물품대금 미지급채무가 준소비대차로 전환되었다고 보기 어려우므로, 쟁점금액을 지연손해금이 아니라 차입금의 이자로 보아 과소자본세제를 적용하고 원천세 등을 과세한 처분은 부당함
물품대금 미지급채무가 준소비대차로 전환되었다고 보기 어려우므로, 쟁점금액을 지연손해금이 아니라 차입금의 이자로 보아 과소자본세제를 적용하고 원천세 등을 과세한 처분은 부당함
OOO세무서장이 2009.11.9. 청구법인에게 한 2005～2008사업연도 법인세 11,553,941,370원, 2005～2009사업연도 법인세 원천징수분 919,863,930원([별첨] <표1> 참고)의 각 부과처분 및 [별첨] <표2>와 같이 9,085,877,904원을 OOO,OOOOO OOOO OO와 OOO에 대한 배당으로 소득처분하여 한 소득금액변동통지는, [별첨] <표3>과 같이 청구법인이 OOO에게 지급한 쟁점금액이 국제조세조정에 관한 법률제14조 제1항 소정의 “국외지배주주로부터 차입한 금액에 대하여 지급한 이자” 및법인세법제93조, 제98조 소정의 원천징수대상에 해당하지 아니한다고 보아, 그 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주가 아닌 주주 등인 임원 및 그와 동조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고,조세특례제한법제46조 제12항의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주 등인 임원 중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
① 법 제14조 제1항의 손금에 산입하지 아니하는 것으로 보는 금액의 산정방법은 다음과 같다. 손금불산입액 = 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)이 국외지배주주(국외지배주주의 지급보증에 의하여 내국법인에게 금전을 대여하는 제3자를 포함한다. 이하 같다)에게 지급하여야할 이자 및 할인료 × 내국법인의 국외지배주주에 대한 총차입금적수 - 국외지배주주의 내국법인 출자금액적수의 3배 또는 제26조에서 규정하는 업종별 배수 내국법인의 국외지배주주에 대한 총차입금 적수
③ 제1항 및 제27조 제2항에서 “국외지배주주의 내국법인 출자금액”이라 함은 다음 각 호의 금액 중 큰 금액에 당해 내국법인의 당해 사업연도 종료일 현재 납입자본총액에서 국외지배주주가 납입한 자본금이 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 말한다. 다만, 국내사업장의 경우에는 각 사업연도 종료일 현재 그 국내사업장의 대차대조표상의 자산총액에서 부채총액을 공제한 금액을 말한다.
1. 당해 사업연도 종료일 현재 대차대조표상의 자산의 합계액에서 부채(충당금을 포함하며, 미지급법인세를 제외한다)의 합계액을 공제한 금액
2. 당해 사업연도 종료일 현재의 납입자본금(자본금에 주식발행액면초과액 및 감자차익을 가산하고 주식할인발행차금 및 감자차손을 차감한 금액으로 한다) (3) 법인세법 제93조 【국내원천소득】외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
1. 다음 각목에 규정하는 소득으로서 소득세법 제16조 제1항 에 규정하는 이자소득(동항 제8호의 소득을 제외한다) 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.
3. 제93조 제1호ㆍ제2호ㆍ제9호 및 제11호의 규정에 따른 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 25. 다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가ㆍ지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 14로 한다. (4) 소득세법 제16조 【이자소득】① 이자소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
13. 제1호 내지 제12호의 소득과 유사한 소득으로서 금전의 사용에 따른 대가의 성격이 있는 것
(5) 대한민국 정부와 독일연방공화국 정부간 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약 제11조【이자】1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 이자에 대하여는 동 타방국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나, 그러한 이자는 이자가 발생하는 체약국에서도 동 국가의 법에 따라 과세될 수 있다. 다만, 그 이자의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우 그와 같이 부과되는 조세는 이자총액의 10퍼센트를 초과할 수 없다.
4. 제2항의 규정에 불구하고, 제1항에서 정의된 이자는 수취인이 이자의 수익적 소유자이고 이자가 다음 각목과 같이 지급되는 경우에는 수취인이 거주자인 체약국에서만 과세될 수 있다.
