[요지] 청구법인이 쟁점주식을 1주당 60,000원에 양수한 것은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격에 따른 거래인 것으로 판단되므로 처분청이 쟁점주식의 시가가 존재하지 아니한 것으로 보아 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 기준으로 부당행위계산 부인규정을 적용하여 소득금액변동통지한 처분은 부당함
[요지] 청구법인이 쟁점주식을 1주당 60,000원에 양수한 것은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격에 따른 거래인 것으로 판단되므로 처분청이 쟁점주식의 시가가 존재하지 아니한 것으로 보아 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 기준으로 부당행위계산 부인규정을 적용하여 소득금액변동통지한 처분은 부당함
[참조결정] 조심2009전1774 / 조심2009전1774 /
[주 문] OO세무서장이 2010.9.6. 청구법인에게 한 2009사업연도 711,260,700원(김OO 상여 615,225,500원, 박OO 상여 90,033,000원, 김OO 상여 6,002,200원)의 소득금액변동통지는 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
3. 심리 및 판단
(1) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업년도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 법인세법 시행령 제89조【시가의 범위등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다. 2.상속세 및 증여세법제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우상속세 및 증여세법제63조 제2항 제1호 및 동법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다.
(3) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.
④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다. 제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 주식 및 출자지분의 평가 가.자본시장과 금융투자업에 관한 법률제9조 제13항 제1호에 따른 유가증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안 공표된 매일의 한국거래소 최종 시세가액(거래실적 유무를 따지지 아니한다)의 평균액. 다만, 평균액을 계산할 때 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안에 증자·합병 등의 사유가 발생하여 그 평균액으로 하는 것이 부적당한 경우에는 평가기준일 이전·이후 각 2개월의 기간 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액으로 한다. 나.자본시장과 금융투자업에 관한 법률제9조제13항제2호에 따른 코스닥시장상장법인의 주식 및 출자지분 중 대통령령으로 정하는 주식 및 출자지분에 대해서는 가목을 준용한다.
(4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것 이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 평가기간 이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 매매 등 이라 한다)가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. (이하생략)
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력있는 감정기관(이하 감정기관 이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 제54조【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령제158조제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 “순손익가치환원율”이라 한다)
④ 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의한다.
1. 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 또는 출자지분
2. 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴ㆍ폐업중에 있는 법인의 주식 또는 출자지분
3. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분
⑤ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 “발행주식총수”는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다.
(1) 법인세 경정결의서, 조사복명서, 답변서, 국세청 전산자료 등 심리자료에 의하여 과세근거 등의 내용을 보면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은OOOOO OOO OOO OOOO에서 제조업(자동차부품 등)을 영위하는 법인으로 대표이사는 하OO이며, 주주들의 소유지분 내역은 아래의 <표2>와 같고, 2010.7.20. 처분청 조사공무원이 청구법인의 주주 김OO와 작성한 문답서의 주요 내용을 보면, 김OO는 청구법인, 쟁점법인, (주)OOOOO 및 (주)OO의 실지 경영주라고 답변한 것으로 되어 있다. <표2> 주주 및 소유지분 내역(2009.12.31. 현재) (단위: 주식/주, 금액/천원) 주주 대주주와의 관계 주식수 금액 지분율(%) 김OO 본인 5,600 56,000 50.91 김OO 자 3,200 32,000 29.09 김OO 자 1,800 18,000 16.36 김OO 기타 400 4,000 3.64 합 계 11,000 110,000 100.00 (나) 청구법인이 아래의 <표3>와 같이 양도인 등으로부터 쟁점주식 등을 1주당 60,000원에 매입한데 대하여, 처분청은 아래의 <표4>와 같이 쟁점법인의 주식을상증법상의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 1주당 29,989원을 시가로 보아 실지거래가액 1주당 60,000원과의 차액 상당액 711,260,700원에 대하여 특수관계자로부터 쟁점주식을 고가양수한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 익금산입 및 손금산입하고 아래의 <표5>와 같이 양도인에게 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지하였다. <표3> 쟁점법인의 발행주식 매매(양도·양수)내역 (단위: 주식/주, 금액/천원) 양도인 양수인(청구법인) 성명(관계) 주식수 취득일 취득금액 주식수 양수일 양수금액 김OO(본인) 20,500 2003.12.15. 102,500 20,500 2009.10.13. 1,230,000 박OO(처) 3,000 〃 15,000 3,000 〃 180,000 김OO(기타) 200 〃 1,000 200 〃 12,000 김OOO(OO) OOO OOOOOOOOOO O,OOO OOO O OO,OOO OOOOO(기타) 100 〃 500 100 〃 60,000 합계 24,000 120,000 24,000 1,440,000 <표4> 쟁점법인의 주식평가 내역 (단위: 천원, 1주당 가액은 원) 구 분 2008 2007 2006 손익가치 각사업연도소득 24,543 58,901 229,551 순손익액 21,567 50,478 179,624 1주당 순이익 359 841 2,993 가중평균 1주당 가액 9,580 자산가치 (2009.10.13.) B/S상 자산가액 3,551,526 〃 부채가액 501,873 순자산가액 3,049,673 1주당 순자산가치 50,827 1주당 평가액 (손익가치3, 자산가치2 가중평균액) 26,078 최대주주 소유주식 1주당 평가액 (15% 가산) 29,989 <표5> 소득처분 및 소득금액변동통지한 금액 내역 (단위: 주식/주, 금액/원) 소득종류 주식수 소득자(관계) 귀속연도 소득금액 (@60,000-@29,989) 상여 20,500 김OO(본인) 2009 615,225,500 (1,230,000,000-614,774,500) 상여 3,000 박OO(배우자) 〃 90,033,000 (180,000,000-89,967,000) 상여 200 김OO(기타) 〃 6,002,200 (12,000,000-5,997,800) 합계 23,700 711,260,700 (다) 쟁점법인은 1996.4.1. 설립된 이래 OOOOO OOO OOO OOOOO에서 제조업(전기 전연물 등), 무역업 및 부동산임대업 등을 영위하였으며, 설립 초기부터 제조업이 주된 업종이었으나 아래의 <표6>과 같이 최근에는 부동산임대업이 주된 업종이고, 대표이사는 하OO이며, 주주, 자본금 및 소유지분 내역은 아래의 <표7>과 같고, 이 중 20,500주는 김OO가, 3,000주는 박OO가 실제 소유자이나 이OO 명의로 되어 있었던 사실에 대하여는 다툼이 없고, 2010.7.5. 주주총회에서 해산을 결의하고 2010.11.25. 청산종결등기 되었다. <표6> 쟁점법인의 수입금액, 소득금액 등 법인세 신고내역 (단위: 백만원) 사업연도 수입금액 소득금액 산출세액 2006 41 229 45 2007 16 59 7 2008 29 24 2 2009 41 16 2 <표7> 주주 및 소유지분 내역 (단위: 주식/주, 금액/천원) 주주명 대주주와의 관계 주식수 금액 지분율(%) 김OO 본인 37,500 187,500 62.50 박OO 처 18,000 90,000 30.00 김OO 자 3,000 15,000 5.00 김OO 자 1,000 5,000 1.67 김OO 외2 기타 500 2,500 0.83 합 계 60,000 300,000 100.00
