임주된 사실이 있는 주택은 신축임대주택에 해당되지 않음

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 1994.12.26. ○○○(면적 149.76㎡, 이하 “쟁점아파트”라 한다)를 취득한 뒤, 2003.12.10. ○○○에게 이를 양도하고 양도소득세는 무신고 하였는데, 쟁점아파트 양도 당시 1994.12.14. 취득한 ○○○를 비롯하여 총 3호의 임대주택(아파트)으로 주택임대사업을 영위{청구인은 1999.12.6. ○○○에게 임대주택법에 따른 임대사업자등록을, 1999.12.6. 및 2000.1.5. 소득세법에 따른 (주택임대)사업자등록을 마쳤다}하고 있었다.
• 나. 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 조사 후, 청구인이 보유하고 있던 3호의 임대아파트 중 2호가 조세특례제한법(이하 “조특법”이라 한다) 제97조의2 제2항의 규정을 충족하지 못한다는 이유로 청구인을 1세대 3주택자로 보아, 1세대 1주택 비과세 적용을 배제하고 양도소득금액을 실지거래가액으로 계산하여, 2009.10.9. 청구인에게 2003년 귀속 양도소득세 64,693,430원을 결정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2009.10.21. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 조특법제97조의2 제2항은 조특법제97조 제2항을 준용하고 있는 바, 주택임대사업자는 일반 부동산임대사업자와 동일하게 사업을 목적으로 임대자산을 보유한 것임에도 불구하고, 임대자산의 종류로 인하여 1세대 1주택 비과세 규정 적용에 있어 주택임대사업자만이 불이익을 받는 것은 합리적이지 못한 점, 청구인은 임대주택 활성화를 통한 서민주거 안정을 꾀하려는 정부시책에 따라 1999.11.12. 요건 완화 방향으로 개정된 임대 주택법 시행령에 의거 3주택을 취득하여 임대사업을 개시한 것인 점 등을 종합하면, 조특법제97조의2 제1항 제1호 및 제2호의 충족여부와 무관하게 주택임대사업자가 보유한 사업용 임대주택 전부로 해석되어야 하므로, 청구인이 거주하던 쟁점아파트 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세 규정의 적용을 배제함은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 조특법제97조의2 제2항은 조특법제97조 제2항을 준용하면서 1세대 1주택 비과세 판정시 주택수에서 제외되는 임대주택에 관하여 규정하고 있는데, 조문의 내용상 달리 규정이 없는 한 조특법제97조 제2항에서 말하는 임대주택은 같은 조 제1항 제1호 및 제2호에서 규정한 내용을 따라야 하는 것이고, 이러한 해석은 조특법제97조의2의 해석에 있어서도 동일하다 할 것이어서, 조특법제97조의2 제2항에서 말하는 신축임대주택은 같은 조 제1항 제1호 및 제2호에서 규정한 내용을 따라야 할 것인 바, 청구인 보유의 임대아파트 3호 중 조특법제97조의2에 따라 1세대 1주택 비과세 판정 시 주택수에서 제외되는 것은 1호에 불과하므로, 청구인을 쟁점아파트를 포함하여 1세대 3주택자로 보아 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 주택임대사업자인 청구인이 보유하고 있는 3호의 임대아파트 중 2호가 조특법제97조의2 제2항의 규정을 충족하지 못한다는 이유로 청구인을 1세대 3주택자로 보아, 1세대 1주택 비과세 적용을 배제한 처분의 당부
• 나. 관련법률

(1) 조세특례제한법(2005.12.31. 법률 제7839호로 개정되기 전의 것) 제97조【장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면】

① 대통령령이 정하는 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 국민주택(이에 부수되는 당해 건물연면적의 2배 이내의 토지를 포함한다)을 2000년 12월 31일 이전에 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 당해 주택(이하 “임대주택”이라 한다)을 양도함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 임대주택법에 의한 건설임대주택 중 5년 이상 임대한 임대주택과 동법에 의한 매입임대주택 중 1995년 1월 1일 이후 취득 및 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 임대주택(취득당시 입주된 사실이 없는 주택에 한한다) 및 10년 이상 임대한 임대주택의 경우에는 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

1. 1986년 1월 1일부터 2000년 12월 31일까지의 기간 중 신축된 주택

2. 1985년 12월 31일 이전에 신축된 공동주택으로서 1986년 1월 1일 현재 입주된 사실이 없는 주택

② 소득세법 제89조 제3호 의 규정을 적용함에 있어서 임대주택은 당해 거주자의 소유주택으로 보지 아니한다.

