공사미수금을 신축중인 건물로 대물변제 받기로 계약할 경우 세금계산서 교부시기가 사용승인일인지 분양계약체결일인지 여부

○○○세무서장이 2009.9.1. 청구법인에게 한 2008년 제2기 부가가치세 899,509,500원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구법인은 1994.10.1. 개업하여 건설업을 영위하는 법인으로, 2006.7.31. ○○○ 외 1인과 ○○○의 ○○○ 신축공사(이하 ○○○”라 한다) 도급계약을 공급가액 60억 5,000만원에 체결하고 공사용역을 제공하였으나 공사미수금 등이 발생하여 2008.3.31. ○○○ 1층 건물 1,914.731㎡(이하 “쟁점건물”이라고 한다)를 대물변제받아 공사미수금 등과 상계하기로 하는 상가분양계약을 체결하고 건물사용승인일(2008.8.1.)을 공급시기로 하여 공급가액 70억 5,000만원의 매입세금계산서 1매(이하 “쟁점세금계산서”라고 한다)를 교부받아 이에 대한 매입세액 7억 500만원을 매출세액에서 공제하여 부가가치세를 신고하고 2008년 제2기 예정분 부가가치세 6억원을 환급받았다.
• 나. ○○○세무서장은 2009.6.30. 청구법인이 공사미수금 등으로 대물변제받은 쟁점건물의 공급시기는 건물사용승인일(2008.8.1.)이 아닌 상가분양계약체결일(2008.3.31.)이라는 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이를 근거로 청구법인이 2008.8.1. 수취한 쟁점세금계산서는 그 공급시기를 대물변제계약일인 2008.3.31.로 보아 사실과 다른 세금계산서에 해당된다 하여 이에 대한 매입세액을 불공제하고 2009.9.1. 청구법인에게 2008년 제2기 부가가치세 899,509,500원을 경정·고지하였다. 다.청구법인은 이에 불복하여 2009.11.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인이 ○○○ 외 1인과 작성한 공사정산확약서(2008.7.30.)에 의하면, 공사와 관련하여 작성한 약정서, 차용증, 합의서 등은 일체 효력이 상실되는 것으로 합의한 사실이 나타나고, 대물변제일은 건물사용검사 승인일로 보기로 약정하였으며, 건설용역에 대한 대물변제가 성립되기 위해서는 완공된 건물이 존재하여야 하나 2008.3.31 대물변제계약시에는 쟁점건물이 신축중에 있었고, 청구법인이 ○○○농업협동조합과 체결한 임대차 계약변경 합의서에 의하면, 쟁점건물의 명도일은 2008.8.1.로 하고 월 임대료는 2008.8.16.부터 기산하며 지연된 2개월분에 대한 손해배상금 1,800만원을 임차인에게 지급하는 것으로 나타나고 있는 점 등에 비추어 보아 쟁점건물의 사용승인일(2008.8.1.)을 재화의 공급시기로 보아 동 매입세액을 공제하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구법인이 2008.3.31. 건축주 ○○○ 외 1인과 작성한 쟁점건물의 분양계약서에 의하면, 분양대금은 미지급된 공사비의 정산대금 등으로 완납한 것으로 나타나고, 2008.5.8. 건축주를 ○○○ 외 1인에서 청구법인을 추가하여 ○○○ 외 2인으로 ○○○에 건축관계자변경신고서를 작성하여 제출하는 등 완공예정인 쟁점건물의 소유권을 점유하였고, 2008.5.8. ○○○과 쟁점건물에 대한 임대차계약을 체결하고 계약금 6억원을 수령한 것은 쟁점건물의 소유자로서 배타적 권한을 행사한 것으로 보이므로 쟁점세금계산서를 공급시기가 다른 사실과 다른 세금계산서로 보아 동 매입세액을 불공제한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 청구법인이 건설용역을 건축주에게 제공하고 건축주로부터 공사미수금 등으로 신축중인 쟁점건물을 대물변제 받기로 하고 건물분양계약을 체결한 경우 부가가치세법상 세금계산서 교부시기가 건물의 사용승인일인지 아니면 건물의 분양계약체결일 인지 여부
• 나. 관련법령

○ 부가가치법 제9조 【거래시기】

① 재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때

○ 부가가치세법시행령 제21조 【재화의 공급시기】

① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 재화의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 현금판매·외상판매 또는 할부판매의 경우에는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때

3. 반환조건부판매·동의조건부판매 기타 조건부 및 기한부판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때

