가업상속 공제요건 완화를 내용으로 하여 2009.2.4. 개정 ・ 시행된 ⌜상속세 및 증여세법 시행령⌟ 제15조 제4항 제2호 다목의 규정은 2008.12.26. 개정되어 2009.1.1.부터 시행된 ⌜상속세 및 증여세법⌟ 제15조 제4항의 위임을 받아 개정된 것이라 할 것인 바, 비록 그 시행령 부칙에서 2009.2.4. 이후 상속분부터 개정규정을 적용하도록 일반적 적용례를 정하였다 하더라도 이는 위임법률의 적용시기(2009.1.1.)와 다른 것이어서 그대로 적용할 수 없다 할 것임
○○세무서장이 2010.3.8. 청구인에게 한 2009.1.23. 상속분 상속세 697,081,810원의 부과처분은 청구인이 상속받은 주식회사 성우 발행주식 82,000주에 대하여 ⌜상속세 및 증여세법⌟ 제18조 제2항 제1호의 규정에 의한 가업상속공제를 적용하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 주위적 청구 (가) 처분청은 가업상속공제의 구체적인 요건을 규정한 ⌜ 상속세 및 증여세법 시행령⌟ 제15조 제4항 다목에 따라 상속인 1명이 상속세과세표준 신고기한까지 대표이사 등으로 취임하여야 하는데, 청구인이 신고기한까지 대표이사로 취임하지 아니하였다 하여 가업상속공제를 부인하였으나, 가업상속공제를 규정한 ⌜상속세 및 증여세법⌟ 제18조 제2항이 2008.12.26. 개정되면서 피상속인의 경영기간이 15년에서 10년으로 완화되고 공제금액을 가업상속 재산가액의 20/100에서 40/100으로, 공제한도도 30억원에서 최대 100억원으로 확대되었고, 그 적용시기를 부칙에서 2009.1.1. 시행후 최초로 상속이 개시된 분부터 적용하도록 규정하였으므로, 그 위임을 받아 상속인이 상속세 신고기한부터 2년 이내에 대표이사로 취임하는 경우 가업상속으로 보도록 하는 ⌜ 상속세 및 증여세법 시행령⌟ 제15조 제4항의 규정도 2009.1.1. 이후 최초로 상속이 개시된분부터 적용되어야 함에도 동 시행령이 2009.2.4. 개정 ・ 시행되었다 하여 2009.1.23. 상속개시되어 2년 이내에 대표이사로 취임한데 따른 가업상속공제를 부인한 처분은 부당하다. (나) 가업상속에 대한 공제금액 확대 및 요건 완화는 동시적용을 전제로 법령이 개정된 것이나, 입법과정에서 시행령 개정이 지연되었을 뿐 입법취지는 2009.1.1. 이후 상속분에 모두 적용하는 것으로, 실제로 국세청에서 발간한 상속세 ・ 증여세 실무해설 책자(164쪽)에서도 2009년부터는 상속세 신고기한 경과후 2년 이내에 대표이사로 취임한 경우에 가업상속공제 대상(2008.1.1.~2008.12.31. 상속개시분은 상속세 신고기한까지 대표이사로 취임요건이라고 추가로 해설함)으로 보고 있는 등(이와 같은 국세청의 해설책자를 한국세무사회에서 동일한 내용으로 전국의 세무사에게 배포)에 따라, 입법기관 및 과세관청을 신뢰하여 2009.1.1. 이후 상속개시분은 2년 이내에 대표이사로 취임하여도 공제가 가능함을 믿고 청구인이 이에 따라 상속세를 신고하였음에도 가업상속공제를 부인함은 신의성실원칙에도 위배된다.