5. 이 조에서 사용되는 “이자”라 함은 담보의 유무와 채무자의 이윤에 대한 참가권수반의 여부에 관계없이 모든 종류의 채권으로부터 발생하는 소득을 말하며, 특히 정부채ㆍ채권 또는 회사채로부터 발생하는 소득과 그러한 정부채ㆍ채권 또는 회사채에 부수되는 할증금 및 장려금을 포함한다. 지급지연에 대한 벌과금은 이 조의 목적상 이자로 보지 아니한다. 그러나, “이자”라 함은 제10조에서 다루어지는 소득을 포함하지 아니한다. (6) 민법 제598조 【소비대차의 의의】소비대차는 당사자 일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류, 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다. 제605조【준소비대차】당사자 쌍방이 소비대차에 의하지 아니하고 금전 기타의 대체물을 지급할 의무가 있는 경우에 당사자가 그 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정한 때에는 소비대차의 효력이 생긴다.
(1) 청구법인은 OOO로부터 차량 등을 수입하여 판매하는 회사로서, 차량대금의 지급과 관련하여 아래와 같이 약정하였다. <지급조건(Terms of payment)>
1. 계약물품에 대한 지급기한은 OOO로부터 180일이고, OOO로부터 20일까지는 이자가 청구되지 아니하지만, 이후의 기간에 대하여는 OOO가 정한 기준에 따른 이자가 청구된다.
2. 예외적으로 대금의 지급이 선적 이후에 이루어지는 것으로 협의된 경우에는OOO가 물품의 소유권을 보유한다. 수입자는 본인의 부담으로 해당 국가의 법령에 따라 소유권의 보유를 위한 모든 조치를 취하여야 한다.
3. 모든 대금은 송장에 기재된 통화를 기준으로 지급되어야 한다.
4. 이러한 지급과 관련하여 발생하는 모든 비용은 수입자 부담으로 한다.
5. 인도기간 중에 구조, 형태, 인도의 범위를 변경하는 것은 가능하나 이는 차량이나 외관에 근본적인 변화가 없는 경우에 한한다.
6. 성능, 중량, 연료소비, 유지비, 속도, 그 외 다른 신차의 특성은 적절하여야 한다.
(2) OOO이 2004.10.27. 청구법인에게 fax로 송부한 OOOOOOOOOO OOOOOOO OOOOOOOOO OOO OOOOOOOOOO OOO OOOO OOOOOOOO의 중요한 내용은 “귀사에게 아래와 같이OOO일까지의 유동적인 신용(결제)기한을 제공하고, 본 신용은 수입자의 재고조달을 위한 경우에 적용됩니다. 귀사는 제품판매에 따라 당사에 대금을 지급하여야 하며, 대금의 지급은 공장인도일(청구서 일자)로부터 180일 이내에 이루어져야 하고, 청구서는 원화 기준으로 작성될 것이고, 20일 동안은 이자가 계상되지 아니하며, 21일부터 대금수령일자까지 OOO에 의하여 이자가 청구되고, 추후 새로운 공지가 있을 때까지, 본 약정에 적용되는 이자율은 연간 4.5%이며, 당사는 귀사에게 월별로 한번, 결제되지 아니한 모든 청구서들에 대하여 발생한 이자금액을 통지하는 차변표(debit notes 즉, 지급요청서)를 송부할 것이고, 귀사는 이를 수령하는 즉시 지급하여야 한다.”라는 것이다.
(3) 청구법인은 외국환은행을 통하여 OOO에게 직접 송금하여 주는 T/T(Telegraphic Transfer)방식으로 물품대금을 결제하면서, 6개월물OOO를 기초로 프리미엄 이자율(현재 약 0.125%)을 가산하여 산정한 금액을 추가로 지급하였다.
(4) 청구법인은 차량의 실제 수입과정(예시 차량: OOO 아래와 같이 이루어졌다고 소명하고 있다.
• 주문: 2007.12.4.
• OOO(date of invoice): 2008.1.29.
