명의신탁재산 양도에 따른 납세의무자는 명의신탁자임

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 1990.6.28. ○○○ 1,962㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 취득한 후 이를 ○○○에게 명의신탁하였는데, 명의수탁자 ○○○이 1997.12.3. 사망하자 상속인인 ○○○(이하 “○○○”이라 한다)이 2006.5.24. 상속을 원인으로 본인들에게 소유권이전등기하였다가 2006.6.26. ○○○(이하“○○○”라 함)에게 양도하고 매매를 원인으로 소유권이전등기하였다.
• 나. 청구인은 2008.2.13. 쟁점토지의 양도에 대하여 실지거래가액(양도가액 760,000,000원, 취득가액 61,479,340원)으로 양도차익을 산정하여 2006년 귀속 양도소득세 과세표준을 기한후 신고하고 양도소득세 184,704,860원을 납부하였다.
• 다. 처분청은 2009.11.20. 위 양도소득세 기한후 신고에 대하여 청구인이 신고한 내용대로 과세표준과 세액을 결정하여 청구인에게 통지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2010.2.12. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 쟁점토지를 취득할 당시 지목이 전이어서 농지점용허가를 받을 수 없어 ○○○ 명의로 명의신탁하기로 하고 1990.6.28. 등기접수를 하였고, 그 후 ○○○의 사망으로 1997.12.3. 상속을 원인으로 하여 2006.5.24. ○○○ 명의로 소유권이전등기되었으며, 2006.6.26. ○○○에 매매를 원인으로 소유권이 이전될 당시 ○○○이 청구인의 승낙없이 쟁점토지를 매각하여 그 매각대금을 착복(○○○는 청구인에 대한 횡령죄로 유죄확정판결을 받았음)하여 쟁점토지의 양도소득은 ○○○에게 귀속되었는 바, 대법원에서도 수탁자가 신탁자의 위임이나 승낙 없이 임의로 수탁재산을 양도하고 그 소득이 신탁자에게 환원되지 않았다면 그 양도 주체는 수탁자로 보아야 한다고 판결(1999.11.26. 선고 ○○○)하고 있으므로 이 건 처분은 취소하여야 한다. 또한, 청구인은 ○○○으로부터 쟁점토지의 매각대금을 평화적인 방법으로 임의반환받은 것이 아니라 부당이득반환청구소송이라는 법적 구제수단을 동원하여 그 승소판결을 얻은 후 당사자들의 재산에 대한 강제집행절차를 통해 이를 일부 회수한 것인 바, 이는 결국 청구인이 애당초 쟁점토지의 매각대금에 대한 지배관리권이 없었고 그 반환을 위해 소송이라는 강제적인 방법을 택할 수 밖에 없었다는 의미이며, 나아가 이는 수탁자의 양도소득이 그 성격을 그대로 유지하면서 신탁자인 청구인에게 환원된 것이 아니라 부당이득반환이라는 별개의 원인과 절차에 의해 이전된 것인 바, 이를 청구인에게 양도소득으로 과세할 수 없는 것이므로 이 건 처분은 취소하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 쟁점토지와 관련하여 양도소득세 기한후 신고를 한 것에 대하여 처분청이 신고내용대로 결정통지한 것은국세기본법제55조 제1항의 규정에 의한 위법 또는 부당한 처분을 한 것이 아니므로 불복대상이 되는 처분이 없어 본안심리 없이 각하하여야 한다. 쟁점토지 소유권이전등기 관련 판결문(의정부지방법원 고양지원 ○○○)을 보면, 청구인은 망 ○○○로부터 쟁점토지를 매수함에 있어 그 대금은 청구인이 부담하되 소유 명의만 망 ○○○에게 명의신탁하기로 하는 명의신탁약정이 있었다고 봄이 상당하고 ○○○의 사망으로 ○○○등이 명의수탁자로서의 지위를 승계한 것으로 되어 있고, 쟁점토지 매수자인 ○○○는 2006.1.27. 계약금으로 76,000,000원을 ○○○에게 지급하였고 ○○○는 청구인에게 이중 70,000,000원을 지급한 것으로 되어 있으며, ○○○는 2006년 1월경 청구인에게 접근하여 쟁점토지를 ○○○에 매각한 후 그 매각대금을 청구인에게 돌려줄 것처럼 속여서 청구인이 처분승락을 하였다는 내용이 불복이유서에 기재되어 있고, 청구인은 법원으로부터 채권압류 및 추심명령을 얻어 쟁점토지 매각대금 760,000,000원중 2007.8.3. ○○○로부터 191,451,370원, ○○○으로부터 179,245,940원 총 합계 440,697,310원을 명의수탁자로부터 수취한 사실이 확인되므로 위탁자인 청구인이 쟁점토지를 양도한 것으로 보아 기한후 신고한 내용대로 결정통지한 처분은 적법하므로 청구주장은 이유 없다.

