토지 취득 당시 매입한 국민주택채권 매각차손금액을 당해 토지 취득비용으로 볼 수 있는지 여부(기각)

[참조결정] 조심2008지0476

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분 개요

• 가. 청구법인은 2006.11.15. OOO 토지 50,375㎡(이하 “이 건 토지”라 한다)를 취득한 후 2006.12.7. 그 취득가액 122,820,054,315원을 과세표준으로 하여 산출한취득세 등 2,702,041,180원을 신고한 다음 2006.12.14. 이를 납부하였다.
• 나. 그 후 처분청은 2009.2.2. 세무조사결과 청구법인이 당초 취득 신고 당시 누락한 국민주택채권 평가손실액 27,034,140,219원과 감정평가수수료 85,536,000원, 여신한도 약정수수료 635,400,000원이 이 건 토지취득비용에 해당되는 것으로 보아 그 누락된 가액 27,755,076,219원을 과세표준으로 하고 구 지방세법(2010.1.1. 법률 제9924호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제112조 제1항의 세율을 적용하여 산출한 취득세 812,502,090원, 농어촌특별세 61,061,160원, 합계 873,563,250원(가산세 포함)을 2009.5.12. 청구법인에게 부과고지하였다가 2009.6.1. 감정평가수수료 전액과 국민주택채권 평가손실액 중 국민주택채권 처분이익금액 3,428,079,279원을 차감한 금액 24,241,460,940원을 과세표준으로 하여 산출한 취득세 709,644,510원, 농어촌특별세 53,331,210원, 합계 709,644,510원으로 경정하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2009.9.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 구 OOO가 공고한 OOO 공동주택건설용지 공급공고문 제5항의 공급대상자 선정 및 당첨자 공고 방식에 따라 이 건 토지의 당첨확첨을 높이기 위하여 2005.6.23. 국민주택채권을 매입하였다가 그 후 2006.9.15. 이를 처분하는 과정에서 매각차손금액 23,606,060,940원이 발생하였는바, OOO은 당해 물건이나 권리를 취득하는 것과 관련하여 다른 물건이나 권리를 함께 취득하는 것이 법률상 또는 사실상 강제된다 하더라도 거래상 독립한 권리의 객체인 다른 물건이나 권리의 가격을 당해 물건의 취득에 따르는 간접비용으로 보아 당해 물건이나 권리의 취득가액에 포함시키는 것은 조세법의 해석 및 적용에 요구되는 엄격해석의 원칙에 합치되지 아니한 확대해석으로 허용될 수 없다고 일관되게 판시하고 있고, 기업회계기준서 제10호 문단 7에서 재고자산의 매입원가는 매입가액에 매입운임, 하역료 및 보험료 등 취득과정에서 정상적으로 발생한 부대비용을 가산한 금액이라고 규정하고 있지만, 동 기준서 제5호 문단 12 (마)에서 유형자산의 취득과 관련하여 국·공채 등을 불가피하게 매입하는 경우 당해 채권의 매입가액과 기업회계기준에 따라 평가한 현재가치와의 차액에 대해서는 유형자산의 취득원가에 산입하는 것으로 규정하고 있는바, 동 기준서 제5호 문단 12 (마)의 규정은 비유동자산인 유형자산에 한하여 적용되는 것이므로 이 건 토지와 같이 아파트를 건축하여 판매할 목적으로 매입하는 유동성자산인 재고자산(시설용지)에는 적용할 수 없다 할 것이며, 법인세법 제41조 및 같은 법 시행령 제72조 제1항 제1호에서는 타인으로부터 매입한 자산의 취득가액은 매입가액에 기타 부대비용을 가산한 금액으로 규정하고 있는 한편, 같은 법 시행령 제72조 제2항 제3호에서 유형고정자산의 취득과 함께 국·공채를 매입하는 경우 기업회계기준에 따라 그 국·공채의 매입가액과 현재가치의 차액을 당해 유형고정자산의 취득가액으로 계상한 금액은 취득가액에 포함토록 규정하고 있는데, 이는 기업회계기준서와는 달리 법인 스스로 당해 유형고정자산의 취득가액에 포함하여 장부상 계상하였다면 굳이 부인하지 않겠다는 소극적인 태도로 자산의 취득원가에 가산하느냐 당기 비용으로 처리하느냐 하는 것은 법인의 선택에 달려 있으므로 이 건 토지의 경우와 같이 재고자산의 경우에는 적용할 수 없는 것이라 하겠고, 소득세법 제97조 제1항 제4호 및 같은 법 시행령 제163조 제5항 제2호에서는 토지나 건축물을 취득함에 있어서 의무적으로 매입한 국민주택채권의 매각차손에 대하여 이를 양도차익을 얻는데 소요된 기타 필요경비로 보고 있을 뿐 토지나 건축물의 취득가액에 포함시키지 아니하고 있으며, 구 지방세법 시행령(2010.1.1. 