[요지] 분할 전 법인의 분할직전 사업연도를 분할신설법인의 직전사업연도로 보아 대주주 해당여부를 판정함이 합리적임
[요지] 분할 전 법인의 분할직전 사업연도를 분할신설법인의 직전사업연도로 보아 대주주 해당여부를 판정함이 합리적임
[참조결정] 조심2010서1475
[주 문]
1. OOO세무서장이 2010.1.11. 청구인에게 한 2007년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 청구인이 분할등기일(2007.7.3.) 이후 양도한 주식 중 OOO주)의 주식에 대하여는 청구인이 OOO(주)의대주주에 해당하지 아니하는 것으로 보아 그 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인들이 분할 결정에 따라 교부받은 신주의 발행회사(OOO에너지)는 신설법인이기 때문에 “당해연도의 직전사업연도”가 존재하지 아니하므로 “직전사업연도 시가총액 OOO원 이상인 대주주”에 해당하지 아니한다. (가) 소득세법상 상장주식의 양도소득세 과세대상이 되는 대주주의 범위에 대하여 같은 법 시행령 제157조 제4항에서 “지분율 기준”과 “시가총액 기준”으로 구분하여 규정하고 있으며, 제1호에서는 주주 1인과 그 특수관계인(이하 “주주 등”이라 한다)이 소유하고 있는 주식 지분율이 100분의 3 이상인 경우를 대주주로 규정하고 있고, 제2호에서는 보유주식 시가총액이 100억원 이상인 경우에 당해 “주주 등”을 대주주로 규정하고 있으며, 대주주 해당 여부를 판정하는 기준시점에 관하여 “지분율 기준”에서는 당해 법인의 직전사업연도 종료일 현재 3%에 미달하더라도 이후 주식을 추가 취득함으로써 3%를 초과할 경우에는 취득시점부터 대주주에 해당하는 것으로 넓게 규정하고 있는 반면, “시가총액 기준”에서는 “주주 등”이 추가로 주식을 취득하거나 이후 급격히 시가총액이 증가하여 100억원을 초과하였는지 여부와 관계없이 당해 법인의 직전사업연도 종료일 기준으로 대주주에 해당하는지 여부를 판단하도록 제1호와는 다르게 규정하고 있어 제2호에서 규정하고 있는 “시가총액 기준”은 당해 법인의 직전사업연도 종료일만이 대주주 여부를 판단하는 유일한 기준임을 분명히 하고 있다. (나) 또한 법인의 최초 사업연도와 관련하여 법인세법 시행령제3조 제1항에서 내국법인의 최초 사업연도 개시일은 그 법인의 설립등기일이라고 명확하게 규정하고 있고, 처분청의 유권해석에서도상법상 인적분할로 설립된 신설법인의 경우에는 당해 법인의 최초 사업연도 개시일을 신설법인의 설립등기일로 일관되게 해석하고 있으므로2007.7.3. 법원에 설립등기를 한 분할신설법인(OOO에너지)은 2007.7.3.부터 제1기 사업연도가 개시되기 때문에 직전사업연도 종료일이 존재하지 않아, 직전사업연도 종료일 현재 청구인들이 보유하고 있는 주식의 시가총액은 없는 것으로 보아야 하는 바, 청구인들이 직전사업연도 종료일 현재 OOO에너지의 대주주에 해당된다고 판단한 처분청의 과세는 과세요건 엄격 해석의 원칙에 위배되며, 세법의 확장해석과 유추해석을 금지하고 있는 조세법률주의에도 위배되는 부당한 처분이다. (다)결과적으로 처분청은 청구인들이 인적분할 이전인 2006.12.31.현재 OOO의 대주주에 해당하였기 때문에 당연히 신설법인 OOO에너지의 대주주에도 해당한다고 보았으나, 이는 확장해석 또는 유추해석으로 조세법률주의 원칙에 위배되는 과세처분이다. 더욱이 소득세법 시행령제157조 규정이 2009.2.4. 개정되면서 대주주 판단기준을 종전의 “당해법인의 주식 등의 시가총액”에서 “해당법인의 주식 등의 시가총액”으로 변경된 점을 보더라도 청구인들의 경우는 당해 법인인 신설법인 OOO에너지를 기준으로 직전사업연도 종료일이 존재하지 않기 때문에 2007년에 양도한 상장주식에 대하여는 양도소득세 과세대상인 대주주에 해당되지 아니 함에도 처분청이 해당법인인 OOO를 기준으로 대주주에 해당된다고 판단하는 것은 부당하다.
