국내 협력업체가 위탁 생산한 부품을 수출하여 발생한 소득이 감면 대상인지 여부는 사실관계를 재조함이 타당함

○○○세무서장이 2009.9.24. 청구법인에게 한 2005사업연도 법인세 503,170,500원의 부과처분은 청구법인이 국내 협력업체를 통하여 위탁생산하는 건설기계의 부품을 해외 관계회사에게 수출함에 따라 발생하는 소득이조세특례제한법제121조의2 제1항 제1호에서 규정하고 있는 외국투자에 대한 감면대상에 해당하는지 여부에 대하여 재조사하고 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정한다.

• 가. 청구법인은 경상남도○○○에서 건설기계 제조업을 영위하고 있으며, 재정경제부장관으로부터 고도기술을 수반하는 사업으로 외국인투자에 대한 조세감면을 인가받았고, 2005사업연도에 국내 협력업체에게 위탁하여 생산한 건설기계의 일부 부품(이하 “쟁점부품”이라 한다)을 해외의 관계회사에게 수출하여 발생한 소득(이하 “쟁점소득”이라 한다)을 과세사업에 포함하여 법인세를 신고·납부하였다가, 2009.3.31. 쟁점소득도 고도의 기술을 수반하는 사업에 따른 감면대상소득인 것으로 보아 2005사업연도의 법인세 839,071,670원을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 제기하였다.
• 나. 처분청은 2009.5.11. 쟁점소득이 감면대상에 해당하는지에 대하여 국세청장에게 질의하였으나, 경정청구의 처리기한까지 회신하지 아니하자, 2009.6.3. 청구법인에게 2005사업연도의 법인세 839,071,670원을 환급하였다가, 2009.6.24. 국세청장이 고도의 기술이 사용되는 건설기계 부품제조의 전체 공정을 국내 협력업체에게 위탁하여 생산하는 부품의 판매로 인한 소득은 감면대상이 아니라고 회신함에 따라 쟁점소득이 감면대상에 포함되지 아니하는 것으로 보아 2009.9.24. 청구법인에게 2005사업연도 법인세 839,071,670원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2009.11.27. 이의신청을 거쳐 2010.3. 17. 심판청구를 제기하였다.
• 라. 한편, 청구법인이 ○○○ 내의 이전가격정책 및 APA(Advance Pricing Procedure, 이전가격사전합의)신청서상의 이전가격과 관련된 외화관련손익을 부담하지 아니하는 계약조건에 따라 2005사업연도에 실제로 부담한 외화관련손익을 수정하는 내용으로 제기한 경정청구에 대하여 처분청이 2010.4.8. 인용함에 따라 이 건 심판청구의 불복대상세액이 839,071,673원에서 503,170,500원으로 감소하게 되었다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 “개별부품 등을 포함하여 고도기술을 수반하는 첨단 운반·하역기계 및 건설·광산기계 제조사업” 전체에 대하여 고도의 기술을 수반하는 사업으로 조세감면을 인가받아 34만평 ○○○공장에서 건설장비 제품 및 부품 등을 생산하고 있으며, ○○○공장의 생산능력 등을 고려하여 일부 부품에 대하여는 건설기계 및 부품 제조사업의 핵심공정인 기획, 구체화, 시제품 제작, 양산도면의 확정 등의 단계를 수행하며, 협력업체는 양산의 가능성을 판단하기 위한 일부의 단계와 실제의 물리적 제조단계만 맡아서 하게 하였다. 그리고 청구법인은 협력업체의 제조과정을 지휘·감독·통제하고 있으며, 생산된 물량을 전량 매입하여 품질검사를 실시한 후에, 청구법인의 상표로 수출하고 있으므로 쟁점사업의 경제적인 실질이 고도기술을 수반하는 사업의 제조활동과 동일한 만큼, 쟁점소득은 외국인투자자에 대한 법인세 등 감면규정의 적용대상에 해당한다. (2) 법인세법 기본통칙 66-104…1【업태구분기준】에서 추계과세를 하는 경우 업태의 구분은법인세법에서 특별히 정하는 경우를 제외하고는 소득세법 시행령제29조 내지 제37조의 규정을 준용하도록 해석하고 있으며, 사업의 종류별로 구체적 과세방법을 기술한소득세법제19조에서는 같은 법에서 특별한 규정이 있는 경우 선순위로 사업의 분류를 적용하도록 규정하고 있다. 또한,소득세법및 외국인투자에 대하여 조세감면을 규정하고 있는조세특례제한법은 직접 제조활동을 수행하지 아니하는 경우에도 일정한 요건을 충족하는 경우에는 제조업으로 본다고 규정하고 있는바, 쟁점부품의 생산거래는 해당 요건을 충족하고 있다.

