미수이자를 대손금으로 보아 손금산입할 수 있는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 1956.01.31. 설립되어 ‘조미료 및 식품첨가물 제조업’을 주업으로 하는 법인으로 1998.10.01. ○○건설주식회사(합병 당시는 ○○건설주식회사 였으며, 이하 “○○건설”이라 한다)를 흡수 합병하였다.
• 나. ○○건설(합병 후는 청구법인)은 ○○개발주식회사(이하 “○○개발”이라 한다)에게 1995년부터 2002년까지 1,172억5,600만원의 자금을 대여하여 2005년까지 876억7,800만원을 회수하였다.
• 다. 이후 ○○개발이 청구법인에게 295억7,800만원을 미지급한 상태에서 2008.01.24. 파산폐지결정을 받자, 청구법인은 ○○개발에 대여한 대여금 290억1,436만원과 대여금의 미수이자 280억1,608만원 중 206억1,081만원(이하 “쟁점미수이자”라 한다) 및 공사미수금 104억9,530만원 등 합계 601억2,049만원을 대손금으로 손금산입하지 않았다가 2008사업연도 법인세 신고시 이 를 누락하여 법인세를 과다 납부하였다 하여 이를 환급해 달라며 2009.05.26. 처분청에 경정청구를 제기하였다.
• 라. 처분청은 청구법인이 ○○개발에 대여한 대여금 중 쟁점미수이자 206억1,081만원과 공사미수금 87억7,100만원을 대손금 채권으로 보지 아니하고, 대손금 요건을 갖춘 대여금 290억1,436만원과 공사미수금 17억2,400만원(공사미수금 104억9,530만원 중)을 2008사업연도의 대손금으로 손금에 산입하여 2008사업연도 법인세 4,504,093,620원 및 농어촌특별세 159,965,760원을 2009.06.30. 환급 결정하였다.
• 마. 청구법인은 이에 불복하여 2009.09.22. 이의신청을 거쳐 2010.01.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

○○개발에 대여한 대여금과 관련된 쟁점미수이자는 이자지급에 관한 약정이 체결되어 있고, 청구법인은 미수이자를 자산으로, ○○개발은 지급이자를 대외부채로 계상하여 법인상호간 채권채무가 확정된 상태인데도 쟁점미수이자를 가공자산으로 본 처분은 부당하고, 1999사업연도의 경우 미수이자를 미수수익으로 처리한 71억3,610만원은 과세소득에 포함하여 신고하였으며, ○○개발이 변제한 금액을 청구법인이 회계 처리함에 있어 대여금을 먼저 회수한 것으로 하여 미수이자채권이 남아 있으나,민법제479조에 의해 대여금을 먼저 회수한 것으로 회계처리하지 아니하고 미수이자를 먼저 회수한 것으로 회계 처리하였다면 대손확정일 현재 회수하지 못한 채권은 미수이자채권이 아닌 대여금 채권이 되므로 청구법인의 장부상 남아있는 대여금과 쟁점미수이자 채권은 계정과목 명칭만 다를 뿐 청구법인이 ○○개발로부터 회수할 채권에 해당하여 대손금으로 비용 처리함에 있어 이를 달리 적용할 이유가 없으므로 쟁점미수이자를 대손금으로 손금에 산입하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 국세심판원은 청구법인이 ○○개발에게 대여한 자금과 관련한 미수이자는 자금의 대여경위 및 약정내용으로 보아 사실상 상환기간 및 이자율을 약정한 대여금으로 볼 수 없고, 청구법인이 2000사업연도까지 장부에 계상한 미수이자는 세부담회피를 목적으로 서류상 계상한 가공자산이라고 결정(선결정 2006서2546, 2006서4013 및 2007서841 병합사건, 2008.01.30.)한 바 있으며, 동 내용에 대하여 사실관계가 변경되는 등 특별한 사정이 없어 쟁점미수이자를 대손금으로 볼 수 없으므로 이에 대한 경정청구 거부처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 쟁점미수이자를 대손금으로 보아 손금산입하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령

○ 법인세법 제34조 【대손충당금 등의 손금산입】(2008.12.26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것)

① 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위 안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다. (1998.12.28. 개정)

② 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 이 조에서 “대손금”이라 한다)은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다. (1998.12.28. 개정)

○ 법인세법 시행령 제61조 【대손충당금의 손금산입】(2008.02.22, 대통령령 제20619호로 개정되기 전의 것)

① 법 제34조 제1항에 규정하는 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권은 다음 각호의 것으로 한다. (1998.12.31. 개정)