(2) 예비적 청구 청구인은 1997년부터 복지 ・ 인사담당 및 상근감사로서 재직해 왔으며, ○○주식회사는 피상속인의 지분 82.0%를 포함하여 가족들이 99.43%의 지분을 소유한 회사인 바, 피상속인이 2009.1.23. 갑자기 사망하여 경황이 없어 우선 전무이사 △△△를 대표이사(2009.1.30. 등기)로 하여 업무공백이 없도록 조치하였으나, 지분을 1%만 보유한 △△△에게 계속 대표이사를 맡길 수 없고, 아들이 없어 청구인이 회사를 직접 관리하지 않을 수 없는 상황이었기에 청구인은 2009.2.1.부터 부사장(등기부상 감사)으로서 사실상 회사를 관리하였고, 2009.7.20. 이사회를 소집하여 청구인을 공동대표이사로 선임한 후 대표이사 취임승락서를 작성(인감 첨부)하여 업무를 수행하였다. 청구인은 과거부터 상근감사로 근무하였고, 상속개시후에는 부사장으로 2009.7.20.부터는 공동대표이사로 재직하였음이 각종 결재서류, 의사록 등에 의하여 확인되고, 상법에서 대표이사는 이사회 등에서 선임하고 그 선임과 승낙이 있으며 효력이 발생하고 해당 시행령에서 “취임”으로만 규정할 뿐 등기할 것을 요구하고 있지 아니함에도 처분청은 2010.1.18. 공동대표이사로 등기하였다 하여 가업상속공제를 적용하지 아니함은 부당하다.
(1) 가업상속공제는 일종의 특례규정이므로 관련규정에 따라 적용 요건을 엄격하게 적용하여야 하는 것으로, 청구인이 상속세 과세표준 신고기한까지 ○○주식회사의 대표이사로 취임하지 아니하였으므로 당초 처분은 정당하다.
(2) 회사의 대표이사가 변경되는 경우 등기부에 변경사실을 등기하도록 규정한 ⌜상법⌟의 취지는 등기부의 공신력을 어느 정도 인정하고 있는 것이며, 가업상속공제 적용시 대표이사 등으로 취임한 경우는 대표이사로 선임되어 법인등기부등본에 등재되고 그 직을 수행하는 경우를 말하는 것(국세청 재산세과-166, 2010.3.18)인데 청구인은 2010.1.18. 취임일을 2009.7.20.로 소급하여 등기하였으므로 요건을 충족하지 못하였고, 또한 실질적으로 대표이사에 취임하였음을 증명할 수 있는 객관적인 증빙의 제출없이 언제든지 소급작성이 가능한 서류만 제시하므로 가업상속공제요건을 각추지 못한 것으로 본 처분은 정당하다.
① 상속세 및 증여세법 개정후 관련 시행령 개정전 상속이 개시된 경우, 가업상속공제 요건적용시 개정법률이 적용되는지 종전법률이 적용되는지(주위적 청구)
② 상속세법 시행령에서 규정하는 가업상속공제를 위한 “대표이사취임”이 사실상 취임인지 등기를 요건으로 하는지(예비적 청구)
(1) 상속세 및 증여세법(2008.12.26. 법률 제9269호로 개정된 것) 제18조 【기초공제】② 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각호의 구분에 의한 금액을 상속세과세가액에서 공제한다.
1. 가업(대통령령으로 정하는 중소기업으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다)의 상속(이하 “가업상속”이라 한다): 다음 각목의 구분에 따른 금액 중 큰 금액
④ 제2항을 적용함에 있어서 피상속인 및 상속인의 요건, 주식 등을 상속하는 경우의 적용방법 등 가업상속 및 영농상속의 범위 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 부칙 제1조【시행일】이 법은 2009년 1월 1일부터 시행한다. 제2조【일반적 적용례】이 법은 이 법 시행 후 최초로 상속이 개시되거나 증여받는 분부터 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법(2008.12.26. 법률 제9269호로 개정되기 전의 것) 제18조 【기초공제】② 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각호의 구분에 의한 금액을 상속세과세가액에서 공제한다.
1. 가업(대통령령으로 정하는 중소기업으로서 피상속인이 15년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다)의 상속(이하 “가업상속”이라 한다): 다음 각목의 구분에 따른 금액 중 큰 금액
④ 제2항을 적용함에 있어서 피상속인 및 상속인의 요건, 주식 등을 상속하는 경우의 적용방법 등 가업상속 및 영농상속의 범위 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21292호로 개정된 것) 제15조 【가업상속】④ 법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업상속은 피상속인 및 상속인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에만 적용한다.
2. 상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우
2. 상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우
(5) 국세기본법 제15조【신의 ・ 성실】납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다. 제18조【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.
(1) 쟁점주식과 관련하여 청구인은 쟁점주식을 모두 상속받아 이를 1,259,930천원으로 평가하고, 가업상속으로 503,217천원(100분의 40에 상당하는 금액)을 공제하여 상속세를 신고하였고, 이를 조사한 ○○지방국세청장은 ⌜ 상속세 및 증여세법 시행령⌟ 제15조 제4항 제2호 다목의 상속인 요건(상속세과세표준 신고기한까지 상속인 대표이사 미취임)을 충족하지 아니한 것으로 보아 과세자료를 처분청에 통보한 사실이 심리자료에 의하여 확인된다.