대통령령 제21975호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제82조의3 제1항에서는 취득세의 과세표준이 되는 취득가격을 과세대상 물건의 취득의 시기를 기준으로 그 이전에 당해 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 일체의 비용으로 규정하고 있을 뿐 그 어디에도 당해 물건의 취득과 관련하여 불가피하게 취득하는 다른 물건의 가액을 당해 물건의 취득에 소요되는 부대비용으로 보아 이를 당해 물건의취득가격에 포함하는 것으로 본다고 규정하고 있지 아니하고 있으므로, 이 건 토지 취득행위와 별개로 만기까지 보유하여 전액 환급받지 아니하고 중도에 처분함에 따라 발생한 국민주택채권 매각차손금액을 이 건 토지 자체의 가격이라거나 그에 준하는 취득절차비용에 포함하는 것은 기업회계기준서나 법인세법의 관련규정과도 상치되는 것이라 하겠고, 더구나 국민주택채권 중 제2종은 주택을 분양받으려는 자가 매입하는 것이며, 이 건과 같이 제3종은 택지를 분양받으려는 자가 매입하는 것으로 그 매입하려는 자만 다를 뿐 그 발행목적이나 내용이 동일한 국채(만기 10년, 0% 이자율)로서 아무런 차이가 없음에도 제2종에 대해서는 과세하지 아니하면서 제3종에 대해서만 취득세를 과세하는 것은 조세형평의 원칙에도 반하는 것이라 하겠으므로 이 건 취득세 등의 부과처분은 취소되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 구 지방세법 시행령 제82조의3 제1항에서 취득세의 과세표준이 되는 취득가격은 과세대상물건의 취득의 시기를 기준으로 그 이전에 당해 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 일체의 비용을 말한다고 규정하고 있고, 구 주택법(2005.12.23. 법률 제7757호로 개정되기 전의 것) 제68조제1항 제4호, 구 주택법 시행령(2006.2.24. 대통령령 제19356호로 개정되기 전의 것) 제91조 제1항 제3호 및 구 택지개발촉진법 시행령(2006.2.24. 대통령령 제19355호로 개정되기 전의 것) 제13조의2 제8항에서 전용면적 85제곱미터를 초과하는 공동주택을 건설하기 위한 공공택지를 분양받기 위해서는 반드시 국민주택채권을 매입하여야 하고 그 채권매입금액을 가장 많이 제시한 자를 당첨자로 결정하도록 규정하고 있는바, 채권입찰제로 공공택지를 분양받는 경우에 그 채권의 매입은 공공택지 당첨에 있어서 필수적으로 필요한 것으로 보아야 하지만, 이를 분양받기 위하여 매입한 채권을 매각시점의 시세에 따라 매각하여 그 매입비용의 일부를 회수한 경우에 채권의 액면가액과 매각당시의 시가와의 차액인 매각차손은 위 공공택지를 취득하는 데 실질적으로 지출한 비용으로 보아야 할 것OOO으로, 청구법인이 이 건 토지를 분양 취득하는 과정에서 2005.6.23. 제3종 국민주택채권(77,143,990,000원)을 매입하였다가 2005.9.15. 이를 53,537,929,060원에 매각함으로써 발생한 매각차손 23,606,060,940원은 이 건 토지의 취득시기(2006.11.15.)를 기준으로 그 이전에 제3자에게 지급한 비용으로 봄이 타당하다 하겠으므로 이 건 취득세 등의 부과처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 토지 취득 당시 매입한 국민주택채권 매각차손금액을 당해 토지취득비용으로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 구 지방세법(2010.1.1. 법률 제9924호로 개정되기 전의 것) 제29조【납세의무의 성립시기】① 지방세를 납부할 의무는 다음 각 호의 시기에 성립한다.