9. 기타의 경우에는 재화가 인도되거나 인도가능한 때

○ 민법 제460조 【변제제공의 방법】 변제는 채무내용에 좇은 현실제공으로 이를 하여야 한다. 그러나 채권자가 미리 변제 받기를 거절하거나 채무의 이행에 채권자의 행위를 요하는 경우에는 변제준비의 완료를 통지하고 그 수령을 최고하면 된다

○ 민법 제466조 【대물변제】 채무자가 채권자의 승낙을 얻어 본래의 채무이행에 갈음하여 다른 급여를 한 때에는 변제와 같은 효력이 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 과세경위를 보면, 청구법인은 ○○○ 외 1인과 관저○○○ 도급계약(2006.5.9.)을 공급가액 60억 5,000만원에 체결하고 공사용역을 제공하였으나, 공사미수금 등이 발생하여 쟁점건물로 대물변제받아 공사미수금과 상계하기로 하고 건물사용승인일(2008.8.1.)을 공급시기로 하여 쟁점세금계산서를 교부받아 이에 대한 매입세액 7억 500만원을 매출세액에서 공제하여 2008년 제2기 예정분 부가가치세 6억원을 환급받았으나, ○○○세무서장은 2009.6.30. 쟁점건물의 공급시기는 건물사용승인일(2008.8.1.)이 아닌 상가분양계약체결일(2008.3.31.)이라는 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이를 근거로 2009.9.1. 청구법인에게 2008년 제2기 부가가치세 899,509,500원을 경정고지하였다.