(2) 청구법인은 쟁점법인의 장부상 예금만 평가해도 1주당 39,000원이고, 순자산가치는 1주당 47,488원이며, 취득일로부터 1년이 조금 지난 시점에 청산금으로 수령한 금액이 1주당 55,000원이고, 감정기관이 소급감정한 가액도 1주당 61,500원이며, 경영권 프리미엄까지 포함하면 1주당 거래가액 60,000원을 시가로 인정하여야 한다고 주장하며, 주식매매(양도·양수)계약서, 쟁점주식 취득 관련 내부문서, 쟁점법인의 등기부등본, 재무제표 및 청산금배분계산서, 쟁점주식 감정평가서 등을 제시하므로 이에 대하여 본다. (가) 쟁점주식 등의 주식매매(양도·양수)계약서의 내용은 위에서 본 <표3>과 같고, 쟁점법인은 2010.7.5. 주주총회 결의로 해산하고 2010.11.25. 청산종결등기가 되었으며, 2010.11.23. 쟁점법인의 청산배분계산서를 보면, 자산, 부채 및 자본금 내역은 아래의 <표8>과 같고, 청산배분금 3,300,041,839원은 24,000주를 소유한 청구법인에게 1,320,016,736원이, 36,000주를 소유한 (주)OO에게 1,980,025,103원이 배분된 것으로 나타난다. <표8> 자산, 부채, 자본금 내역 (단위: 원) 구 분 계정과목 금 액 자 산 현금 71 보통예금 100,753,745 정기예금 3,200,000,000 선납세금 3,050,003 (소계) (3,303,803,819) 부 채 미지급세금 761,980 주임종차입금 3,000,000 (소계) (3,761,980) 자 본 금 자본금 3,300,041,839 (나) 청구법인이 쟁점주식을 매입하기 위하여 검토한 서류인 주식매입검토의견서(2009.9.2.), 내부결재서류(2009.9.2.), 이사회의사록(2009.9.10.)을 보면, 쟁점법인의 소유부동산 중 토지가액은 인근 토지의 매매가액 ㎡당 1,100천원을 감안하여 ㎡당 1,050천원으로 하여 1,258,635천원(기준시가 707,233천원)으로, 건물가액은 ㎡당을 210천원으로 하여 305,630천원(기준시가 478,820천원)으로 평가하였으며, 부동산 15억원과 금융자산 21억원 합계 36억원을 기준으로 1주당 60,000원을 적정한 가액으로 결정하고 이사회의 결의, 내부결재 등 절차를 거친 것으로 되어 있다. (다) 쟁점법인의 대차대조표를 요약하면 아래의 <표9>와 같다. <표9> 대차대조표 요약 (단위: 백만원) 과목 2009.12.31.(제14기) 2008.12.31.(제13기) 유동자산 (당좌자산) (재고자산) 비유동자산 (토지, 건물) 자산총계 2,408 (2,408) (0) 943 (943) 3,351 2,564 (2,564) (0) 959 (959) 3,523 유동부채 비유동부채 부채총계 4 498 502 2 468 470 자본금 이익잉여금 자본총계 300 2,549 2,849 300 2,753 3,053 부채 및 자본총계 3,351 3,523 (라) (주)OOOOOOOO이 가격시점을 2009.12.31.로 하여 2010.7.15. 작성한 쟁점법인의 비상장주식 감정평가서를 보면, 감정평가방법은 자산접근법에 의한 순자산가치법(감정평가에 관한 규칙 제31조)을 기준으로 2009.12.31. 현재 대차대조표를 분석하여 자산, 부채 및 자본항목의 수정대차대조표를 작성한 후 순자산가치를 발행주식수로 나누어 평가하였으며, 수정 후 순자산가액 3,687,499,905원(장부상 3,065,843,635원)을 발행주식수 60,000로 나누어 1주당 순자산가치는 약 61,458원이 산정되어 1주당 61,500원으로 평가한 것으로 되어 있고, (주)OOOOOOOO이 가격시점을 2009.12.31.로 하여 2010.7.15. 작성한 쟁점법인의 비상장주식 감정평가서를 보면, 평가방법은 2009.12.31. 기준 대차대조표에 대한 분석적 검토절차를 거쳐 당해 회사의 자산, 부채 및 자본항목을 평가하여 수정대차대조표를 작성한 후 자산총계에서 부채총계를 공제한 기업체의 순자산가치를 발행주식수로 나눈가격으로 평가하였으며, 수정 후 순자산가액 3,691,098,585원(장부상 3,065,843,635원)을 발행주식수 60,000주로 나누어 1주당 순자산가치는 약 61,518원이 산정되어 1주당 61,500원으로 평가한 것으로 되어 있다.