• 선적일: 2008.2.12.(신고 물품가액: OOO원)
• 반입일: 2008.3.24.(수입신고필증)
• 대금지급일: 2008.6.17.(OOO로부터 144일)
• 차량대금OOO원)만을 송금하고 이자부분은 별도로 정산하여 지급
(5) 차량대금을 송금한 시기와 관련하여 청구법인은 당시에는 송장(Invoice)상의 물품가액만을 지급하고 이자부분인 쟁점금액은 별도로 산정하여 지급하였다고 소명하면서, 아래 <표4>와 같은 2005사업연도 중 차량대금의 송금내역을 제시하고 있다.
(6) 청구법인은 [별첨] <표3>과 같이 OOO에게 지급한 쟁점금액을 “interest” 계정으로 관리하면서, 결산 및 세무신고당시의 손익계산서에는 “이자비용”으로 반영하였다.
(7) 이 건 관련 세무조사를 하였고 현재 OOO세무서에서 근무하고 있는 조사공무원 OOO은 2011.5.25. 심판관회의에 출석하여 “청구법인과 같은 거래조건에 대하여 과소자본세제를 적용하여 과세한 사례가 있는지·”라는 질문에 대하여, “이 건이 처음인 것으로 알고 있다”고 답변하였고, 청구법인의 CFO인 OOOOO OOO OOOOO의 조세 관련 OOO 같은 날 심판관회의에 출석하여 “청구법인은 평균 4개월 정도 지연하여 지급하였는데, 그 기간 동안에 어떠한 용도로 자금을 사용하였느냐·”는 질문에 대하여, “청구법인이 OOO로부터 invoice를 받을 때 대금을 지급하는 것이 아니라, 물건을 인도한 후 딜러로부터 돈을 받고 그 돈을 OOO로 송금하는 것이기 때문에, 청구법인은 물품대금 채무만 부담할 뿐이며 현금을 보유하고 있지는 아니하였다”고 답변하였으며, 청구법인과 처분청 모두 다른 수입자동차 회사가 어떠한 조건으로 물품대금을 회수하였는지의 여부와 관련된 증빙을 제시하지는 아니하였다.
(8) 다른 수입자동차회사의 물품대금 지급조건에 대한 추가조사를 하기 위하여, 우리 원은 2011.10.19. 한국수입자동차협회(KAIDA)에 “(1) 청구법인 외에 다른 회사가 자동차를 수입하며 인수한 이후에 매입대금을 지연하여 지불할 수 있도록 약정하였는지 여부(명문의 계약서가 있는지 여부) (2) 지연하여 지급할 경우 연체이자를 부담하였는지, 그렇게 하였다면 어떠한 방식(기간, 비율)으로 이자를 산정하였는지 여부” 등에 대한 질의를 하였는바, 한국수입자동차협회(KAIDA)는 2011.10.31. “귀원에서 문의하신 i) 협회의 회원사가 매입대금을 지연 지불할 수 있도록 약정하였는지 여부 및 ii) 그 경우 연체이자를 지급하였는지의 여부에 대하여 어떠한 구체적인 정보도 보유하고 있지 아니합니다. 또한, 문의하시는 내용은 협회의 회원사 고유의 경영상 기밀에 해당하는 것으로 사료되고, 따라서 폐 협회는 그 내용에 대해서 알지 못한다.”고 회신하였다.