(2) 청구법인과 ○○○ 외 1인이 체결한 공사정산확약서(2008.7.30.)에 의하면, 쟁점건물에 대한 대물변제를 확정하고 대물변제일을 건물사용검사승인일로 약정하였으며, 청구법인과 ○○○농업협동조합간에 작성한 임대차 계약변경 합의서(2008.8.12.)에 의하면, 쟁점건물의 명도일은 2008.8.1.로 하고 월 임대료는 2008.8.16. 부터 기산하기로 하였고, 지연된 2개월분에 대한 손해배상금 1,800만원을 임차인에게 지급하기로 한다고 기재되어 있는 점 등에 비추어 보아 쟁점건물의 사용승인일(2008.8.1.)을 대물변제의 공급시기로 보아 동 매입세액을 공제하여야 한다고 주장한다. (가) 청구법인이 ○○○ 외 1인과 체결한 공사도급계약서(2006.7.31.)에 의하면, ○○○ 소재에 지하 1층 지상 6층 연면적 10,158.197㎡, 공사기간 2006.8.1. 부터 2007.3.31.까지, 공사금액 60억 5,000만원의 도급계약을 체결하였고, 2008.5.29. 공사금액 5억 5,000만원을 증액하여 총 공사대금을 66억원으로 변경한 것으로 나타난다. (나)청구법인이 제시한 공사미수금 관련 증빙자료에 의하면, 관저○○○ 공사완료시점인 2008.8.1.까지 ○○○ 1인으로부터 지급받지 못한 공사 미수금은 총 공사대금 66억원 중 41억 2,200만원으로 나타나고 대물변제합의일 이후에도 ○○○ 외 1인은 쟁점건물을 자산으로, 공사미지급금을 채무로 계상하고, 청구법인은 공사미수금을 자산으로 계상한 사실이 확인된다. (다)청구법인이 ○○○외 1인과 체결한 ○○○ 상가분양계약서(2008.3.31.)에 의하면, 분양대상 목적물은 상가 101호(분양면적 1,914.731㎡, 대지지분 571.798㎡), 분양가액 87억 4,500만원, 대금결재조건에 “완납”, 특약사항에 “호산에 대한 1층 대물변제, 본 분양계약서는 사업과 관련하여 시공사인 청구법인에 대하여 미지급된 공사비의 정산대금으로 작성된 것임”으로 기재된 사실이 나타난다. (라) 청구법인과 ○○○ 외 1인이 체결한 공사정산확약서(2008.7.30.)에 의하면, 쟁점건물 등을 87억 500만원(토지 9억 5,000만원, 건물 70억 5,000만원, 부가가치세 7억 500만원)으로 평가하고 토지분에 대하여는 등기가 불가능하여 등기가 가능할 때 대물변제하기로 하고, 건물에 대해서만 대물변제를 하기로 하였으며, 건물가액 77억 5,500만원은 ○○○에서 청구법인의 보증으로 ○○○외 1인이 차입한 금액을 청구법인이 상환하기로 한 금액 30억원 및 청구법인의 담보로 ○○○ 외 1인을 대신하여 상환할 금액 25억 3,000만원, 공사대금 미수금 41억 2,200만원 중 22억 2,500만원 합계 77억 5,500만원을 상계하기로 한 사실이 나타나고, 제4조(특약사항)에 이 건 공사와 관련하여 작성한 일체의 약정서, 차용증, 합의서 등은 이후 일체의 효력이 상실되며 제5조(기타)에 건물사용검사승인일을 1층에 대한 부동산대물변제일로 본 것으로 나타난다. (마) 쟁점건물의 집합건축물관리대장에 의하면, 건축허가일은 2002.6.7. 착공일은 2004.6.6. 사용승인일은 2008.8.1.로 나타나고, 1층 소유자는 청구법인, 2층부터 6층까지 소유자는 ○○○ 외 1인으로 나타나고, 쟁점건물의 등기부등본에 의하면, 호수별로 구분등기되어 있지 아니하고 ○○○ 건물전체에 대하여 공유자 ○○○, ○○○, 청구법인이 각각 3분의 1 지분씩 소유권보존등기(2008.7.15.)가 이루어진 것으로 나타난다. (바) 청구법인이 ○○○과 체결한 쟁점건물 임대차계약서(2008.5.8.)에 의하면, 임대기간을 2008.6.1~2018.5.31까지, 보증금 30억원, 월임대료 2,200만원으로 임대차계약을 체결하였다가 2008.8.12. 쟁점건물의 명도일은 2008.8.1., 임대차기간은 2008.8.1~2018.7.31., 월 임대료의 기산일은 2008.8.16.로 임대차계약을 변경한 사실이 나타난다. (사) 종합하건대, 청구법인은 공사미수금에 대한 담보확보차원에서 건축주 ○○○ 외 1인과 대물변제합의를 하였고, 대물변제합의일 이후에도 ○○○ 외 1인은 쟁점건물을 자산으로, 공사미지급금을 채무로 계상하고, 청구법인이 공사미수금을 자산으로 계상하고 있어 사실상 채권채무가 상계되지 아니한 점 등을 감안할 때, 대물변제 합의일인 2008.3.31.에부가가치세법제6조 제1항의 규정에 의한 재화의 인도가 있었다고 보기는 어려운 측면이 있으며, 청구법인과 ○○○ 외 1인이 체결한 공사정산확약서(2008.7.30.)에 의하면, 건물사용승인일을 대물변제일로 본다고 기재되어 있고, 청구법인과 ○○○간에 체결된 임대차계약변경 합의서(2008.8.12.)에 의하면, 쟁점건물의 명도일을 2008.8.1., 임대차기간은 2008.8.1.부터 10년, 월 임대료의 기산일은 2008.8.16.로 한 사실이 나타나고 있으며, 쟁점건물의 집합건축물대장에 의하면, 2008.8.1. 쟁점건물의 소유자가 청구법인으로 등록되었고, 대물변제는 민법제466조의 규정에 의하여 본래의 채무에 갈음하여 다른 급부를 현실적으로 지급하는 때에 성립하는 요물계약으로서 다른 급부가 부동산의 소유권이전일 때에는 그 소유권이전등기를 완료하여야만 기존채무가 소멸되어 변제의 효과가 발생되는 것으로 대물변제합의일인 2008.3.31.에는 쟁점건물이 완성되기 이전이므로 대물변제가 불가능하기 때문에 공급시기가 아니며(○○○, 2002.1.31, 같은 뜻임), 재화의 공급시기에 관하여 규정하고 있는부가가치세법제9조 제1항 제2호에서 “재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 당해 재화가 이용가능하게 되는 때”라고 규정하고 있는 바, 부동산의 경우에 “이용이 가능하게 된 때”라 함은 원칙적으로 소유권이전 등기일이라 할 것이나, 쟁점건물의 경우 현재까지 구분등기로 인한 소유권이전이 이루어지지 않은 상태이므로 2008.8.1. 사용승인됨으로 인하여 실질적으로 “이용가능하게 되는 때”로 보는 것이 타당하다고 할 것이므로 2008.8.1.을 공급시기로 하여 교부받은 쟁점세금계산서를 공급시기가 다른 사실과 다른 세금계산서로 보아 동 매입세액을 매출세액에서 불공제한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리한 결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.