국세부과제척기간이 경과한 후 이월결손금이 확인된 경우 공제여부

심판청구를 기각합니다.

청구인은 ○○○ 소재 형제빌딩(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 일본엔화 차입금 140백만엔(이하 “쟁점외화부채”라 한다) 등의 자금으로 2002.9.16. 2,230백만원에 취득하여 부동산임대업을 하다가 2007.2.22. 양도하였다. 국세청 정기감사에서, 청구인이 소득세법 시행령제97조 제1항 규정에 의하여 화폐성 외화부채의 원화기장액과 당해 연도 종료일 현재의 환율에 의하여 평가한 원화금액과의 차손익 456,030,500원(2004년 145,208,000원, 2005년 203,759,000원, 2006년 100,098,420원, 2007년 6,965,080원)을 총수입금액에 산입하지 않았다 하여 이를 과세할 것을 처분청에 시정조치할 것을 통보함에 따라 처분청은 2010.1.18. 청구인에게 종합소득세 2004년 귀속 71,105,160원, 2005년 귀속 96,986,590원, 2006년 귀속 38,263,400원 및 2007년 귀속 437,380원을 경정·고지하였으나, 2005년 ~ 2007년 귀속분은 납부를 하고 2004년 귀속분은 납부를 하지 않았다. 청구인은 2004년 귀속분에 대하여만 불복하여 2010.2.8. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 2004년 귀속부터 외화부채평가손익을 총수입금액에 산입하였으나, 부과제척기간이 경과된 2002년과 2003년은 평가를 하지 않아 170,906,000원(2002년 22,484,000원, 2003년 149,422,000원)의 외화평가손실은 비록 고지서는 2010.1.18. 수령하였지만 과세예고통지는 2009.12.1.에 수령하였으므로 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 소득세법제45조의 규정에 의하여 이월결손금으로 인정하여야 하며, 외화대출시 은행측은 엔화대출은 사업자만 된다는 요구조건에 의거 ○○○에서 호텔을 운영하고 있는 아들 ○○○ 명의로 대출받은 쟁점외화부채와 같은 은행에서 ○○○ 명의로 대출받은 또다른 부채 250,000천원(이하 “쟁점부외부채”라 한다)에 대한 지급이자 중 장부상 필요경비로 계상하지 않은 총 26,994,080원(2002년 2,364,969원, 2003년 2,069,668원, 2004년 22,559,443원)을 필요경비로 추가로 인정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 소득세법제45조 제3항 단서에서 “국세기본법제26조의2에 따른 국세부과의 제척기간이 지난 후에 그 제척기간 이전 과세기간의 이월결손금이 확인된 경우 그 이월결손금은 공제하지 아니한다.”고 규정하고 있어 청구인이 필요경비로 산입되어야 한다는 2002년 및 2003년 귀속 외화평가손실 170,906,000원과 쟁점부외부채에 대한 2002년 및 2003년 귀속 지급이자 4,434,637원은 이월결손금으로 인정할 수 없다. 청구인은 부동산임대사업과 관련하여 아들 ○○○명의로 쟁점부외부채 250백만원을 차입하여 2004년에 실제 지급한 이자 22,559,443원과 쟁점외화부채에 대한 이자 중 장부에 반영하지 아니한 4,717,684원을 필요경비에 산입하여야 한다고 주장하나, 쟁점부동산은 청구인이 2002.9.16. 취득한 반면, 쟁점부외부채의 여신원장에 의하면 2003.6.27. ○○○명의로 발생된 채무를 2003.12.24. 청구인이 인수한 것에 불과할 뿐, 쟁점부외부채가 실제 부동산임대사업에 사용되었는지 여부는 입증하고 있지 아니하므로 관련지급이자는 인정될 수 없다할 것이며,

○○○의 ○○○에 의하면, 쟁점외화부채에 대한 2004년 귀속 지급이자로서 지급된 금액이 45,238,003원인데도 장부상 계상된 지급이자 4,717,684원은 필요경비에 산입하여 직권으로 경정하였으므로 이 부분에 대한 청구인의 주장 또한 이유가 없다할 것이다.

• 가. 쟁점 2010.1.1. 이후 소득세를 경정하면서 부과제척기간 경과 귀속연도 발생 필요경비 미계상 외화평가손실 170,906,000원 및 지급이자 4,434,637원과 부과제척기간 미경과 부외부채에 대한 지급이자 22,559,443원을 이월결손금 또는 필요경비로 인정하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련법령

○ 국세기본법 제22조의2 【경정 등의 효력】

① 세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리ㆍ의무관계에 영향을 미치지 아니한다.(2002.12.18. 신설)

② 세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 감소시키는 경정은 그 경정에 의하여 감소되는 세액외의 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리ㆍ의무관계에 영향을 미치지 아니한다.(2002.12.18. 신설)

○ 국세기본법 제26조의2 【국세부과의 제척기간】(2006.12.30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것)

① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

○ 소득세법 제27조 【필요경비의 계산】

① 부동산임대소득금액ㆍ사업소득금액ㆍ일시재산소득금액ㆍ기타소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

② 당해연도전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 당해연도에 확정된 것에 대하여는 당해연도 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것에 한하여 당해연도의 필요경비로 본다.