(2) 청구인들이 보유하고 있던 분할전OOO의 직전사업연도말(2006.12.31.) 기준 시가총액(167억8,900만원) 중 청구인들이 분할로 교부받은 OOO 주식과 관련된 시가총액은 OOO원으로 100억원에 미달하며, 청구인들의 주식보유현황을 판단함에 있어서 대주주의 범위를 규정한 소득세법 시행령제157조 제7항 규정을 보면, 피합병법인의 주주가 합병에 따라 합병법인의 신주를 교부받아 그 주식을 합병등기일이 속하는 사업연도에 양도하는 경우 대주주의 범위 등에 관하여는 해당 피합병법인의 합병등기일 현재 주식보유 현황에 따른다고 규정하고 있으므로 동 규정을 준용하여 분할등기일(2007.7.3.)을 기준으로 판단하더라도 분할전OOO의 시가총액은 OOO원으로 100억원에 미달하므로 청구인들은 OOO의 대주주에 해당하지 아니한다. 따라서 청구인들이 2007년 중에OOO의 주식을 매각함으로써 발생된 양도소득세는 감액경정하여야 한다.
(1) 소득세법상 양도소득세 과세대상인 상장주식의 대주주는 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 해당 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 3 이상을 소유하거나, 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 소유하고 있는 당해 법인의 주식 등의 시가총액이 100억원 이상인 경우로 규정하고 있으며, 같은 법 제94조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제157조 제4항은 자본이득의 성격을 갖는 상장주식의 양도소득에 대해 과세함으로써 비상장주식을 양도하는 경우와 과세형평을 기하기 위한 것으로 자본시장 육성을 위하여 상장주식 양도분 전체가 아닌 대주주가 상장주식 등을 거래한 경우에 한해 양도소득세를 과세하도록 한 것인 바, 분할에 의하여 설립된 신설법인의 주식을 분할일이 속하는 사업연도에 양도하는 경우로서 직전 사업연도가 없는 경우에는 분할전법인의 분할직전 사업연도를 당해 신설법인의 직전사업연도로 보는 것이 타당하다. (2)상법상 회사의 분할은 하나의 회사의 영업을 둘 이상으로 분리하고 분리된 영업재산을 자본으로 하여 회사를 설립하거나 다른 회사와 합병시키는 조직법적 행위로서 분할전 회사의 권리의무가 분할 후 회사에 일부 또는 전부 승계되고, 이에 따라 발행되는 분할 후 회사의 주식은 원칙적으로 피분할회사의 주주들에게 배정되는 것을 말하며, 통상적으로 여러 기능이 복잡하게 얽혀 있는 대기업에서 사업부문 일부를 분리시켜 경영전문화 및 효율화를 도모하기 위한 목적으로 실시하고 있는 바, 분할법인의 경우 분할전 대주주가 분할후 신설법인에 대하여 동일한 지위와 영향력 행사를 통해 동일한 이익을 향유하고 있어 분할을 실시하지 않고 계속사업을 영위하는 법인의 대주주와 그 실질이 다르지 않고, 신설법인 역시 분할전 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 등에 대하여 연대납세의무를 지는 등 세법상 신설법인과는 달리 분할후 회사에게 권리의무가 승계되는점 등을 종합적으로 고려할 때, 분할전OOO의 직전사업연도말(2006.12.31.)기준 시가총액(OOO원)은 OOO, OOO에 각각 적용되는 것으로 청구인들의 주장과 같이분할비율(0.29: 0.71)로 안분계산한 OOO의 직전사업연도 시가총액 OOO원 또는분할등기일(2007.7.3.)을 기준으로 산정한OOO의 시가총액 OOO원을 분할전 OOO의 직전사업연도말 기준 시가총액으로 볼 수 없으므로 OOO, OOO의 직전사업연도말 기준 시가총액을 각각 OOO원으로 보아 과세한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 직전사업연도가 없는 신설법인(OOO)의 경우, 분할전 모법인의 직전사업연도를 당해 신설법인의 직전사업연도로 보아 상장법인의 대주주 해당 여부를 판단할 수 있는지 여부
② 직전사업연도말(2006.12.31.) 기준 또는분할등기일(2007.7.3.) 기준시가총액이100억원 미만인 것으로 보아대주주(OOO)에 대한 과세대상에서 제외할 수 있는지여부.
