교육세 과세기간 중 특별계정 변액보험 부분에 대한 교육세 과세표준 산정

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 2006년 제1기부터 2008년 제4기까지의 교육세 과세기간 중 특별계정 변액보험 부분에 대한 교육세 과세표준 산정을 위한 보험료 수익금액 계산시 가산하는 전기말 현재의 계약자적립금과 공제하는 당기말 현재의 계약자적립금을 산출시 유가증권 평가이익과 평가손실을 모두 반영하여 교육세를 신고·납부하였다가, 2005.1.1.부터는 유가증권평가익이 금융보험업의 수익금액에서 제외되는 것으로 교육세법 시행령이 개정되었다 하여 2009.5.29. 이미 신고한 교육세 과세표준에 적용된 계약자적립금의 산출시 가감한 유가증권 평가손익을 제외한 후 다시 계산한 계약자적립금을 적용하여 아래와 같이 교육세 5,102,237,908원을 환급하여 달라는 경정청구를 하였다.
• 나. 처분청은 2009.9.11. 청구법인이 계약자적립금을 책임준비금에 포함하여 보험료 수익금액 산정시 적법하게 가산 및 공제하였으므로 계약자적립금을 산출하는 과정에 반영된 유가증권평가손익을 제외할 수 없다 하여 경정할 이유가 없다는 뜻을 청구법인에게 통지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2009.12.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 특별계정내의 유가증권 평가손익 및 이에 대응되는 계약자적립금의 전입 및 환입액은 교육세법제5조에서 규정하는 교육세 과세대상이 되는 금융·보험업자의 수익금액에 해당하지 않으므로 계약자적립금 산출시 유가증권평가손익을 제외하여야 한다.

(2) 특별계정내 유가증권평가손익으로 인한 계약자적립금 전입 및 환입액은 교육세법 시행령제4조 제2항 제2호의 내부거래로 인한 손익에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외하여야 한다.

(3) 특별계정내 유가증권의 평가손익으로 인해 적립된 계약자적립금의 변동을 교육세 과세표준 산정시 반영하는 제도하에서는 실질적인 담세력 증가가 없음에도 유가증권평가손실의 발생으로 계약자적립금의 환입액이 증가하여 교육세를 납부해야 하는 불합리함으로 인해 과세형평을 해하고 납세자의 재산권을 부당히 침해하는 결과가 초래되어 위헌·위법하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 유가증권 평가익이 금융보험업의 수익금액에서 제외되었으므로 유가증권 평가손익으로 인한 계약자적립금의 변동액도 교육세 과세표준 산출시 제외되어야 한다고 주장하나, 청구법인은 계약자적립금을 책임준비금에 포함하여 보험료 수익금액 계산시 이미 가산 및 공제하였는 바, 이는 교육세법에 따른 정상적인 신고에 해당하므로, 계약자적립금에서 유가증권 평가손익을 제외할 이유가 없다.

(2) 수익금액에서 제외되는 내부이익이란, 본·지점간 독립채산제를 실시함에 따라 기업내부에 있어서 회계단위 상호간의 내부거래에서 발생하는 수익금액을 말하는 것이나, 청구법인이 주장하는 특별계정내 유가증권평가손익으로 인한 계약자적립금 전입 및 환입액은 이에 해당하지 않으므로 내부거래에 따른 이익이 아니다.

(3) 교육세는 소득(이자·배당), 소비(술·담배) 및 금융·보험업을 그 세원으로 하는 한시적인 목적세인 바, 금융·보험업의 교육세 과세표준은 소득금액이 아닌 외형(수익금액)을 기준으로 하고 있어 담세력과는 무관하다.

• 가. 쟁점

① 2005년부터 금융보험업의 수익금액에 유가증권 평가익이 제외되었으므로 보험료 수익금액의 계산시 반영되는 계약자적립금 산정시에도 유가증권 평가손익을 제외하여야 한다는 청구주장의 당부

② 계약자적립금의 전입 및 환입액은 내부거래로 인한 손익에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부

③ 계약자적립금의 변동을 교육세 과세표준 계산시 반영하는 제도하에서는 실질적인 담세력 증가가 없는데도 교육세를 납부해야 하는 불합리함으로 인해 위헌·위법하다는 청구주장의 당부

• 나. 관련법령 (1) 교육세법 제5조 【과세표준과 세율】① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.(단서 생략) 호별 과 세 표 준 세 율 1 금융ㆍ보험업자의 수익금액 1천분의 5

③ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융ㆍ보험업자가 수입한 이자, 배당금ㆍ수수료ㆍ보증료ㆍ유가증권의 매각익ㆍ상환익, 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다) 기타 대통령령이 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.

④ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액은 제8조의 규정에 의한 각 과세기간분의 수익금액의 총액에 의한다. (2) 교육세법 시행령 제4조 【금융보험업의 수익금액】① 법 제5조 제3항에서 “기타 대통령령이 정하는 금액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.

4. 대여료(2004.12.31. 유가증권평가익 삭제)

5. 외환매매익(외환평가익을 제외한다)

② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수입금액에 이를 산입하지 아니한다.

제5조 【보험료 수익금액의 계산】법 제5조 제3항에서 “보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다)”라 함은 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 공제한 금액을 말한다.

1. 보험료ㆍ수재보험료ㆍ전기말 현재의 책임준비금과 비상위험준비금(법인세법 제30조 제1항 의 금액을 말한다. 이하 같다) 및 재보험사업자로부터 받은 해약환급금(중도해약으로 인하여 지급받은 금액 중 미경과보험료에 해당하는 금액을 말한다)의 합계액

2. 당기말 현재의 책임준비금과 비상위험준비금ㆍ해약환급금(중도해약으로 인하여 지급한 금액 중 미경과보험료에 해당하는 금액을 말한다)ㆍ출재보험료(제4조 제2항 제5호의 규정에 의한 보험료에 관계되는 출재보험료를 제외한다)의 합계액. 다만, 당기중에 만기ㆍ사망ㆍ해약 등으로 계약이 소멸된 보험이 있는 경우에는 그 보험에 대한 계약소멸시의 책임준비금해당액을 당기에 한하여 당기말 책임준비금에 가산한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 외국계 ○○○로 변액보험 특별계정을 운용하고 있으며, 2005.1.1.부터 금융보험업의 수익금액에 유가증권 평가익이 삭제되었는 바(교육세법 시행령제4조 제1항 제4호 개정), 이 건의 쟁점은 보험료 수익금액 산정시 가감하는 특별계정의 기말 적립금 산출시 반영된 유가증권 평가손익을 제외하여야 한다는 청구주장이 타당한지 여부를 가리는데 있다. 즉, 보험료 수익금액 산정시 전기말 현재의 계약자적립금은 가산하고 당기말 현재의 계약자적립금은 공제하므로, 당기 중 특별계정의 운용실적(유가증권 평가이익과 평가손실이 포함됨)이 양호하여 계약자적립금 증가분이 많을수록 수익금액에서 공제하는 금액이 증가함에 따라 교육세 과세표준이 감소하고, 반대로 당기 중 특별계정의 실적이 부진하여 계약자적립금이 감소하면 수익금액에서 공제하는 금액이 줄어들게 되어 과세표준이 증가하는 방식으로 반영되는 바, 2005년부터 금융보험업의 수익금액에 유가증권평가익이 삭제되었다 하여 특별계정의 계약자적립금 전입 및 환입액 산출시 반영된 유가증권평가손익도 제외하여야 한다는 청구주장이 타당한지 여부에 관한 사항이다.

(2) 청구법인은 일반계정과 특별계정을 분리하여 운용하는데, 이 건 심판청구는 특별계정의 변액보험에서 발생한 계약자적립금에 관련된 사항으로, 계약자적립금이란 세법상 책임준비금에 해당하는 적립금이며, 특별계정에서 발생한 손익은 전액 계약자적립금에 반영되는 바, 청구법인은 특별계정의 계약자적립금 전입액 또는 환입액 계산시 유가증권 평가이익과 평가손실을 제외할 경우 기말 현재의 계약자적립금액이 변동됨에 따라 교육세 과세표준이 감소하는 과세기간에 대해서는 경정청구를 하였으나, 반대로 교육세 과세표준이 증가하는 과세기간(2006년 제3기, 2008년 제2기)에 대해서는 수정신고·납부를 하지 않았다.