(3) 청구법인은 부품 간의 유기적 연결기술이 매우 중요한 굴삭기 제품의 특성을 감안하여, 완제품의 주요한 기능별(FRAME, BOOM, ARM 등)로 부품이 유기적으로 연결될 수 있도록 청구법인의 기술을 이용하여 SET화한 뒤 판매하고 있다. 또한, 단지 청구법인 ○○○공장에서 최종 조립만 하지 아니한 상태에서 해외 관계회사에게 판매하고 있는 것이므로 실질적으로는 완제품 매출과 동일하다 할 수 있겠다. 고등법원의 판결(80구751, 1982.6.8.)에서 위탁에 의한 제조활동이 고도기술을 수반하는 인가된 사업내용에 해당하면 고도기술 외국인투자 감면대상에 해당된다고 판시하고 있고, 국세청의 유권해석(국제세원-2514, 2008.12.12)에서도 모든 공정을 국내에서 직접 수행하다가 단순한 조립공정을 임가공의 형태로 국외에 위탁하는 경우에는 내국법인이 전체공정 중에 핵심공정을 포함한 주요공정을 직접 수행하고, 일부의 부수공정을 해외업체에게 위탁한 경우로 보아 동 전체공정을 감면대상인 제조업으로 인정할 수 있다는 입장이다.

(4) 따라서 쟁점소득은 청구법인이 재정경제부장관으로부터 인가를 얻은 첨단 건설기계 및 부품 제조업을 실질적으로 영위함에 따라 발생하는 소득이며,조세특례제한법의 외국인투자에 대한 법인세 등의 감면대상인 국내산업의 국제경쟁력강화에 긴요한 고도의 기술을 수반하는 사업에 의한 소득에 포함되는 것이므로 이를 법인세의 감면대상으로 인정하여 이 건 부과처분을 취소하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 외국인투자에 의하여 고도기술을 수반하는 사업으로 인가를 받은 사업은 법인이 고도기술이 수반되는 주요공정을 수행하는 자체 공장을 반드시 설치하고 운영하여야만 해당 소득은 감면대상이 된다. 해외의 관계회사가 제품생산을 목적으로 하여 건설기계의 생산에 범용성이 있는 일부 부품의 수출을 요청함에 따라 청구법인이 국내의 협력업체에게 의뢰하여 쟁점부품을 위탁생산한 뒤에, 이를 판매(수출)하여 쟁점소득이 발생하였는바, 청구법인이 협력업체에 대하여 직접적으로 관리·감독을 이행한다는 점만 가지고 고도기술을 수반하는 사업의 주요(핵심)공정을 직접 수행하는 것으로 볼 수 없으므로 쟁점소득을 감면대상으로 인정하지 아니하고 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 고도기술을 수반하는 사업으로 조세감면을 승인받은 청구법인이 일부의 부품을 국내의 협력업체에게 위탁하여 생산하게 한 뒤에 해외 관계회사에게 수출하여 발생하는 소득이 세액감면의 대상인지 여부
• 나. 관련법령

(1) 구 외국인투자 및 외자도입에 관한 법률 제13조【조세감면의 기준】① 법 제14조 제1항 제1호의 규정에 의하여 법인세·소득세·재산세 및 종합토지세를 감면하는 경우는 국내산업의 국제경쟁력강화를 위하여 필요하다고 인정되어 재정경제부장관이 외국인투자위원회의 심의를 거쳐 정하는 사업으로서 다음의 기준에 해당하는 경우로 한다.

1. 법인세 또는 소득세의 감면은 다음 각목의 1에 해당하는 경우

• 가. 조세감면규제법 시행령 별표1 제1호의 규정에 의한 수도권 외의 지역에서 공장시설(제조업 외의 사업의 경우에는 사업장을 말한다)을 설치하는 경우
• 나. 1995년 4월 1일 이후 법 제7조 제1항의 규정에 의하여 신규로 신고수리되거나 인가를 받은 자가 수도권(조세감면규제법 시행령 별표 9에 규정된 지역을 제외한다)안에서 창업하여 공장시설을 설치·운영하는 경우 제14조【법인세 등의 감면】① 다음 각호의 1에 해당하는 사업을 영위하고자 하는 외국인투자자로서 대통령령이 정하는 기준에 해당되는 경우에는 제2항 내지 제5항에 규정하는 바에 따라 법인세·소득세·재산세 및 종합토지세를 각각 감면한다.