• 가. 쟁점

(1) 처분청이 기한후 신고에 따라 신고내용대로 결정하여 통지한 것을 본안심리의 대상인 처분으로 볼 수 있는지 여부

(2) 명의신탁재산인 쟁점토지의 처분으로 발생한 양도소득에 대한 납세의무자를 명의신탁자와 명의수탁자 중 누구로 볼 것인지 여부

• 나. 관련법령

(1) 쟁점(1) 관련법령 (가) 국세기본법 제55조 【불 복】

① 이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구 또는 심판청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다. (나) 국세기본법 제45조의3 【기한후 신고】

① 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자로서 세법에 의하여 납부하여야 할 세액(세법에 의한 가산세를 제외한다)이 있는 자는 관할세무서장이 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여 통지하기 전까지 기한후 과세표준신고서를 제출할 수 있다. 다만, 자산재평가법 제15조 의 규정에 의한 재평가신고의 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 규정에 의하여 기한후 과세표준신고서를 제출한 자는 기한후 과세표준신고액에 상당하는 세액과 세법에서 정하는 가산세를 기한후 과세표준신고서의 제출과 동시에 납부하여야 한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 기한후 과세표준신고서를 제출하고 해당 세액을 납부한 경우 관할세무서장은 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. (다) 국세기본법 제22조 【납세의무의 확정】

① 국세는 당해 세법에 의한 절차에 따라 그 세액이 확정된다. (라) 국세기본법 시행령 제10조의2 【납세의무의 확정】 법 제22조 제1항에 규정하는 당해 세법에 의한 절차에 따라 그 세액이 확정되는 때는 다음 각호와 같다.

1. 소득세ㆍ법인세ㆍ부가가치세ㆍ특별소비세ㆍ주세ㆍ증권거래세ㆍ교육세ㆍ교통세 또는 종합부동산세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액을 정부에 신고하는 때. 다만, 제2호에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

2. 제1호의 국세의 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 경우에는 그 결정하는 때

3. 제1호 이외의 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 때

(2) 쟁점(2) 관련법령 (가) 국세기본법 국세기본법 시행령 제10조의2 【납세의무의 확정】

① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. (나) 소득세법 제88조 【양도의 정의】

① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.(이하 생략) (다) 부동산 실권리자 명의등기에 관한 법률(1995.3.30 법률 제4944호로 제정된 것) 제4조 【명의신탁약정의 효력】

① 명의신탁약정은 무효로 한다.

② 명의신탁약정에 따라 행하여진 등기에 의한 부동산에 관한 물권변동은 무효로 한다. 다만, 부동산에 관한 물권을 취득하기 위한 계약에서 명의수탁자가 그 일방당사자가 되고 그 타방당사자는 명의신탁약정이 있다는 사실을 알지 못한 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항 및 제2항의 무효는 제3자에게 대항하지 못한다. (라) 부동산 실권리자 명의등기에 관한 법률(1995.3.30 법률 제4944호로 제정된 것) 제11조【기존명의신탁약정에 의한 등기의 실명등기】

① 이 법 시행 전에 명의신탁약정에 의하여 부동산에 관한 물권을 명의수탁자의 명의로 등기하도록 한 명의신탁자(이하“기존명의신탁자”라 한다)는 이 법 시행일부터 1년의 기간(이하“유예기간”이라 한다) 이내에 실명등기하여야 한다. (이하 생략) (마) 부동산 실권리자 명의등기에 관한 법률(1995.3.30 법률 제4944호로 제정된 것) 제12조 【실명등기의무위반의 효력 등】