(3) 금융·보험업자의 보험료 수익금액 계산시 가감하는 책임준비금(이하 계약자적립금 포함)의 반영 방식은, 당기 보험료에 전기말 현재의 책임준비금을 가산하고 당기말 현재의 책임준비금을 공제하므로 책임준비금의 적립액 증감분이 교육세 과세표준에 직접적인 영향을 미치고 있는 바, 청구법인은 2005년부터 금융보험업의 수익금액에 유가증권평가익이 삭제되었으므로 계약자적립금전입액과 환입액 산정시 가감하는 유가증권평가이익 및 평가손실도 제외하여야 한다고 주장하는데 반해, 처분청은 청구법인이 보험료 수익금액 계산시 계약자적립금을 책임준비금에 포함하여 정상적으로 가산 및 공제하였으므로, 보험업법 등에 의하여 적법하게 산정된 계약자적립금에 포함된 유가증권 평가손익을 가감할 이유가 없다는 의견이다.

(4) 책임준비금(이하 계약자적립금 포함)은 보험업법 및 금융감독원의 보헙업감독규정에 의거 적립되는 것으로 교육세법 시행령제5조는 “법 제5조 제3항에서 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다)라 함은 보험료ㆍ수재보험료ㆍ전기말 현재의 책임준비금(중간 생략)에서 당기말 현재의 책임준비금(중간 생략)을 공제한 금액”으로 규정하고 있어, 보험회사가 관련 법규에 의거 적립한 책임준비금을 교육세 과세표준 산정을 위한 보험료 수익금액 계산시 가산 및 공제한다고만 규정되어 있다.

(5) 청구법인이 주장하는 특별계정내 유가증권평가손익으로 인한 계약자적립금 전입 및 환입액은 본·지점간 독립채산제를 실시함에 따라 기업내부에 있어서 회계단위 상호간의 내부거래에서 발생하는 수익금액이 아니라 보험상품에 따라 구분하여 관리되는 일반계정과 특별계정에서 각각 개별적으로 발생한 수익이다.

(6) 쟁점①에 대하여 본다. 청구법인은 특별계정내의 유가증권 평가손익 및 이에 대응되는 계약자적립금의 전입 및 환입액은 교육세법제5조에서 규정하는 교육세 과세대상이 되는 금융보험업의 수익금액에 해당하지 않으므로 계약자적립금 산정시 특별계정에서 발생한 유가증권 평가손익을 제외하여야 한다고 주장하나, 청구법인은 보험료 수익금액 계산시 계약자적립금을 책임준비금에 포함하여 이미 반영하였는 바(전기말 현재의 계약자적립금은 가산하고 당기말 현재의 계약자적립금은 공제), 이는 교육세법에 따른 정상적인 신고에 해당하고, 2005.1.1.부터 유가증권평가익이 금융보험업의 수익금액에서 삭제되었다 하여 계약자보호 등을 감안하여보험업법과 보험업감독규정 등에 의거 적법하게 적립된 계약자적립금 산정시 반영된 특정 손익(유가증권평가이익과 손실)을 제외할 근거가 없다고 보이므로 이와 관련된 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(7) 쟁점②에 대하여 본다. 청구법인은 특별계정내 유가증권평가손익으로 인한 계약자적립금 의 전입 및 환입액은 교육세법 시행령제4조 제2항 제2호에 따른 내부거래로 인한 손익에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외하여야 한다고 주장하나, 내부이익이란 본점·지점·사업부 등 기업체 내부의 독립된 회계실체 상호간의 내부거래로부터 생긴 이익을 의미하는 바, 청구법인이 주장하는 특별계정내 유가증권평가손익으로 인한 계약자적립금의 전입 및 환입액은 이에 해당하지 아니하므로 이와 관련된 청구법인의 주장 역시 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(8) 쟁점③에 대하여 본다. 청구법인은 특별계정내 유가증권의 평가손익으로 인해 발생된 계약자적립금의 변동을 교육세 과세표준 산정시 고려하는 경우, 담세력이 없는데도 불구하고 교육세를 납부해야 하는 불합리함으로 인해 과세형평을 해하고 납세자의 재산권을 부당히 침해하는 결과가 초래되어 위헌·위법하다고 주장하나, 금융·보험업자에게 부과하는 교육세 과세대상은 수익과 비용이 반영된 이익이 아닌 수익금액이므로 담세력과는 직접적인 연관성을 찾기 어렵고,국세기본법제55조 제1항은 “이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구 또는 심판청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다.”고 규정하고 있어, 조세법령의 위헌여부는 우리원에서 판단할 사항이 아니므로 이와 관련된 청구법인의 주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.