(2) ○○주식회사 등기부등본에 의하면, 동사는 1992.2.15. 설립되어 자동차부품, 샷시부품 제조업 등을 영위하여 왔으며, 청구인은 2001.2.15.부터 감사로 재직하다가 2009.7.20. 사임(2010.1.18. 등기)하였으며, 같은 날 공동대표규정이 마련되면서 공동대표이사에 취임(2010.1.18. 등기)하였으며, △△△은 2009.1.23. 피상속인이 사망한 후 2009.1.30. 대표이사로 취임한 것으로 나타난다.
(3) 가업상속공제에 관한 ⌜상속세 및 증여세법⌟ 및 같은 법 시행령 개정과 관련하여 기획재정부는 2008.9.1. 보도자료를 통해 2008 세제개편안을 발표하였고, 그 보도자료 51쪽에는 “(2) 중소기업 가업상속 지원 확대(상증법 §18, 상증영 §15)”라는 제목하에 가업상속공제율을 가업상속재산 가액의 40%로, 공제한도도 100억원으로 높이는 내용의 공제확대와 함께 가업상속공제 적용요건을 완화하는 내용을 포함하고 있는 바, 구체적으로 종전 상속인이 상속세 신고기한(6월)까지 대표이사로 취임하도록 한 요건을 “상속세 신고기한까지 임원으로 취임하고, 신고기한후 2년내에 대표이사 취임”으로 완화하여 “2009.1.1. 이후 최초 상속 개시분부터 적용”하는 것으로 되어 있으며, 관련된 법률 개정사항은 2008.12.12. 국회를 통과하여 2009.1.1.부터 시행되었으며, 또한, 2008.12.26. 기획재정부는 2008 세제개편관련 시행령 개정추진과 관련하여 다시 보도자료를 배포하였는바, ⌜ 상속세 및 증여세법 시행령⌟ 제15조를 개정하여 상속세 신고기한까지 임원으로 취임하고 신고기한으로부터 2년내에 대표이사로 취임하는 경우 공제요건을 완화하겠다는 내용을 발표(보도자료 9쪽)하였고, 여기에도 적용시기를 2009.1.1. 이후 최초 상속개시분으로 하고 있음이 확인되며, 한편, 국세청이 발간한 상속세 ・ 증여세 실무해설(2009) 책자에도 164쪽에 다음과 같이 기재되어 었다.
③ ①과 ②의 요건을 모두 갖춘 상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속 받아 상속세 과세표준 신고기한 경과후 2년 이내에 대표이사(개인사업인 경우 “대표자”임)로 취임한 경우 2008.1.1.~2008.12.31. 상속개시분: 상속세 신고기한까지 대표이사로 취임요건 임
(4) 살피건대, 가업상속공제제도 개편을 추진한 기획재정부가 법률과 시행령을 동시에 개정하여 시행령에서 규정하던 상속세 신고기한내 대표이사 취임요건 완화를 2009.1.1. 이후 상속개시분부터 적용하는 내용으로 입법을 추진한 사실이 확인되고, 가업상속 공제요건 완화를 내용으로 하여 2009.2.4. 개정 ・ 시행된 ⌜ 상속세 및 증여세법 시행령⌟ 제15조 제4항 제2호 다목의 규정은 2008.12.26. 개정되어 2009.1.1.부터 시행된 ⌜상속세 및 증여세법⌟ 제15조 제4항의 위임을 받아 개정된 것이라 할 것인 바, 비록 그 시행령 부칙에서 2009.2.4. 이후 상속분부터 개정규정을 적용하도록 일반적 적용례를 정하였다 하더라도 이는 위임법률의 적용시기(2009.1.1.)와 다른 것이어서 그대로 적용할 수 없다 할 것이므로 개정된 시행령의 관련규정도 2009.1.1. 이후 상속개시분부터 적용되는 것으로 보아야 할 것이다. 따라서 처분청이 가업상속공제 적용요건 완화가 2009.2.4. 이후 상속분부터 적용되는 것으로 보아 공제를 부인한 상속세 부과처분은 잘못이 있다고 판단된다.
(5) 쟁점 ②는 쟁점 ①이 인용되어 심리실익이 없으므로 그 심리를 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.