(3) 위의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 처분청은 쟁점주식의 소급감정평가는법인세법 시행령제89조 제2항 제1호에 의한 시가평가방법이 아니며, 시가로 인정할 만한 다른 매매사례가액 등이 없어상증법상의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 시가로 보아야 하므로 이 건 부당행위계산부인한 처분은 정당하다는 의견이나, 시가라 함은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 말하는 것으로서 증권거래소에 상장되지 아니한 비상장주식이라 하더라도 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래의 실례가 있으면 그 거래가격을 시가로 보아 주식의 가액을 평가하여야 하는 것으로서 어떠한 거래가 그 거래대상의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 일반적이고 정상적인 거래인지 여부는 ① 거래당사자들이 각기 경제적 이익의 극대화를 추구하는 대등한 관계에 있는지, ② 거래당사자들이 거래 관련 사실에 관하여 합리적인 지식이 있으며 강요에 의하지 아니하고 자유로운 상태에서 거래를 하였는지 등 거래를 둘러싼 제반 사정을 종합적으로 검토하여 결정하여야 하므로 특수관계에 있는 자와의 거래라 하더라도 위와 같은 제반 사정을 고려하여 객관적 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래라고 판단되면 그 거래가격을 시가로 보아 그 거래가격으로 평가하여야 할 것이다(OOO OOOOOOOOOO, OOOOOOOOOO OO), (나) 비상장주식의 경우도 객관적 교환가격으로 볼 수 있는 시가가 존재하는 경우에는 그에 의하는 것이고 시가가 불분명한 경우에 한하여상증법상 보충적 평가방법으로 평가하는 것이 원칙인 바, 이 건의 경우, 비록 특수관계자간의 거래이긴 하나, 쟁점법인은 당초 제조업을 영위하다가 부동산임대업으로 업종을 변경하였는데상증법상 보충적 평가방법에 의한 평가기간인 2006～2008사업연도의 평균 수입금액이 29백만원에 불과한 점, 쟁점법인의 업종이 부동산임대업으로 자산가치의 변동이 거의 없는 점, 쟁점법인의 장부상 순자산가치에 의한 1주당 가액이 47,488원이고 금융자산(예금)만 가지고도 1주당 39,000원으로 산정되는 점, 처분청이 2009.10.13.을 평가기준일로 하여상증법상 보충적 평가방법에 의한 1주당 순자산가치를 50,827원으로 평가한 점, 쟁점법인이 2010.11.23. 청산되어 1주당 청산배분금 55,000원이 주주들에게 지급된 점, 쟁점법인은 부동산임대업을 영위하고 있어 손익가치 보다는 자산가치가 더 객관적이고 그 자산가치에 경영권 프리미엄 등이 가산될 수도 있는 점, 특수관계에 있지 아니한 자간의 비상장주식 거래에 있어 순자산가액 이하로 거래가 이루어지기 어려운 점, 비록 주식의 감정평가는법인세법 시행령제89조 제2항 제1호에 의한 시가평가방법에 해당하지 아니하나 2곳의 감정기관이 가격시점을 2009.12.31.로 하여 2010.7.15. 소급하여 평가한 쟁점주식의 1주당 가액이 61,500원인 점, 청구법인이 쟁점주식을 매입하기 위하여 내부적으로 쟁점법인의 자산을 평가하여 1주당 가액을 60,000원으로 결정한 것으로 나타나는 점 등을 감안할 때, 청구법인이 쟁점주식을 1주당 60,000원에 양수한 것은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격에 따른 거래인 것으로 판단된다. (다) 따라서, 처분청이 쟁점주식의 시가가 존재하지 아니한 것으로 보아상증법상 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 기준으로 부당행위계산 부인규정을 적용하여 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 있다 할 것이다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.