(9) 먼저, 쟁점금액이 “국외지배주주로부터 차입한 금액에 대한 이자”에 해당하여,국제조세조정에 관한 법률제14조 제1항에 따른 과세조정의 대상이 된다고 할 수 있는지 여부에 대하여 살펴본다. (가) 국제조세조정에 관한 법률 제14조 제1항 은 “내국법인의 차입금 중 국외지배주주로부터 차입한 금액이 그 국외지배주주가 주식 등으로 출자한 출자지분의 3배를 초과하는 경우, 그 초과분에 대한 지급이자는법인세법제67조의 규정에 의한 배당 또는 기타사외유출로 처분된 것으로 보고 그 내국법인의 손금에 산입하지 아니한다.”고 규정하였고, 같은 법 시행령 제24조 제1항은 위 차입금에 대하여 “이자 및 할인료를 발생시키는 부채로 한다.”고 규정하였으며,민법제598조에 의하면 “소비대차는 당사자 일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류, 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정함으로써 그 효력이 생기고”, 같은 법 제605조에서는 “당사자 쌍방이 소비대차에 의하지 아니하고 금전 기타의 대체물을 지급할 의무가 있는 경우에 당사자가 그 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정한 때에는 소비대차의 효력이 생긴다.”고 규정하였다. (나) 청구법인과 OOO이 체결한 Importer agreement의 지급조건(Terms of payment)에 의하면 원칙적으로 계약물품에 대한 지급기한은 OOO(date of invoice)로부터 OOO일이라고 약정되어 있는 점, 국제조세조정에 관한 법률 제14조 제1항 에 따라 과세하기 위해서는 국외지배주주로 부터 차입한 금원이 있어야 하는데, 청구법인이 OOO에 대하여 부담하는 채무는 물품대금을 지급하여야 할 의무로서민법제598조 소정의 소비대차에 해당하지 아니하는 점, 준소비대차라 함은 당사자 쌍방의 약정에 의하여 성립하는데 청구법인과 OOO은 물품대금의 지급과 관련하여 그러한 약정을 하였다고 보이지 아니하므로, 법적인 실질을 준소비대차로 볼 수는 없는 점, OOO로부터 20일이 경과한 시점을 지급기한으로 본다 하더라도 그 이후에 지급된 쟁점금액은 물품대금을 지연하여 지급한 것에 대한 손해배상금에 해당한다고 해석함이 경제적 실질에 부합한다고 보이는 점 등을 종합하였을 때, 청구법인이 국외지배주주인 OOO로부터 차입한 금액에 대한 이자로서 쟁점금액을 지급한 것은 아니라 할 것이다. (다) 따라서, 청구법인이 국외지배주주인 OOO로부터 차입한 금액에 대한 지급이자로 쟁점금액을 지급하였다고 보아, 국제조세조정에 관한 법률 제14조 제1항 에 따라서 쟁점금액을 손금불산입하며 OOO에 대한 배당으로 소득처분하여 소득금액변동통지를 한 이 건 처분은 부당하다고 판단된다.
(10) OOO로부터 20일이 경과한 시점을 지급기한으로 본다 하더라도 기한을 경과하여 지급된 쟁점금액은 “차입금의 이자”가 아니라 “매매계약에 따른 물품대금의 지연손해배상금”에 해당한다고 보는 경우, 한독조세협약 제11조 제5항은 “지급지연에 대한 벌과금은 이 조에서의 이자에 포함되지 아니한다.”라고 규정하였고, 소득과 자본에 관한 OECD모델조세협약 제11조 제3항도 동일한 취지로 되어 있는 점, 쟁점금액을 이자로 보더라도 한독조세협약 제11조 제1항과 제2항은 “일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 이자에 대하여는 동 타방체약국에서 과세될 수 있으나, 이자가 발생한 체약국에서도 동 국가의 법에 따라 과세될 수 있다”고 규정하면서, 같은 조 제4항은 “제2항의 규정에 불구하고, 수취인이 이자의 수익적 소유자이며, 이자가 신용에 의한 어떤 기업의 다른 기업에 대한 재화의 판매와 관련되는 경우에는 수취인이 거주자인 체약국에서만 과세될 수 있다”라고 규정하였는데, 동 조항의 해석과 관련하여 소득과 자본에 관한 OECD모델조세협약에 대한 주석 7.8은 신용판매로 인한 이자소득을 원천지국에서 면세하도록 하기 위하여 “신용판매로 인하여 발생된 채무와 관련하여 지급하는 이자인 경우”를 면제대상으로 규정한다고 적시한 점 등을 종합하였을 때, “수취인이 이자의 수익적 소유자이고 이자가 신용에 의한 어떤 기업의 다른 기업에 대한 재화의 판매와 관련되어 지급되는 경우 등에는 수취인이 거주자인 체약국에서만 과세될 수 있다”는 한독조세협약 제11조 제4항에 따라 쟁점금액은 수익적 소유자인 OOO의 소재지인 독일에서 과세가 가능하다고 봄이 합리적인바, 쟁점금액 중 손금으로 인정된 부분은 원천징수 및 지급명세서의 제출대상에 해당하지 아니한다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.