③ 필요경비의 계산에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 소득세법 제39조 【총수입금액과 필요경비의 귀속연도 등】

① 거주자의 각 연도의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 연도로 한다.

② 거주자가 매입ㆍ제작 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 당해 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 가산한 금액으로 한다.

③ 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산함에 있어서 총수입금액과 필요경비의 귀속연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

④ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항의 취득가액의 계산이나 기타 자산ㆍ부채등의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 소득세법 제45조 【결손금 및 이월결손금의 공제】(2009.12.31. 법률 제9897호로 개정된 것)

③ 부동산임대업에서 발생한 결손금과 제1항에 따라 공제하고 남은 결손금(이하 “이월결손금”이라 한다)은 해당 이월결손금이 발생한 과세기간의 종료일부터 10년 이내에 끝나는 과세기간의 소득금액을 계산할 때 먼저 발생한 과세기간의 이월결손금부터 순서대로 다음 각 호의 구분에 따라 공제한다. 다만, 국세기본법 제26조의2 에 따른 국세부과의 제척기간이 지난 후에 그 제척기간 이전 과세기간의 이월결손금이 확인된 경우 그 이월결손금은 공제하지 아니한다.

1. 제1항에 따라 공제하고 남은 이월결손금은 사업소득금액, 근로소득금액, 연금소득금액, 기타소득금액, 이자소득금액 및 배당소득금액에서 순서대로 공제한다.

2. 부동산임대업에서 발생한 이월결손금은 부동산임대업의 소득금액에서 공제한다.

○ 부 칙 (2009.12.31. 법률 제9897호)제1조【시행일】 이 법은 2010년 1월 1일부터 시행한다.

○ 부 칙 (2009.12.31. 법률 제9897호) 제5조【이월결손금의 공제에 관한 적용례】 제45조 제3항 단서의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 과세표준을 신고하거나 경정ㆍ결정하는 분부터 적용한다. 다만 신고하거나 경정ㆍ결정한 과세표준에 포함되지 아니한 결손금이 공제되도록 2009년 12월 31일 이전에 과세표준을 신고하거나 경정ㆍ결정한 경우에는 종전의 규정에 따른다.

○ 소득세법 시행령 제55조 【부동산임대소득 등의 필요경비의 계산】

① 부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각호의 것으로 한다.

1. ~ 12. (생 략)

13. 총수입금액을 얻기 위하여 직접 사용된 부채에 대한 지급이자

14. ~ 26. (생 략)

27. 제1호 내지 제26호의 경비와 유사한 성질의 것으로서 당해 총수입금액에 대응하는 경비

○ 소득세법 시행령 제97조 【외화자산 및 부채의 평가】

① 법 제39조의 규정을 적용함에 있어서 재정경제부령이 정하는 화폐성외화자산ㆍ부채(이하 이 조에서 “화폐성외화자산ㆍ부채”라 한다)의 원화기장액과 당해연도 종료일 현재의 환율(외국환거래법에 의한 기준환율 또는 재정환율을 말한다)에 의하여 평가한 원화금액과의 차손익은 이를 당해연도의 필요경비 또는 총수입금액에 산입한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점부동산을 쟁점외화부채 등의 자금으로 2002.9.16. 2,230백만원에 취득하여 부동산임대업을 영위하고 아래 <표1>와 같이 부동산임대업에 대한 종합소득세를 신고하였으나, 국세청 정기감사에서, 청구인이 소득세법 시행령제97조 제1항 규정에 의하여 화폐성 외화부채의 원화기장액과 당해 연도 종료일 현재의 환율에 의하여 평가한 원화금액과의 차손익 456,030,500원(2004년 145,208,000원, 2005년 203,759,000원, 2006년 100,098,420원, 2007년 6,965,080원)을 총수입금액에 산입하지 않았다 하여 이를 과세할 것을 처분청에 시정조치할 것을 통보함에 따라 처분청은 2010.1.18. 청구인에게 이 건 경정·고지한 사실이 심리자료에 나타난다. <표1> 귀속연도별 쟁점부동산임대소득에 대한 종합소득세 신고현황 (단위: 원) 귀속연도 총수입금액 소득금액 신고일자 2002 44,476,196 23,471,651 2003.5.31. 2003 136,601,813 35,223,706 2004.5.31. 2004 153,424,403 40,050,892 2005.5.31. 2005 134,681,371 33,380,924 2006.5.31. 2006 137,090,917 23,370,902 2007.5.31. 2007 23,818,186 571,673 2008.5.31.