① 제11조에 규정된 기간 이내에 실명등기 또는 매각처분등을 하지 아니한 경우 그 기간이 경과한 날 이후의 명의신탁약정등의 효력에 관하여는 제4조의 규정을 적용한다. (바) 부동산 실권리자 명의등기에 관한 법률(1995.3.30 법률 제4944호로 제정된 것) 부칙 제1조【시행일】 이 법은 1995년 7월 1일부터 시행한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다. (가) 기한후 신고서, 양도소득세 기한후 신고에 대한 과세표준과 세액 결정 통보 등 심리자료에 의하면, 청구인이 2008.2.13. 쟁점토지의 양도에 대하여 실지거래가액으로 양도차익을 산정하여 2006년 귀속 양도소득세 과세표준을 기한후 신고하고 양도소득세 184,704,860원을 납부한데 대하여, 처분청이 2009.11.20. 청구인의 양도소득세 기한후 신고에 대하여 청구인이 신고한 내용대로 과세표준과 세액을 결정하여 청구인에게 통지한 사실이 나타난다. (나) 처분청은 청구인이 쟁점토지 양도와 관련하여 양도소득세 기한후 신고·납부를 한 것에 대하여 처분청이 신고내용대로 결정통지한 것은 국세기본법제55조 제1항의 규정에 의한 위법 또는 부당한 처분을 한 것이 아니므로 불복대상이 되는 처분이 없어 각하하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (다) 국세기본법제45조의3 제1항에서 ‘법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자로서 세법에 의하여 납부하여야 할 세액(세법에 의한 가산세를 제외한다)이 있는 자는 관할세무서장이 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여 통지하기 전까지 기한후 과세표준신고서를 제출할 수 있다’고 규정하고, 같은 조 제3항에서 ‘기한후 신고ㆍ납부에 대하여 관할세무서장은 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여야 한다’고 규정하고 있는 바, 기한후 신고는 납세의무를 확정하는 효력이 없으므로 기한후 신고·납부가 있는 경우에도 관할세무서장은 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여야 하며, 납세자는 기한후 신고·납부를 하더라도 수정신고나 경정청구를 할 수 있는 지위에 있는 것도 아니며 단지 무신고 및 무납부 가산세의 부담을 일부 경감시키기 위하여 추가 신고·납부기회를 준 것에 불과하고, 국세기본법제22조 및 같은 법 시행령 제10조의2 제2호를 모아 보면 ‘납세자의 신고에 의하여 납세의무가 확정되는 소위 신고납부세목(소득세 등)이라 할지라도 그 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 경우에는 그 결정하는 때에 납세의무가 확정되는 것’이며, 정부의 결정에 의하여 납세의무가 확정되었다면 동 결정된 내용을 과세관청이 납세의무자를 명시하여 통지하여야 그 부과처분의 효력이 발생하는 것이다. (라) 살피건대, 국세기본법제45조의3 제3항에서는 비록 ‘기한후 신고ㆍ납부를 받은 관할세무서장이 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여야 한다’고 규정하고 있을 뿐 그 결정기한을 정하여 결정된 내용을 납세자에게 통지하도록 하는 규정을 두고 있지는 않지만 과세관청에게는 기한후 신고ㆍ납부에 대한 결정권한이 있으므로 그 결정결과를 통지할 의무도 있는 것으로 보아야 할 것이고 동 결정결과통지는 처분의 효력을 발생시키는 것으로 판단된다. 따라서, 청구인의 기한후 신고·납부에 대하여 신고내용대로 결정결과를 통지한 것이 국세기본법 제55조 제1항 의 규정에 의한 불복대상이 되는 처분이 아니라는 처분청의 주장은 잘못이 있다 할 것이다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다. (가) 청구인은 제3자에게 명의신탁한 부동산의 경우, 명의신탁자가 부동산을 양도하여 그 양도로 인한 소득이 명의신탁자에게 귀속되었다면, 실질과세의 원칙상 당해 양도소득세의 납세의무자는 양도의 주체인 명의신탁자이지 명의수탁자가 그 납세의무자가 되는 것은 아니라 할 것(○○○, 1993.9.24. 