1. 취득세: 취득세 과세물건을 취득하는 때 제111조【과세표준】① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부로 취득하는 경우에는 연부금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 취득당시의 가액은 취득자가 신고한 가액에 의한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 다음 각 호에 정하는 시가표준액에 미달하는 때에는 그 시가표준액에 의한다. 1.·2. (생 략)

⑤ 다음에 게기하는 취득(증여·기부 그 밖의 무상취득 및 소득세법 제101조 제1항 또는 법인세법 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득을 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항의 규정에 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액에 의한다.

3. 판결문·법인장부 중 대통령령이 정하는 것에 의하여 취득가격이 입증되는 취득

⑦ 제1항 내지 제5항의 규정에 의한 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

(2) 구 지방세법 시행령(2010.1.1. 대통령령 제21975호로 개정되기 전의 것) 제73조【취득의 시기 등】① 유상승계취득의 경우에는 다음 각 호에 정하는 날에 취득한 것으로 본다.

1. 법 제111조 제5항 제1호 내지 제4호의 어느 하나에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일 제82조의2【취득가격의 입증 등】① 법 제111조 제5항 제3호에서 “판결문·법인장부 중 대통령령이 정하는 것”이라 함은 다음 각 호에 정하는 것을 말한다.

2. 법인장부: 법인이 작성한 원장·보조장·출납전표·결산서 제82조의3【취득가격의 범위】① 취득세의 과세표준이 되는 취득가격은 과세대상물건의 취득의 시기를 기준으로 그 이전에 당해 물건을취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야할 일체의 비용[소개수수료, 설계비, 연체료, 할부이자 및 건설자금에 충당한 금액의 이자 등 취득에 소요된 직접·간접비용(부가가치세를 제외한다)을 포함하되, 법인이 아닌 자가 취득하는 경우에는 연체료 및 할부이자를 제외한다]을 말한다. 다만, 매매계약서상의 약정금액을 일시급등의 조건으로 할인한 경우에는 그 할인된 금액으로 한다.

(3) 구주택법(2005.12.23. 법률 제7757호로 개정되기 전의 것) 제68조【국민주택채권의 매입】① 다음 각 호의 1에 해당하는 자중 대통령령이 정하는 자는 국민주택채권을 매입하여야 한다.

1. 국가 또는 지방자치단체로부터 면허·허가·인가를 받거나 등기·등록을 신청하는 자

2. 국가·지방자치단체 또는 정부투자기관 관리기본법 제2조의 규정에 의한 정부투자기관과 건설공사의 도급계약을 체결하는 자

3. 이 법에 의하여 건설·공급하는 주택을 공급받는 자

4. 주거전용면적 85제곱미터를 초과하는 공동주택을 건설하기 위하여 공공택지를 공급받는 자

② 제1항의 규정에 의하여 국민주택채권을 매입하는 자의 매입금액과 절차 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(4) 구주택법 시행령(2006.2.24. 대통령령 제19356호로 개정되기 전의 것) 제91조【국민주택채권의 발행방법 등】① 국민주택채권은 다음 각 호로 구분하여 발행한다.

1. 법 제68조 제1항 제1호 및 제2호에 해당하는 자가 매입하는 제1종 국민주택채권

2. 법 제68조 제1항 제3호에 해당하는 자가 매입하는 제2종 국민주택채권

3. 법 제68조 제1항 제4호에 해당하는 자가 매입하는 제3종 국민주택채권 제95조【국민주택채권의 매입】④ 법 제68조의 규정에 의하여 건설교통부장관은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 투기과열지구안에서 국민주택이 아닌 주택을 공급받고자 하는 자에 대하여 제2종 국민주택채권을 매입하도록 할 수 있다. 이 경우 제2항 후단의 규정은 제2종 국민주택채권의 매입사실 확인에 관하여 이를 준용하며, 제2종 국민주택채권의 매입기준·매입절차 및 매입의 효력 등에 관하여는 건설교통부령으로 정한다.

⑤ 법 제68조의 규정에 의하여 주거전용면적 85제곱미터를 초과하는 공동주택을 건설하기 위하여 공공택지를 공급하는 자는 공공택지를 공급받고자 하는 자에 대하여 제3종 국민주택채권을 매입하게 하여야 한다. 이 경우 제3종 국민주택채권의 매입사실 확인에 관하여는 제2항 후단의 규정을 준용한다. 제96조【국민주택채권의 중도상환】① 국민주택채권은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 중도에 상환할 수 없다.

1. 당해 면허·허가·인가가 제1종 국민주택채권 매입자에게 책임 없는 사유로 철회되거나 취소된 경우

2. 국가·지방자치단체 또는 정부투자기관과 건설공사의 도급계약을 체결한 자가 그에게 책임 없는 사유로 계약을 취소당한 경우

3. 제2종 국민주택채권을 매입한 후 입주자로 선정된 지위(입주자로 선정되어 당해 주택에 입주할 수 있는 권리·자격 또는 지위를 말한다) 또는 공급계약이 무효로 되거나 취소된 경우 또는 그 공급계약이 해지된 경우

4. 국민주택채권매입대상자가 아닌 자가 착오로 인하여 매입하였거나 법정매입금액을 초과하여 매입한 경우

5. 제3종 국민주택채권을 매입하여 체결한 공공택지의 공급계약이 무효로 되거나 취소된 경우 또는 그 공급계약이 해지된 경우

(5) 구택지개발촉진법 시행령(2006.2.24. 대통령령 제19355호로 개정되기 전의 것) 제13조의2【택지의 공급방법 등】② 택지의 공급은 시행자가 미리 정한 가격으로 추첨의 방법에 의하여 분양 또는 임대한다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 택지는 경쟁입찰의 방법에 의하여 공급한다.