(2) 청구인은 고지서는 2010.1.18. 수령하였지만 과세예고통지는 2009.12.1.에 수령하였으므로 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 소득세법제45조의 규정을 적용하여 부과제척기간이 경과된 쟁점외화부채에 대한 2002년과 2003년의 외화평가손실 170,906,000원 및 쟁점부외부채에 대한 2002년과 2003년의 지급이자 4,434,637원과 쟁점부외부채에 대한 2004년 지급이자 22,559,443원을 이월결손금 또는 필요경비로 인정하여야 한다고 주장하며 2002, 2003, 2004년 손익계산서, 지급이자 계상누락 명세 및 우리은행 순천지점 여신 원장사본을 관련증빙으로 제시하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 2002, 2003, 2004년 손익계산서의 지급이자계정상 2002년 8,926,691원, 2003년 60,459,533원, 2004년 40,520,322원으로 계상되어 있다. (나) 지급이자 계상누락 명세를 보면, 쟁점부동산의 부동산임대소득과 관련하여 발생한 지급이자, 필요경비로 신고된 지급이자 및 필요경비로 계상되지 않은 지급이자를 다음 <표2>와 같이 정리하고 있다. <표2> 지금이자 계상누락 명세 (단위: 원) 과세기간 차입금별 지급이자 신고금액 필요경비 미계상액 외화부채 부외부채 합계 합계 108,187,845 33,430,465 141,618,310 109,906,546 31,711,764 2002 11,291,660 11,291,660 8,926,691 2,364,969 2003 51,658,179 10,871,022 62,529,201 60,459,533 2,069,668 2004 45,238,003 22,559,443 67,797,449 40,520,322 27,277,127 (다) 쟁점외화부채 및 쟁점부외부채에 대한 지급이자 141,618,310원에 대한 관련증빙으로서 ○○○ 여신 원장사본을 보면, 쟁점외화부채는 2002.12.16. 최초로 이자를 지급하기 시작하여 2002년 11,291,660원(1회), 2003년 51,658,179원(5회), 2004년 45,238,006원(6회)의 이자를 지급한 사실, 쟁점부외부채는 2003.7.28. 최초로 이자를 지급하기 시작하여 2003년 10,871,022원(8회), 2004년 22,559,443원(22회)의 이자를 지급한 사실이 나타난다.

(3) 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정된 소득세법제45조 제3항 단서에서 “ 국세기본법 제26조의2 에 따른 국세부과의 제척기간이 지난 후에 그 제척기간 이전 과세기간의 이월결손금이 확인된 경우 그 이월결손금은 공제하지 아니한다.”고 규정하고 있고, 동 부칙 제1조 및 제5조에서 2010.1.1. 이후 최초로 과세표준을 신고하거나 경정·결정하는 분부터 적용한다고 규정하고 있다.

(4) 살피건대, 청구인은 고지서는 2010.1.18. 수령하였지만 과세예고통지는 2009.12.1.에 수령하였으므로 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 소득세법제45조의 규정을 적용하여 부과제척기간이 경과된 쟁점외화부채에 대한 2002년과 2003년의 외화평가손실 170,906,000원 및 쟁점부외부채에 대한 2002년과 2003년의 지급이자 4,434,637원과 쟁점부외부채에 대한 2004년 지급이자 22,559,443원을 이월결손금 또는 필요경비로 인정하여야 한다고 주장하고 있지만, 쟁점부동산에서 발생한 부동산임대소득에 대하여 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출한 것으로 확인되므로 이 건 처분일(2010.1.18.) 현재 2002년과 2003년 귀속은 부과제척기간 5년이 경과되어 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정된소득세법제45조 3항 단서 및 동 부칙 제1조 및 제5조 규정에 의하여 2002년 및 2003년 귀속 외화평가손실 170,906,000원과 쟁점부외부채에 대한 2002년 및 2003년 귀속 지급이자 4,434,637원은 이월결손금으로 인정하지 않는 것이 타당한 것으로 판단되며, 또한, 쟁점부동산은 청구인이 2002.9.16. 취득한 반면, 쟁점부외부채는 2003.6.27. ○○○명의로 발생된 채무를 2003.12.24. 청구인이 인수한 사실 외에는 쟁점부외부채가 실제 부동산임대사업에 사용되었는지 여부를 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하고 있지 못하므로 쟁점부외부채에 대한 이자 22,559,443원을 2004년 귀속 종합소득세 필요경비로 인정할 수 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.