학원관리프로그램 개발비는 총수입금액에 대응하는 비용에 해당하지 아니함

심판청구를 기각한다.

청구인은 2001.3.2.부터 ○○○”(이하 “쟁점사업장”이라 한다)이라는 상호로 외국어학원을 운영하던 사업자로 2009년 9월 처분청으로부터 2007년 귀속분 종합소득세 통합조사를 받았으며, 처분청은 청구인에 대한 종합소득세 조사 종결 후 2009.9.30. 종합소득세 예상고지세액 110,828,488원으로 하는 세무조사결과 통지서를 발송하였으며, 청구인은 이에 불복하여 2009.10.23. 과세전 적부심사청구서를 제출하였다. 과세전적부심사 결과 재조사 결정에 따라 2009.12.10.부터 2009.12.23.까지 재조사한 결과, 청구인이 추가 경비로 인정해 줄 것을 요구하는 금액 209,637,542원 중 100,777,037원을 필요경비로 추가 인정하고, 프로그램개발비 30,000,000원 등 108,860,505원은 추가 필요경비로 인정하지 아니하고 2010.2.26. 청구인에게 2007년 귀속 종합소득세 57,878,690원을 경정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2010.5.14. 심판청구를 하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인이 부외 경비로 지출한 학원관리 프로그램(이하 “쟁점프로그램1”이라 한다) 개발비 15,000,000원은 쟁점사업장의 운영을 위하여 지출한 것으로 동 프로그램의 개발이 완료되어 실지 학원운영에 사용하였고, 온라인학습 프로그램(이하 “쟁점프로그램2”이라 하며, 쟁점프로그램1과 통칭 할때는 “쟁점프로그램”이라 한다) 개발비 15,000,000원은 학원을 운영하는 데 있어서 반드시 필요한 필수적인 요소로 인식되어 개발을 하게 되었으나, 개발도중 사정에 의하여 개발을 중단한 것으로 개발 중단시까지 지출된 비용은 학원운영과 관련된 것이므로 쟁점사업장의 필요경비로 공제되어야 하나 이를 필요경비로 인정하지 않은 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 쟁점프로그램1은 청구인의 개발동기와 같이 프랜차이즈 사업과 관련된 비용이며, 쟁점프로그램2 개발비는 온라인 학습관련 개발비용으로, 이는 쟁점사업장의 사업 이외 별도의 프랜차이즈 및 온라인 학습 사업을 진행하기 위하여 지출한 비용에 해당되므로 쟁점사업장의 총수입금액에 대응되는 필요경비로 볼 수 없으므로 필요경비로 인정하지 않은 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 학원관리프로그램 및 온라인 학습프로그램 개발비가 총수입금액에 대응하는 비용인지 여부
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 소득세법 제27조 【사업소득의 필요경비의 계산】

① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

② 해당과세기간전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대하여는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.

③ 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 소득세법 제33조 【필요경비불산입】

① 거주자가 해당 과세기간에 지급하였거나 지급할 금액 중 다음 각 호에 해당하는 것은 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입하지 아니한다.

6. 각 과세기간에 계상한 감가상각자산의 감가상각비로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 초과하는 금액

○ 소득세법 제80조 【결정과 경정】

② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조·제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 한 자(제2호 및 제3호의 경우에는 제73조에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니한 자를 포함한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우

③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만. 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사결정할 수 있다.

○ 소득세법시행령 제55조 【사업소득의 필요경비의 계산】

① 사업소득의 각 과세기간의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것 외에는 다음 각 호에 규정한 것으로 한다.

27. 제1호 내지 제26호의 경비와 유사한 성질의 것으로서 당해 총수입금액에 대응하는 경비

○ 소득세법시행령 제62조 【감가상각액의 필요경비 계산】

① 법 제33조 제1항 제6호의 규정에 의한 감가상각비(이하 “상각액”이라 한다)는 사업용 고정자산(투자자산을 제외한다)의 상각액을 필요경비로 계상한 경우에 각 과세기간마다 고정자산별로 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액(이하 “상각범위액”이라 한다)을 한도로 하여 이를 소득금액 계산에 있어서 필요경비로 계상한다.(이하 생략)

② 제1항에서 “사업용 고정자산”이라 함은 당해 사업에 직접 사용하는 다음 각호의 1에 해당하는 자산(시간의 경과에 따라 그 가치가 감소되지 아니하는 것을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다.

1. 다음 각목의 1에 해당하는 유형고정자산

2. 다음 각목의 1에 해당하는 무형고정자산

• 바. 개발비: 상업적인 생산 또는 사용전에 재료·장치·제품·공정·시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위하여 연구결과 또는 관련 지식을 적용하는데 발생하는 비용으로서 당해 사업자가 개발비로 계상한 것.

○ 소득세법시행령 제64조 【감가상각방법의 신고】

① 개별감가상각자산 자산별에 대한 상각액은 다음 각호의 구분에 의한 상각방법 중 사업자가 납세지 관할세무서장에게 신고한 상각방법에 의하여 계산한다.

6. 개발비: 관련 제품의 판매 또는 사용이 가능한 시점부터 20년 이내의 기간 내에서 연단위로 신고한 내용연수에 따라 매 사업연도별 경과월수에 비례하여 상각하는 방법

○ 소득세법시행령 제67조 【즉시상각의 의제】

① 사업자가 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 감가상각자산에 대한 자본적지출에 해당하는 금액을 필요경비로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다.