2. 대여금: 금전소비대차계약 등에 의하여 타인에게 대여한 금액

○ 법인세법 제62조 【대손금의 범위】(2009.2.4, 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것)

① 법 제34조 제2항에서 “대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. (2007.2.28. 개정) 5.채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

○ 법인세법 제70조 【이자소득 등의 귀속사업연도】

① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 이자 등의 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각호와 같다. (1998.12.31. 개정)

1. 법인이 수입하는 이자 및 할인액(이하 이 항에서 “이자 등”이라 한다):소득세법시행령제45조의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날(한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인의 경우에는 실제로 수입된 날로 하되, 선수입이자 등을 제외한다)이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 등(법 제73조의 규정에 의하여 원천징수되는 이자 등을 제외한다)을 당해 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다. (2001.12.31. 개정)

○ 소득세법 제16조 【이자소득】(2003.12.30, 법률 제7006호로 개정되기 전의 것)

① 이자소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다. (1994.12.22. 개정)

○ 소득세법 시행령 제45조 【이자소득의 수입시기】(2005.2.19, 대통령령 제18705호로 개정되기 전의 것) 이자소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각호에 규정하는 날로 한다.

1. 법 제16조 제1항 제13호의 규정에 의한 이자와 할인액 (2003.12.30. 개정) 약정에 의한 상환일. 다만, 기일전에 상환하는 때에는 그 상환일

○ 민법 제479조 【비용, 이자, 원본에 대한 변제충당의 순서】 ⓛ 채무자가 1개 또는 수개의 채무의 비용 및 이자를 지급할 경우에 변제가 그 전부를 소멸하지 못한 급여를 한 때에는 비용, 이자, 원본의 순서로 변제에 충당하여야 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 법인세과세표준 및 세액(경정)결의서 등 심리자료를 보면, 처분청은 2008.01.24. ○○개발이 파산폐지결정을 받자 회수불능 채권으로 대손금에 산입하여야 한다며, 청구법인이 아래 <표1>과 같이 경정청구한 601억원(대여금 290억원, 대여금미수이자 206억원 및 공사미수금 105억원) 중 307억원(대여금 290억원 및 공사미수금 중 17억원)을 2008사업연도의 대손금으로 보아 법인세 45억원 등을 환급하였으나, 쟁점미수이자는 대손금에서 제외한 것으로 나타난다. <표1> 2008사업연도 법인세 신고 및 경정청구 현황 (단위: 백만원) 구 분 수입금액 소득조정 차가감 소득금액 총 결정세액 익금 손금 신고(당초) 920,163 162,256 141,663 22,020 4,504 경정청구 920,163 170,225 209,753 △38,100 0 차 액 0 7,969 68,090 △68,090 △4,504

(2) ○○지방국세청의 조사, 조세심판원(당시 국세심판원)의 결정서(국심 2006서2546, 2006서4013 및 2007서841, 2008.1.30.) 및 청구법인 영업결산서 등 심리자료를 보면 다음과 같다. (가) 당시 국세심판원은 ○○건설과 ○○개발과의 관계를 특수관계에 해당하는 것으로 보았고, 주요 내용은 다음과 같다.

○○개발의 주주 중 어느 누구도 자신의 명의로 된 주식의 취득자금을 납부한 사실이 없는 점으로 보아 ○○개발의 지분은 100% 청구법인이 보유하고 있는 것으로 보이고, 청구법인이 ○○개발에 직원을 파견하여 관리하였으며, 임명권의 행사, 사업방침의 결정 등을 통하여 ○○개발의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 보이므로 청구법인과 ○○개발은 법인세법상 특수관계에 있다고 판단된다(국심 2006서2546, 2008.01.30. 발췌). (나) 청구법인이 1995년 이후 ○○개발에 대여한 자금의 대여 및 회수 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 1995년 이후 ○○개발에 대여한 자금의대여 및 회수 내역 (단위: 백만원) 연도별

○○동 현장

○○동 현장

○○동 현장 합 계 대여 회수 대여 회수 대여 회수 대여 회수 잔액 1995 2,750 0 0 0 0 0 2,750 0 2,750 1996 17,450 0 6,217 0 3,600 0 27,177 0 29,927 1997 8,930 0 3,000 0 3,040 0 14,970 0 44,897 1998 569 0 0 0 0 60 569 60 45,406 1999 1,663 1,535 0 0 350 0 2,013 1,535 45,884 2000 19,297 9,629 34 0 17 1,490 19,348 11,119 54,114 2001 22,438 9,840 60 0 37 1,354 22,535 11,194 65,456 2002 25,603 39,200 3 0 62 280 25,668 39,480 51,644 2003 0 4,610 0 0 0 1,152 0 5,762 45,881 2004 0 7,073 0 254 0 1,710 0 9,037 36,844 2006 0 4,082 0 3,184 0 0 0 7,266 29,577 합계 98,702 75,969 9,224 3,438 7,106 6,047 115.033 85,455 29,577 (다) 청구법인이 ○○개발에게 대여한 자금 중 미회수된 금액을 1998.12.31.(합병) 이전·이후의 대여금, 미수이자 및 공사미수금으로 구분하면 아래 <표3>과 같다. <표3> 1998.12.31. 이전 ․ 이후의 대여금, 미수이자 및 공사미수금 (단위: 백만원) 구 분