1. 국내산업의 국제경쟁력강화에 긴요한 고도기술을 수반하는 사업 ※ 구 외국인투자에 관한 규정(재정경제부고시 1998-60) 제9조【조세감면대상사업】① 영 제9조 제1항의 규정에 의하여 제정경제부장관이 법 제27조의 규정에 의한 외국인투자위원회의 심의를 거쳐 정하는 고도의 기술을 수반하는 사업 및 산업지원서비스업은 별표3에 게기된 제품의 생산에 직접 소요되는 기술을 제공하거나 동표에 게기된 기술을 이용한 사업에 자본을 투자하는 경우로서 영 제9조 제2항 각호에 해당하는 사업을 말한다. 【별표 3】 조세감면대상 고도기술수반사업 및 산업지원서비스업(제9조 관련) 제1편 고도기술 수반사업

(중략)

2.6. 첨단운반·하역기계 및 첨단건설·토목·광산기계(자동제어기술의 것), 관련 핵심부품{동력전달장치(변속기, 차동장치), 유앙장치(펌프, 모터, 밸브류), 전자제어장치(자동제어 및 조절장치), 제동장치, 조향장치 등} (이하 생략) ※ 외국인투자 등에 대한 조세감면규정(재정경제부 고시 1999-27) 제4조【조세감면 대상】① 법 제121조의2 제1항 제1호 및 영 제116조의2 제1항의 규정에 의하여 재정경제부장관이 외국인투자촉진법 제27조 의 규정에 의한 외국인투자위원회의 심의를 거쳐 정하는 고도의 기술을 수반하는 사업 및 산업지원서비스업은 별표1에 게기된 제품의 생산에 직접 소요되는 기술을 제공하거나 동표에 게기된 시굴을 이용한 사업에 자본을 투자하는 경우로서 영 제116조의2 제2항 각호에 해당하는 사업을 말한다. 【별표 1】(1999.5.29. 제정) 조세감면대상 고도기술수반사업 및 산업지원서비스업(제9조 관련) 제1편 고도기술 수반사업

(중략)

2.6. 첨단운반·하역기계 및 첨단건설·토목·광산기계(자동제어기술의 것), 관련 핵심부품{동력전달장치(변속기, 차동장치), 유앙장치(펌프, 모터, 밸브류), 전자제어장치(자동제어 및 조절장치), 제동장치, 조향장치 등} (이하 생략)

(2) 조세특례제한법(2004.12.31. 법률 제7322호로 개정된 것) 제2조【정 의】③ 이 법에서 사용되는 업종의 분류는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계법 제17조 의 규정에 의하여 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 의한다. 제121조의2【외국인투자에 대한 법인세 등의 감면】① 다음 각호의 1에 해당하는 사업을 영위하기 위한 외국인투자(외국인투자촉진법 제2조 제1항 제4호 의 규정에 의한 외국인투자를 말한다. 이하 이 장에서 같다)로서 대통령령이 정하는 기준에 해당하는 외국인투자에 대하여는 제2항 내지 제5항 및 제12항에 규정하는 바에 따라 법인세ㆍ소득세ㆍ취득세ㆍ등록세ㆍ재산세 및 종합토지세를 각각 감면한다.

1. 국내산업의 국제경쟁력강화에 긴요한 산업지원서비스업 및 고도의 기술을 수반하는 사업 (3) 조세특례제한법 시행령 (2005.2.19. 대통령령 제18704호로 개정된 것) 제2조【중소기업의 범위】①조세특례제한법(이하 “법”이라 한다) 제4조 제1항에서 “대통령령이 정하는 중소기업”이라 함은 제조업(제조업과 유사한 사업으로서 재정경제부령이 정하는 사업을 포함한다. 이하 같다), 광업, 건설업, (이하 생략) 제116조의2【조세감면의 기준 등】① 법 제121조의 2 제1항 제1호의 규정에 의하여 법인세ㆍ소득세ㆍ취득세ㆍ등록세 및 재산세를 감면하는 외국인투자는 재정경제부장관이외국인투자촉진법제27조의 규정에 의한 외국인투자위원회의 심의를 거쳐 정하는 다음 각호의 1에 해당하는 사업을 영위하기 위하여 공장시설(한국표준산업분류상의 제조업 외의 사업의 경우에는 사업장을 말한다. 이하 이 장에서 같다)을 설치 또는 운영하는 경우로 한다.