등 다수 같은 뜻)이나, 수탁자가 신탁자의 위임이나 승낙없이 임의로 명의신탁 재산을 양도하였다면 그 양도의 주체는 수탁자이지 신탁자가 아니고, 양도소득이 신탁자에게 환원되지 않는 한 신탁자가 양도소득을 사실상 지배·관리·처분할 수 있는 지위에 있지도 아니하므로 ‘사실상 소득을 얻은 자’로서 양도소득세의 납세의무자가 된다고 할 수 없는 것(대법원 ○○○, 1996.2.9. 등 다수 같은 뜻)인 바, ○○○의 상속인들이 쟁점토지의 처분대금을 착복하고, 청구인의 매각대금 반환요구에 응하지 아니하여 청구인이 이들을 상대로 제기한 부당이득반환청구소송에서 승소한 후 채권압류 및 추심명령에 따라 회수한 금액은 횡령당한 손해를 회복한 것임에도 청구인이 쟁점토지를 양도한 것으로 보아 이 건 과세한 처분은 부당하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 청구인이 제출하고 있는 의정부지방법원 고양지원의 민사판결문(○○○ 소유권이전등기 2007.5.18.)을 보면, 동 소송은 청구인(원고)이 ○○○)을 상대로 제기한 것인데, 그 인정사실에 보면 ‘○○○의 사망후 상속인인 피고인들 앞으로 상속에 기한 소유권이전등기가 경료되지 않고 있었는데, ○○○건설이 피고 ○○○에게 쟁점토지의 매도를 제의하자 ○○○가 청구인에게 이를 알려 주었다.’는 내용과 ‘○○○는 2006.1.27. ○○○에게 쟁점토지를 760백만원에 양도하기로 하고 계약금 76백만원을 받아 청구인에게 70백만원을 지급하였다.’는 내용이 있으며, 판단부분에서는 ‘상속인들과 청구인간에 쟁점토지의 명의신탁 관계를 인정하였고, 청구인은 ○○○에게 무효로 대항하지 못하여 쟁점토지의 소유권을 상실하였고, 피고인들은 760백만원의 부당이득을 반환할 의무가 있다. 단, 청구인이 ○○○로부터 계약금 76백만원 중 70백만원을 받은 사실을 자인하므로 이를 제외한 690백만원을 반환할 의무가 있다.’고 판시하고 있다. (다) 청구인이 제출하고 있는 의정부지방법원 고양지원 형사판결문(○○○ 횡령 2007.6.14.)을 보면, 주문에서 ‘피고인 ○○○를 징역 1년, 집행유예 2년에 처한다.’고 판결하면서 그 이유로서 ‘쟁점토지를 상속을 이유로 소유권이전등기한 후 피해자 ○○○를 위하여 보관 중 ○○○에게 760백만원에 매도하여 횡령하였다.’고 판시하고 있다. (라) 살피건대, 위 (나)의 소유권이전등기소송의 판결문에 의하면 청구인과 ○○○등이 쟁점토지의 명의신탁자 및 명의수탁자의 관계에 있는 사실, ○○○등이 아무런 원인없이 쟁점토지의 매도대가인 760백만원 상당액을 이득함으로써 청구인에게 쟁점토지의 시가인 동액 상당의 손실을 입혔는 바, ○○○등은 760백만원에서 청구인에게 기 지급한 70백만원(쟁점토지의 계약금 76백만원 중에서 지급한 금액)을 제외한 690백만원을 지급하여야 할 채무가 있는 사실(이 중 일부인 370,697,319원은 부당이득반환청구소송 결과에 따라 지급하였다), ○○○의 매각제의를 청구인에게 알리고, 청구인의 처분승낙(이 부분 재판부는 ‘청구인이 망 ○○○의 상속인으로 ○○○만 있는 줄 알고 이들 명의로 매도하는 것을 승낙하였다’고 인정하였음)을 받아 양도한 사실 등이 인정된다. 그렇다면 쟁점토지는 명의신탁자인 청구인의 매도승락을 받아서 양도되었을 뿐만 아니라 쟁점토지의 양도대금 중 일부가 명의신탁자인 청구인에게 귀속된 사실이 나타나 청구인은 사실상 소득을 얻은 자에 해당한다 할 것이 므로 쟁점토지의 양도자는 명의수탁자인 ○○○등이 아니라 청구인으로 보아 과세하는 것이 타당하다고 판단된다(○○○, 2009.5.13. 참조).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.