○○동 현장

○○동 현장

○○동 현장 합 계 ‘99년 이전 ‘99년 이후 ‘99년 이전 ‘99년 이후 ‘99년 이전 ‘99년 이후 ‘99년 이전 ‘99년 이후 대여금 22,732 5,688 97 593 466 6,281 23,295 미수이자 13,222 5,000 4,128 1,372 3,051 1,028 20,612 7,400 공사미수금 10,495 10,495 합 계 23,717 27,732 9,816 1,469 3,644 1,494 37,388 30,695 (라) 당시 국세심판원은 대여금 및 미수이자에 대하여 아래와 같이 판단·결정하였다.

(3) 청구법인은 ○○개발에 대여한 대여금과 관련된 쟁점미수이자는 이자지급에 관한 약정이 체결되어 있어 미수이자를 자산으로, ○○개발은 지급이자를 대외부채로 계상하여 법인상호간 채권채무가 확정된 상태인데도 쟁점미수이자를 가공자산으로 본 처분은 부당하며, ○○개발이 변제한 금액을 청구법인이 회계처리함에 있어 경기불황으로 인한 분양원가에 미달하는 가액으로 분양되어 원금도 받을 수 없는 상황에 이르러 대여금을 먼저 회수한 것으로 회계 처리하여 미수이자채권이 남아 있으나, 대여금을 먼저 회수한 것으로 회계처리하지 않고 미수이자를 먼저 회수한 것으로 회계 처리하였다면 대손확정일 현재 회수하지 못한 채권은 미수이자채권이 아닌 대여금 채권이 남아 있게 되므로 청구법인의 장부상 남아있는 대여금과 쟁점미수이자 채권은 계정과목 명칭만 다를 뿐 청구법인이 ○○개발로부터 회수할 채권에 해당하여 대손금으로 비용 처리함에 있어 이를 달리 적용할 이유가 없고, 특히 ○○동 공사현장과 관련한 대여금 미수이자 132억2,200만원은 1999사업연도 전에 발생한 대여금에 대한 미수이자로 채무자인 ○○개발이 청구법인에게 지급할 부채로 계상하고 청구법인이 미수이자 채권으로 확정한 41억6,700만원과 1998.10.01. 청구법인이 ○○건설을 흡수합병하면서 피합병법인의 자산과 부채를 합병기준일로 평가한 대여금에 대한 미수이자채권으로 확정한 90억5,500만원의 합계로서 동 미수이자는 청구법인이 ○○개발로부터 회수해야 할 확정채권임에도 이를 회수하지 못한 것이므로 파산폐지결정 및 공고일이 속하는 2008사업연도의 대손금으로 보아 손금으로 가산하여야 한다며,(○○동현장 41억2,800만원, ○○동 현장 30억5,100만원, ○○동 현장 2억 800만원도 ○○동 현장과 내용 동일함) 1998.09.30. 기준 피합병법인 대차대조표 및 미수수익명세서, 합병계약서, 합병시 ○○건설 주식평가조서, 1999사업연도 법인세신고서 및 미수수익계정 잔액현황표, 공사도급계약서 및 계약특수조건 등을 제출하였다. (가) 1998.09.30. 청구법인이 ○○건설을 장부가액으로 흡수합병시 ○○건설의 대차대조표를 보면, 미수수익이 266억1,942만원 계상되어 있으며, 미수수익명세서(1998년)를 보면, ○○개발에 ○○동 외 사업관련 대여금 명목으로 기초잔액 84억3,162만원, 당기증가액 50억4,317만원으로 기말잔액 134억7,479만원이 계상되어 있으며, 이후 합병 후인 1999사업연도 결산과정에서 미수이자 계상분 71억3,601만원(1999사업연도의 과세소득에 포함)의 합계 쟁점미수이자 206억1,081만원으로 나타난다. (나) 합병계약서 및 합병시 ○○건설 주식평가조서, 1999사업연도 법인세신고서 및 미수수익계정 잔액현황표를 보면, 1998.09.30. 청구법인이 ○○건설을 흡수합병시 쟁점미수이자 중 ○○건설의 미수이자 134억7,479만원을 자산으로 평가하여(1주당 552.19원) 합병비율을 산출하여 합병이 이루어졌고, 합병 후인 1999사업연도에 미수이자를 수입이자 처리하여 법인세 신고과정에서 익금불산입(손금산입)하지 않고, 이를 포함하여 법인세 108억원을 신고·납부한 것으로 나타난다. (다) 연도별 공사도급계약서 및 계약특수조건 변경 내역은 아래와 같다.

