 주식 및 자산양수도 계약을 체결하고, 2006.8.18. 청구외법인의 주주가 보유한 비상장주식을 쟁점법인에게 양도하는 대신 쟁점법인이 발행한 신주를 취득(주식교환비율 1:11.57013)함으로써 청구외법인은 쟁점법인의 완전자회사가 되었으며, 주식교환에 의하여 쟁점1주식(액면가액 5,000원, 12,000주)은 쟁점2주식(액면가액 500원, 134,841주)으로 교환된 것이 나타난다.
(7) 청구외법인 및 쟁점법인의 결산서상 주요내역은 <표3> 및 <표4>와 같다.
○○○
(9) 쟁점①에 대하여 본다. 청구인은 쟁점1주식이 청구인 명의로 된 것은 명의신탁 약정에 의한 것이 아니라 명의가 도용된 것이라고 주장하고 있다. 살피건대, 명의자의 의사와 관계없이 실제소유자에 의하여 명의가 도용되었다는 주장은 이를 주장하는 측에서 입증하여야 하나, 청구인이 명의도용에 대한 구체적인 증거를 제시하지 못하고 있는 점, 청구인의 남편 고○○○가 증권회사 등 관련분야에서 근무한 경험을 바탕으로 청구외법인의 합병․주식교환 등에 관한 실무를 총괄한 점, 고○○○가 신용불량자가 된 2001년부터 모든 금융거래에 청구인의 명의를 사용하고 청구인이 이를 동의한 점, 청구인이 직접 증권계좌를 개설한 점, 명의신탁 해제를 위하여 아무런 조치를 취한 사실이 없는 점 등을 감안할 때, 청구인의 명의가 도용된 것이라고 보기는 어렵다고 판단된다.
(10) 쟁점②에 대하여 본다. 청구인은 청구외법인과 쟁점법인 간의 주식교환에 의하여 취득한 쟁점2주식은 쟁점1주식의 변형물일 뿐이지 새로운 명의신탁으로 볼 수 없다고 주장하고 있다. 살피건대, 청구외법인의 주주에게 주식교환의 대가로 교부된 쟁점법인의 신주는 청구외법인의 주식과는 법률적으로 독립된 별개의 재산이므로, 기존에 명의신탁한 주식이 증여된 것으로 의제되었다 하여 주식교환으로 새로이 교부된 주식까지 당연히 동일하게 의제되는 것은 아니고 당초 주식과는 별개인 명의신탁재산으로 보아야 할 것이므로 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(11) 쟁점③에 대하여 본다. 청구인은 쟁점1․2주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 주장하고 있다. 살피건대, 진○○○은 쟁점1․2주식을 자신의 명의로 취득함에 있어 아무런 법적 장애가 없었음에도 이를 청구인에게 명의신탁하였으며, 조세회피의 목적의 유무는 실제 조세를 회피한 사실의 유무 이전에 종합소득세, 양도소득세, 증여세 등 조세회피의 개연성만 있으면 성립하는 것으로서, 명의신탁으로 주식 소유를 분산함으로써 향후 배당소득의 누진과세, 코스닥상장법인의 대주주에 대한 양도소득세 과세 등을 피할 수 있는 등 조세회피의 개연성까지 배제할 수는 없으므로 조세회피 목적이 없다고 볼 수는 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.