(1) 소득세법 제94조 [양도소득의 범위]① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다. 3.다음 각목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득
(2) 소득세법 시행령 제157조 [대주주의 범위]④ 법 제94조 제1항 제3호 가목에서"대통령령이 정하는 대주주"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)를 말한다.
1. 법인의 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함하며, 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 "주주 1인"이라 한다) 및 그와 국세기본법 시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서 "기타주주"라 한다)가 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식등의 합계액의 100분의 3(코스닥상장법인의 주식등 및 증권거래법 시행령 제84조의27 제5항의 규정에 따라 거래되는 벤처기업육성에 관한 특별조치법 제2조 제1항의 규정에 의한 벤처기업의 주식등의 경우에는 100분의 5. 이하 이 조에서 같다)이상을 소유한 경우의 당해 주주 1인 및 기타주주. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 3에 미달하였으나 그후 주식등을 취득함으로써 100분의 3 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.(2009.2.4. 개정 전)
1. 법인의 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함하며, 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 "주주 1인"이라 한다) 및 그와 국세기본법 시행령 제20조에 따른 친족, 그 밖의 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서 "기타주주"라 한다)가 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 해당 법인의 주식등의 합계액의 100분의 3(코스닥시장상장법인의 주식등과 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제178조 제1항에 따라 거래되는 벤처기업육성에 관한 특별조치법 제2조제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 100분의 5. 이하 이 조에서 같다)이상을 소유한 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주. 이경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 3에 미달하였으나 그 후 주식등을 취득함으로써 100분의 3 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.(2009.2.4. 개정 후)
2. 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의직전사업연도 종료일 현재주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 당해 법인의 주식등의 시가총액이100억원(코스닥상장법인의 주식등 및 증권거래법 시행령 제84조의27 제5항의 규정에 따라 거래되는 벤처기업육성에 관한 특별조치법 제2조 제1항의 규정에 의한 벤처기업의 주식등의 경우에는 50억원)이상인 경우의 당해 주주 1인 및 기타주주
⑥ 제4항 제2호에 따른 시가총액은 다음 각 호의 금액에 따른다.
1. 주권상장법인의 주식등의 경우에는 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재의 최종시세가액. 다만, 직전사업연도 종료일 현재의 최종시세가액이 없는 경우에는 직전거래일의 최종시세가액에 따른다.
⑦ 제4항 및 제6항을 적용할 때 피합병법인의 주주가 합병에 따라 합병법인의 신주를 교부받아 그 주식을 합병등기일이 속하는 사업연도에 양도하는 경우 대주주의 범위 등에 관하여는 해당 피합병법인의 합병등기일 현재 주식보유 현황에 따른다.
(1) 쟁점①에 대하여 본다. (가) 청구인들은 2004년 이후 OOO의 주식을 취득해 왔고, 청구인들이 계속적으로 취득한 주식의 주가가 2년동안 상승하여 2005년말 기준으로 보유주식의 시가총액이 100억원 이상인 자에 해당되어 2006.1.1.이후 소득세법상 OOO의 대주주가 되었으며,이후OOO가 존속법인 OOO와 신설법인 OOO로 인적분할되는 것으로 결정되면서 청구인들이 보유하고 있던 OOO의 주식이 계좌에서 출고되어 OOO의 구주와 OOO의 신주가 청구인들의 계좌에 입금되었고, 분할 이후 청구인들은 보유주식의 대부분을 2007년 11월∼12월 기간중에 양도함으로써 보유주식 시가총액이 100억원 미만으로 감소하여 2008.1.1.이후는 OOO, OOO의 대주주에 해당되지 아니하였다. 이에 대해 처분청은 청구인들이OOO와 OOO의 상장주식을 2007년 중에 양도한 후 양도소득세를 무신고한 데 대하여 이를 직전사업연도말 시가총액이 100억원 이상인 대주주의 주식양도로 보아 청구인들에게 2007년 귀속 양도소득세를 경정·고지하였다 (나) 청구인들은 분할 결정에 따라 교부받은 신주의 발행회사(OOO)가 신설법인이기 때문에 “당해연도의 직전사업연도”가 존재하지 아니하고,2007.7.3. 법원에 분할설립등기를 한OOO는2007.7.3.부터 제1기 사업연도가 개시되기 때문에 직전사업연도 종료일이 존재하지 아니하여직전사업연도말(2006.12.31.)현재 보유주식의 시가총액이 100억원 이상인 대주주에 해당되지 않는다고주장하므로 이에 대하여 본다.