1. 1995.08.31. 공사도급계약서상 특수계약조건 대여금관련 (발췌) 제4조(대여금한도) 1. “을”(○○건설)은 “갑”(○○개발)에게 참여지주 이주비 및 사업부지매입비와 본 사업의 추진과 시행에 필요한 제 경비의 명목으로 일금 150억원을 한도로 대여하기로 하며, 이에 따른 금융비용은 연리 15%의 유이자로 한다.

2. 1996.09.15. 공사도급변경약정서 상 대여금관련 (발췌) 제3조(대여금 한도) 본 공사도급계약 특수조건 제4조 1항을 다음과 같이 변경한다.

1. “을”(○○건설)은 “갑(○○개발)에게 참여지주 이주비 및 사업부지매입비와 본 사업의 추진과 시행에 필요한 제 경비의 명목으로 일금 28억원을 한도로 대여하기로 하며, 이에 따른 금융비용은 연리 15%의 유이자로 한다.

3. 1997.10.01. 공사도급변경약정서 상 대여금관련 (발췌) 제3조(대여금 한도) 본 공사도급계약 특수조건 제4조 1항을 다음과 같이 변경한다.

1. “을”(○○건설)은 “갑(○○개발)에게 참여지주 이주비 및 사업부지매입비와 본 사업의 추진과 시행에 필요한 제 경비의 명목으로 일금 31억원을 한도로 대여하기로 하며, 이에 따른 금융비용은 연리 15%의 유이자로 한다.

4. 1999.09.30. 공사도급변경약정서 상 대여금관련 (발췌) 제3조(대여금 한도) 본 공사도급계약 특수조건 제4조 1항을 다음과 같이 변경한다.

1. “을”(○○건설)은 “갑(○○개발)에게 참여지주 이주비 및 사업부지매입비와 본 사업의 추진과 시행에 필요한 제 경비의 명목으로 일금 60억원을 한도로 대여하기로 하며, 이에 따른 금융비용은 연리 15%의 유이자로 한다.

5. 2002.01.02. 공사도급변경약정서 상 대여금관련 (발췌) 제3조(대여금 한도) 본 공사도급계약 특수조건 제4조 1항을 다음과 같이 변경한다.

1. “을”(○○건설)은 “갑(○○개발)에게 참여지주 이주비 및 사업부지매입비와 본 사업의 추진과 시행에 필요한 제 경비의 명목으로 일금 60억원을 한도로 대여하기로 하며, 이에 따른 금융비용은 2002.01.01.부터 기 대여금 및 향후 발생될 대여금에 대하여 무이자로 한다.

(4) 살피건대, 선결정에서 대여금 중 ○○동주상복합빌딩신축공사 관련 대여금은 당해 공사계약을 인정하여 동 대여금이 청구법인의 건설업과 관련하여 공사수입금액을 얻기 위하여 대여되었고, 재건축공사가 실제로 시행되었으며, ○○개발이 동 대여금으로 대부분 주상복합빌딩재건축공사와 관련된 비용으로 주로 사용한 것으로 보아 청구법인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여금으로 보아 관련 지급이자를 손금으로 산입하도록 결정한 점에서 동 대여금에 대한 미수이자부분에 한하여 이를 대손금으로 볼 여지도 있어 보이나, ○○건설과 ○○개발과의 관계를 특수관계자로 보았고, 대여금의 대여경위 및 약정내용으로 보아 사실상 상환기간 및 이자율을 약정한 대여금에 해당된다고 보기 어려워 세부담회피를 목적으로 서류상 계상한 가공자산으로 보아 청구법인이 장부상 계상한 미수이자를 부인하는 대신 동 대여금에 대하여 인정이자를 계산하여 익금산입한 점에서 2000사업연도 이전분의 미수이자에 대하여 이를 달리 보아야 할 이유가 없어 보이는 점에서 처분청이 쟁점미수이자를 대손금으로 볼 수 없다하여 청구법인의 경정청구 거부처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.