1. 산업지원서비스업: 부가가치가 높고 제조업지원 등 다른 산업의 발전을 지원하는 효과가 큰 서비스업으로서 국내산업의 국제경쟁력강화를 위하여 필요하다고 인정되는 사업

2. 고도의 기술을 수반하는 사업: 국내에서의 개발수준이 낮거나 개발이 되지 아니한 기술을 수반하는 사업으로서 국내산업의 국제경쟁력 강화를 위하여 필요하다고 인정되는 사업 (4) 조세특례제한법 시행규칙 (2005.3.11. 재정경제부령 제421호로 개정된 것) 제2조【중소기업의 범위】① 조세특례제한법 시행령(이하 “영”이라 한다) 제2조 제1항 각호외의 부분 본문에서 “재정경제부령이 정하는 사업”이라 함은 자기가 제품을 직접 제조하지 아니하고 제조업체에 의뢰하여 제조하는 사업으로서 그 사업이 다음 각호의 요건을 충족하는 경우를 말한다.

1. 생산할 제품을 직접 기획(고안ㆍ디자인 및 견본제작 등을 말한다)할 것

2. 당해 제품을 자기명의로 제조할 것

3. 당해 제품을 인수하여 자기책임 하에 직접 판매할 것

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 1998.6.30. 및 2001.3.29. 재정경제부장관으로부터 고도기술을 수반하는 첨단 운반·하역기계 및 건설·광산기계 제조사업에 대하여 조세감면을 인가받은 점에 대하여는 달리 다툼이 없다.

(2) 청구법인이 제기한 경정청구에 대하여 처분청이 작성한 현지확인보고서에 의하면, 아래와 같은 내용이 나타난다. (가) 청구법인은 1998.6.30. 재정경제부장관으로부터 첨단 운반·하역기계 및 건설·광산기계의 제조사업에 대한 세액감면대상으로 승인을 받아 청구법인이 2005사업연도에 생산한 건설기계의 판매와 관련(유상판매) 부품의 매출에 대하여조세특례제한법제121조의2 제1항 제1호의 규정에 따라 법인세 124억원을 감면받았다. (나) 청구법인은 국내에 공장시설을 설치하여 제조업을 영위하던 중에 해외의 관계회사(글로벌기업)로부터 수주를 받아 위탁생산하여 수출한 부품의 매출인 599억원에 대하여 법인세 신고당시 조세감면대상으로 인가받은 사업 외의 부분으로 보아 감면대상에서 제외하였다. (다) 청구법인은 고도기술이 수반되는 건설기계제조업을 운영하며 발생하는 관계회사에의 부품 매출은 인가받은 사업목적에 부수하여 발생하는 활동으로 판단하여 쟁점소득을 감면대상에 포함하여 법인세 839백만원을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 제기하였다. (라) 기존의 질의회신 사례 등은 인가받은 감면대상사업에서 발생한 소득에 대하여만 감면을 적용한다는 것이므로 인가받은 사업의 업종에 따라서 판단하는 입장이며, 직접적인 제조활동 외에 감면사업과 관련하여 부수적, 일시적으로 발생한 소득에 대하여도 감면대상으로 해석한 경우가 있으나, 이 건 경정청구와 유사한 예규는 없다. (마) 청구법인은조세특례제한법제121조2 제1항 제1호의 ‘국내산업의 국제경쟁력강화에 긴요한 고도의 기술을 수반하는 사업’에 대하여 재정경제부장관으로부터 ‘첨단 운반·하역기계 및 건설·광산기계 제조사업’을 인가받아 청구법인이 생산한 건설기계와 관련 부품(A/S용, 유상판매)의 판매가 위의 인가받은 사업을 영위하기 위하여 국내에서 공장시설을 설치하고 청구법인이 주요공정을 수행한 경우에는 법인세 감면대상에 포함되나, 해외의 관계회사(글로벌기업)로부터 수주를 받아 위탁생산한 후에 수출한 쟁점부품이 인가받은 건설기계사업의 범위에 해당하는지 여부가 불분명하므로 2009.5.7. 국세청장에게 과세기준자문신청을 제기하여 그 결과에 따라 처리하고자 한다.