1. 청구인들이 직전사업연도말(2006.12.31.) 현재 보유하고 있는 OOO주식의 보유현황 및분할등기일(2007.7.3.) 현재 보유하고 있는 OOO 및 OOO의 주식보유현황은아래 <표1>, <표2>와 같고, <표1>의 경우 분할전OOO의 시가총액은 OOO원으로 “100억원 이상”에 해당되며, 분할 등기일 기준으로 보면, <표2>와 같이 OOO의 시가총액이 OOO원으로 100억원 미만이고, OOO의 시가총액은 OOO원으로 100억원 이상인 것으로 나타난다. OOO 2)소득세법 제94조제1항 제3호 가목에서 대통령령이 정하는 대주주가 양도하는 주권상장법인의 주식 등의 양도로 인하여 발생하는 소득을 과세대상 양도소득으로 한다고 규정하면서，같은 법시행령 제157조제4항 제2호에서는 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 당해 법인의 주식등의 시가총액이 100억원 이상인 경우의 당해 주주 1인 및 기타주주를 말한다고 규정하고 있다.
3. 살피건대，소득세법제94조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제157조 제4항의 규정은 자본이득의 성격을 갖는 상장주식의 양도소득에 대해 과세함으로써 비상장주식을 양도하는 경우와 과세형평을 기하기 위한 것으로, 상법상 회사의 분할은 분할 전 회사의 권리의무가 분할 후 회사에 일부 또는 전부 승계되고, 이에 따라 발행되는 분할 후 회사의 주식은 원칙적으로 피분할회사의 주주들에게 배정되는 것을 말하며, 통상적으로 여러 기능이 복잡하게 얽혀 있는 대기업에서 사업부문 일부를 분리시켜 경영전문화 및 효율화를 도모하기 위한 목적으로 실시하고 있는 바, 분할법인의 경우 분할전 대주주가 분할 후 신설법인에 대하여 동일한 지위와 영향력 행사를 통해 동일한 이익을 향유하고 있어 분할을 실시하지 않고 계속사업을 영위하는 법인의 대주주와 그 실질이 다르지 않고, 신설법인 역시 분할전 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 등에 대하여 연대납세의무를 지는 등 세법상 신설법인과는 달리 분할후 회사에게 권리의무가 승계되는 점 등을 종합적으로 고려할 때, 신설법인(OOO)의 경우 분할전 법인(OOO)의 분할직전사업연도를 직전사업연도로 보아 대주주 여부를 판단하는 것이 법령의 취지나 목적에 비추어 적법한 것으로 판단된다.
(2) 쟁점②에 대하여 본다. (가)처분청은 청구인들이OOO의 상장주식을 2007년 중에 양도한후 양도소득세를 무신고한 데 대하여아래 <표3>과 같이OOO및 OOO의 직전사업연도말 기준 시가총액이 각각 OOO (나) 처분청의 주식변동조사서 등에 의하면, 처분청은 청구인들이 직전사업연도 종료일(2006.12.31.) 현재 100억원 이상 대주주에 해당된다고 보아 아래 <표4>와 같이 양도소득세를 경정·고지한 것으로 나타난다. OOO (다) OOO는 2007.7.1.을 기준일로 하여 주요 제조사업부문을 분할하여 OOO를 설립하기 위해 2007.4.1. 증권거래법제190조의2 규정에 의하여 아래 <표5>와 같이 금융감독위원회에 분할신고서를 제출하였다. OOO (라) 신설법인인 OOO의 상업등기부 내역을 보면, 아래 <표6>와 같이 2007.7.3. 설립등기한 것으로 기재되어 있다. OOO OOO의 분할과정을 보면, 당초 OOO는 1962년 OOO로 설립되어 1980년 OOO그룹에 편입된 뒤 1982년 (주)OOO을 거쳐 1998년 지금의 상호로 변경하였고 업종은 종합석유류, 석유화학제품 제조(판매)였으며 2007년 6월 OOO지주회사 체제로 전환하였고 동년 7월 제조사업부문을 인적분할하여 OOO를 설립하였으며, OOO는 OOO그룹의 지주회사로 남게 되었다. (마) 존속법인(OOO)의 주식 양도가 소득세법제94조 제1항 및 같은 법 시행령 제157조 제4항에 의한 대주주의 주식 양도에 해당하는지에 대하여 본다.