1. 판매시설용지 등 영리를 목적으로 사용될 택지

2. 주택법 제16조의 규정에 의한 사업계획의 승인을 얻어 건설하는 공동주택의 건설용지외의 택지(시행자가 토지가격의 안정과 공공목적을 위하여 필요하다고 인정하는 경우를 제외한다)

⑧ 시행자는 주거전용면적이 85제곱미터를 초과하는 공동주택의 건설용지(임대주택 건설용지를 제외하며, 이하 이 항에서 “공동주택의 건설용지”라 한다)를 공급하는 경우에는 제2항의 규정에 불구하고 주택법 제68조의 규정에 의한 국민주택채권을 가장 많이 매입하고자 하는 자를 당해 택지의 공급대상자로 결정한다. 다만, 제5항의 규정에 의한 수의계약의 방법으로 공급하는 공동주택의 건설용지에 대한 국민주택채권 매입금액에 관한 기준은 건설교통부령으로 정한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 2005.5.30. 구 OOO는 OOO 공동주택건설용지 공급공고를 하면서, 공급대상자는 필지별로 지정신청 접수받아 채권·분양가 병행입찰(중형임대주택용지는 전산추첨)의 방법(아래 참조)으로 결정하며, 경합이 없는 토지는 단독신청자로 결정한다고 하였다. ※ 채권·분양가 병행입찰 방법·분양신청자가 제시한 최고분양가격과 채권매입액을 아래 산식에 따라평가 점수화하여 가장 높은 점수를 득한 신청자를 낙찰자로 결정·종합평가점수=[(A-B)×k×0.3]+[C/용적률×택지면적)×손실율×0.7 A: 분양가 평가기준가격 B: 제시 분양가격 C: 응찰업체가 제시한 채권매입가격 k: A-B ≥ 0일 경우는 1, A-B ＜ 0일 경우는 3

(2) 2005.6.23. 청구법인은 OOO 공동주택건설용지를 공급받기 위하여 제3종 국민주택채권을 매입(매입금액 77,143,990,000원)하였다.

(3) 2005.6.24. 청구법인과 구 OOO는 OOO 대지 50,734㎡에 대한 용지매매계약(매매대금 117,702,880,000원)을 체결하였는데, 이러한 매매계약서에 지정용도는 85㎡ 초과 분양공동주택건설용지로, 사용가능시기는 2006.12.31.로 기재되어 있다.

(4) 2005.9.15. 청구법인은 2005.6.23. 매입한 제3종 국민주택채권을 전부 매도(매도금액 53,537,929,060원)함으로써 23,606,060,940원의 매각차손이 발생하였다.

(5) 2006.11.15. 청구법인은 OOO 내의 이 건 토지를 취득하였다.

(6) 구 지방세법 시행령 제82조의3 제1항에서 말하는 취득가격에는 과세대상 물건의 취득 시기 이전에 거래상대방 또는 제3자에게 지급원인이 발생 또는 확정된 것으로서 당해물건 자체의 가격(직접비용)은 물론 그 이외에 실제로 당해물건 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있거나 그에 준하는 취득절차비용도 간접비용으로서 이에 포함된다 할 것으로, 구 주택법 등 관련법령에서 주거전용면적이 85제곱미터를 초과하는 공동주택의 건설용지를 공급하는 경우에는 국민주택채권을 매입하도록 하면서, 이를 가장 많이 매입하고자 하는 자를 당해 택지의 공급대상자로 결정한다고 규정하고 있고, 구 OOO가 공고한 이 건 토지 관련 공급공고문에서 분양신청자가 제시한 최고분양가격과 채권매입액을 제시한 산식에 따라 평가 점수화하여 가장 높은 점수를 얻은 신청자를 낙찰자로 결정한다고 하고 있는 이상, 이 건 채권매입비용 전액이 이 건 토지 취득을 위한 간접비용으로서 취득세 과세표준에 포함되는 것으로 보아야 하겠으므로 채권매각차손금액만을 취득비용에 포함한 처분청의 부과처분에 잘못이 있다 할 것이나OOO, 이 건의 경우 불이익변경금지의 원칙에 따라 당초 처분을 유지하는 것이 타당하다 하겠다. 따라서 처분청이 이 건 취득세 등을 청구법인에게 부과고지한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 지방세법 제77조 제5항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.