(3) 처분청이 한 과세기준자문신청에 대하여 국세청장은 2009.6.24.조세특례제한법제121조의2 제1항 제1호(2004.12.31. 법률 제7322호로 개정된 것)에 따른 고도의 기술을 수반하는 사업으로 인가받아 조세감면결정을 받은 외국인투자기업이 당해 기술이 사용되는 건설기계 부품제조의 전체 공정을 국내의 협력업체에게 위탁하여 생산하는 경우 당해 위탁생산된 부품의 판매로 인한 소득은 감면대상에 해당하지 아니한다는 취지로 회신하였다(법규과-846, 2009.6.24).

(4) 처분청은 국세청장의 회신에 의하여 위탁생산된 쟁점부품의 매출은 고도의 기술이 수반하는 사업에 포함된 감면대상소득에 해당하지 아니한다고 보아 2009.6.3. 절차에 따라 먼저 환급하였던 2005사업연도 법인세 상당액을 2009.9.24. 청구법인에게 재경정·고지하였다.

(5) 청구법인은 경정청구를 제기하며 쟁점소득이 외국인투자에 대한 법인세 감면대상에 해당한다고 주장만 할 뿐이며, 청구법인이 생산할 제품을 직접 기획하여 국내 협력업체에게 고도기술이 반영된 설계도면 등 일체의 기술정보를 제공하며, 쟁점부품의 생산과정을 직접 지휘·감독·통제하여 청구법인 명의로 제조하도록 한 후, 청구법인의 책임 하에 해외 관계회사에게 SET화하여 판매한다는 주장내용을 뒷받침할 만한 구체적인 증빙서류를 제시하지 아니하였고, 처분청의 경정청구에 대한 현지확인보고서에도 이것과 관련하여 정확한 사실관계를 조사한 내용이 기재되어 있지는 아니한 형편이다.

(6) 청구법인은 심판청구를 제기하면서 쟁점소득이 고도의 기술이 수반되는 사업에 따른 것이라 감면대상에 해당한다는 점을 입증하기 위하여 국내의 협력업체에게 의뢰하여 위탁생산한 일부 부품의 제조공정과 관련한 업무흐름도, 작업지시서, 설계업무지침, 회의자료, 작업표준서, 검사성적서 등의 심리자료를 제시하고 있다. 그렇지만, 관련 협력업체 수가 160여 개이고, 위탁생산한 부품의 종류 또한 수백 가지인데다가 현장의 구체적인 제조상황조차 알 수가 없는 상태에서 심리자료만으로 청구법인이 동 협력업체에게 위탁하여 생산하는 제품이 모두 청구법인이 주장하는 방식에 따라 생산되는지 여부를 확인하는 것은 물리적으로 어려운 실정이다. 하지만, 청구법인이 실제 건설기계 및 부품 제조사업의 핵심공정인 기획, 구체화, 시제품제작, 양산도면 확정 등의 단계를 수행하고 있을 가능성을 배제하기도 어려운 만큼, 쟁점부품 제조의 전체공정을 국내 협력업체에게 위탁하였다고 단정하는 것은 무리가 있다 하겠다. 한편, 청구법인은 창원시에 공장시설을 설치하여 제품 대부분을 자체 생산하고 있으며, 위탁생산한 부품의 매출액이 전체 매출액에서 차지하는 비중이 5% ∼10%의 수준에 불과하다고 주장하고 있다.

(7) 살피건대, 이 건은 청구법인이 첨단건설기계 제조사업으로 조세감면 승인을 받은 후 창원시에 공장을 설치하여 관련 제품 대부분을 직접 제조하면서 일부 사양의 부품을 국내의 협력업체에게 위탁하여 생산하고 있으나, 국세청장의 회신내용과 같이 부품 제조 전체공정을 협력업체에 위탁하여 생산하는 것으로 속단하기는 어려운 점, 국내의 협력업체에 위탁하여 생산한 부품을 해외 관계회사에게 판매하는 것이 조세특례제한법 시행규칙제2조 제1항 및 조세특례제한법 기본통칙 4-2…4【제조업의 범위】의 요건을 충족할 수 있는 가능성을 배제할 수도 없으며, 처분청이 이에 대하여 사실관계 조사를 실시하지 아니한 점, 당심에 제시된 심리자료만으로 협력업체에게 위탁하여 생산하는 쟁점부품이 모두 청구법인이 주장하는 방식에 의한 것인지의 여부를 확인하기가 현실적으로 어려운 점 등을 감안하면, 처분청이 청구법인의 주장이 사실인지 여부를 조사하여 그 결과에 의하여 쟁점소득이 감면대상소득에 해당하는지 여부를 밝혀내고 그에 따라 이 건 부과처분의 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 따라 주문과 같이 결정한다.