1. 소득세법상 주권상장법인 주식의 양도에 대하여 양도소득세를 부과하지 않고 그 대신 증권거래세만 부과하고 있으며, 대주주의 주식양도에 대하여만 예외적으로 양도소득세를 과세하고 있는 바, 이는 기업의 대주주를 제외한 일반투자자에 대한 세부담을 줄여 주어 자본시장을 육성하려는 등의 정책적 목적에 기인한 것으로 보인다.
2. 소득세법 시행령제157조 제4항 제2호 규정을 보면, “주식”의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 “당해 법인의 주식” 등의 시가총액이라고 규정되어 있어, “양도된 주식”의 “당해법인”의 직전사업연도 종료일 현재 가액을 기준으로 과세 여부를 판단하여야 함을 알 수 있는 바, 분할된 회사의 경우에는 직전사업연도 종료일 현재 “당해 법인”은 존재하지 않는 것으로 보이는 측면이 있는데,분할전 회사의 주식가액 전체를 분할 후 1개 회사의 직전사업연도말 주식가액으로 보는 것은 다음과 같은 점에서 합리적이지 않은 것으로 보인다. 즉, 처분청은OOO에 대한직전사업연도 시가총액을 산정함에 있어서신설법인의 수, 분할비율 등을 감안하지 아니하고 청구인들이 보유한 존속법인 OOO의 직전사업연도말 기준 시가총액이 OOO원이므로 분할후 법인인 OOO와 OOO 2개 법인의 직전사업연도말 시가총액도 각각 OOO원으로 보았으나, 이와 같이 계산하는 경우, 위<표3>과 같이신설법인의 수 등에 따라 OOO의 직전사업연도 시가총액이 2배, 3배 등으로 증액되는 바, 신설법인이 1개인 경우 존속법인 1개와 함께 분할후 2개 법인이 되는데, 청구인들의 직전사업연도말 시가총액은 OOO원으로 불변임에도 처분청이 2개 법인의 직전사업연도말 시가총액을 각각 OOO원으로 보게 되면, 그 시가총액은 OOO원으로 계산되어 실제 분할전 직전사업연도말 시가총액의 2배(신설법인이 2개인 경우는 존속법인 포함하여 3배)가 되므로 직전사업연도말 기준 시가총액이 중복·과다계상되는 모순이 발생된다.
3. 또한 분할된 회사의 주식을 회사분할 당해연도에 양도하느냐 다음연도에 양도하느냐에 따라 과세 여부의 기준이 되는 주식가액이 달라지는 것도불합리한 측면이 있다.
4. 따라서 이 건의 경우 양도된OOO주식의 직전사업연도말의 가액은 청구주장과 같이 존속법인의 직전사업연도 시가총액을 분할신고서에 의한 분할비율로 안분계산하여 분할후 OOO에 상당하는 직전사업연도 시가총액을 산정하는 것이 합리적인 것으로 보이므로,대주주 해당 여부 판단을 위한 직전사업연도 시가총액 산정시OOO의 직전사업연도 시가총액 OOO원을 OOO만이 아닌, OOO와 OOO의 직전사업연도 시가총액으로 보는 것이 타당하고분할전 OOO의 직전사업연도말 현재 시가총액 OOO원 중 금융감독위원회에 제출된 분할신고서에 의한 분할비율(0.29: 0.71)에 따라 안분계산한 OOO의 직전사업연도 시가총액은 OOO원으로 100억원에 미달(OOO는 OOO원으로 100억원 초과)하여청구인들이 직전사업연도말(2006.12.31.)현재OOO의 대주주에는 해당되지 않으므로 처분청이분할등기일(2007.7.3.) 이후 양도한OOO주식 매각에 따른 양도소득에 대하여 대주주의 주식 양도로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단되며, 설사 분할등기일(2007.7.3.)을 기준으로 산정한다 하더라도시가총액은 OOO원으로 각각 100억원에 미달하므로 처분청이 OOO 주식 매각에 따른 양도소득에 대하여 대주주의 주식 양도로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.