② 제1항에서 “자본적지출”이라 함은 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비를 말하여, 다음 각호의 1에 규정하는 것에 대한 지출을 포함하는 것으로 한다.

1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조

2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치

3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치

4. 재해 등으로 인하여 건물·기계·설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구

5. 기타 개량·확장·증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 당초 불복이유서에서 쟁점프로그램 개발 동기를 처음부터 학원 프랜차이즈 사업을 구상해 왔고, 학원의 독특한 특성을 살릴 관리 프로그램이 필요했으며, 인터넷 기반의 프로그램이 향후 프랜차이즈 사업의 포인트라고 생각했다고 하였으나, 2010.9.14. 불복이유서를 변경하면서 당초 쟁점프로그램의 개발동기는 착오에 의해 잘못 기술한 것이며, 실질적인 쟁점프로그램의 개발 동기는 타 어학원과의 경쟁에서 뒤처지게 된 이유가 철저한 학사관리 뿐만 아니라 온라인 학습프로그램 및 관리프로그램의 부재에 있었기 때문에 이를 극복하기 위한 것으로 변경하였다.

(2) 청구인과 ○○○간에 2006.6.15. 작성된 쟁점프로그램1의 소프트웨어 개발계약서 제2조 개발의 범위 1호에 별첨참조라고 기재되어 있을 뿐 별첨참조 문서가 작성되지 않아 구체적인 개발의 범위를 알수 없으며, 대금은 15,000,000원으로 계약시 5,000,000원, 2개월 후 중도금 5,000,000원, 최종 개발 완료 후 잔금으로 5,000,000원을 지급하는 것으로 되어 있다.

(3) 청구인과 ○○○간에 2007.2.6. 작성된 쟁점프로그램2의 소프트웨어 개발계약서 제2조 개발의 범위 1호에는 “갑”(청구인)이 요청한 참고자료 및 온라인 학습관련 전반적인 사항이라고 기재되어 있으며, “갑”(청구인)이 요청한 참고자료에 대한 내용은 별도로 작성되지 않아 구체적인 개발의 범위를 알 수 없으며, 대금은 30,000,000원으로 계약시 15,000,000원을 최종 개발 완료 시점부터 3개월 후(2007.9.20.) 잔금으로 15,000,000원을 지급하는 것으로 되어 있다.

(4) 처분청의 조사내용 및 청구인이 제출한 ○○○ 사본에 의하면 쟁점프로그램 개발비로 30,000,000원(2006년 12,000,000원, 2007년 18,000,000원)이 청구인의 계좌에서 프로그램 개발자인 ○○○에게 송금된 사실이 나타난다.

(5) 청구인은 당초 세무조사 및 과세전적부심사청구시 제출하지 않았던 원생상담내역 및 원생출결사항, 수강료 결제관리, 수강반 관리 등 쟁점프로그램1의 사용 화면이라고 주장하며, 인쇄한 출력물 9부를 심판청구시 제출하였으며, 수강생 인적사항 등 기본사항, 출결관리 내용, 수강료 결제내용, 교직원 인사관리 내용 등이 기록되어 있으나, 쟁점사업장의 폐업으로 실제 사용여부 등은 확인되지 않는다.

(6) 청구인이 쟁점프로그램 개발비 30,000,000원을 지급하고 무형고정자산으로 회계처리하고 동 무형고정자산을 상각하는 방식으로 회계처리하거나, 지급액 전액을 장부상 필요경비로 회계처리하지 아니한데 대하여 청구인과 처분청간에 다툼이 없는 것으로 보인다.

(7) 위의 사실관계 등을 종합하여 보면, 원생상담내역 및 원생출결사항, 수강료 결제관리, 수강반 관리 등의 내용을 담고있는 쟁점프로그램1은 세무조사 및 과세전 적부심사시 제출하지 아니하다가 본 심판청구시 제출한 것으로 이는 경정처분일 이후 이해관계에 따라 임의로 작성이 가능한 것으로 객관적인 증빙자료로 보기 어렵고, 쟁점프로그램2는 개발이 완료되지 않은 상태이며, 쟁점프로그램에 대한 소프트웨어 개발 계약서 내용상 쟁점프로그램1은 구체적 개발내용이 없으며, 쟁점프로그램2는 온라인 학습관련 전반적인 사항으로 기재되어 있어 청구인이 2007과세연도에 계상하고 있는 총수입금액과의 관련성을 인정하기 어려워 필요경비로 인정하기 어려운 것으로 보여지며, 쟁점프로그램 개발비를 무형자산 중의 하나인 개발비 성격으로 본다고 하더라도 『소득세법』상 개발비를 필요경비로 인정받으려면 사업자가 장부상 개발비로 자산계상한 후 감가상각비를 필요경비로 계상하여 종합소득세를 신고하거나, 무형자산인 개발비로 계상하지 않고 전액 필요경비로 하여 장부상 계상하였다면, 무형고정자산에 대한 즉시상각 의제로도 볼 수 있겠지만 청구인은 쟁점프로그램 개발비를 장부상 계상하지 아니하였으므로 이에 해당한다고도 할 수 없다고 보여진다. 따라서 처분청이 부외 지출된 쟁점프로그램 개발비용을 당해 연도의 총수입금액에 대응되는 필요경비로 공제하지 않은 당초처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.