③ 제1항의 규정에 의하여 양도소득세를 감면받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 주택임대에 관한 사항을 신고하고 세액의 감면신청을 하여야 한다.

④ 제1항의 규정에 의한 임대주택에 대한 임대기간의 계산 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제97조의2【신축임대주택에 대한 양도소득세의 감면 특례】

① 대통령령이 정하는 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 국민주택(이에 부수되는 당해 건물연면적의 2배 이내의 토지를 포함한다)을 5년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 당해 주택(이하 이 조에서 “신축임대주택”이라 한다)을 양도함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세를 면제한다.

1. 다음 각목의 1에 해당하는 임대주택법에 의한 건설임대주택

• 가. 1999년 8월 20일부터 2001년 12월 31일까지의 기간 중에 신축된 주택
• 나. 1999년 8월 19일 이전에 신축된 공동주택으로서 1999년 8월 20일 현재 입주된 사실이 없는 주택

2. 다음 각목의 1에 해당하는 임대주택법에 의한 매입임대주택 중 1999년 8월 20일 이후 취득(1999년 8월 20일부터 2001년 12월 31일까지의 기간 중에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 경우에 한한다) 및 임대를 개시한 임대주택(취득 당시 입주된 사실이 없는 주택에 한한다)

• 가. 1999년 8월 20일 이후 신축된 주택
• 나. 제1호 나목에 해당하는 주택

② 제97조 제2항 내지 제4항의 규정은 신축임대주택에 관하여 이를 준용한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2005.2.19. 대통령령 제18704호로 개정되기 전의 것) 제97조【장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면】

① 법 제97조 제1항 각호외의 부분 본문에서 “대통령령이 정하는 거주자”라 함은 임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자를 말한다. 제97조의2【신축임대주택에 대한 양도소득세의 감면특례】

① 법 제97조의 2 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 거주자”라 함은 1호 이상의 신축임대주택(법 제97조의2 제1항의 규정에 의한 신축임대주택을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 포함하여 2호 이상의 임대주택을 5년 이상 임대하는 거주자를 말한다.

(3) 소득세법(2005.12.31. 법률 제7837호로 개정되기 전의 것) 제89조 【비과세양도소득】 다음 각 호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 대통령령이 정하는 1세대 1주택(가액이 대통령령이 정하는 기준을 초과하는 고가주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득 (4) 소득세법 시행령(2003.12.30. 대통령령 제18173호로 개정되기 전의 것) 제154조【1세대 1주택의 범위】

① 법 제89조 제3호에서 “대통령령이 정하는 1세대 1주택”이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 당해 주택의 보유기간이 3년 이상인 것(서울특별시, 과천시 및 택지개발촉진법 제3조 의 규정에 의하여 택지개발예정지구로 지정ㆍ고시된 분당ㆍ일산ㆍ평촌ㆍ산본ㆍ중동 신도시지역에 소재하는 주택의 경우에는 당해 주택의 보유기간이 3년 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것)을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니한다.

1. 임대주택법에 의한 건설임대주택을 취득하여 양도하는 경우로서 당해 건설임대주택의 임차일부터 당해 주택의 양도일까지의 거주기간이 5년 이상인 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심판청구서, 처분청의 ‘양도세 간접조사 종결복명서’, 국세통합전산망(TIS) 자료 등의 이 건 심리자료에 의하면 다음의 사실이 확인된다. (가) 청구인은 거주하고 있던 쟁점아파트를 양도할 당시(2003.12.10.) 주택임대업을 영위하고 있었는바, 당시 청구인이 보유하고 있던 매입임대주택 3호의 내역은 아래 <표>와 같다.

○○○ (나) 청구인은 쟁점아파트 양도가 1세대 1주택 비과세 규정이 적용되는 것으로 보아 양도소득세를 무신고 하였는데, 처분청은 임대주택③만이 조특법제97조의2에 따라 1세대 1주택 비과세 여부 판단시 보유주택수에서 제외 되는 임대주택에 해당한다는 이유로 청구인을 1세대 3주택자로 보아, 쟁점아파트의 양수자○○○로부터 확인된 매매계약서상 금액 387,000,000원을 실지양도가액으로, 환산가액 215,598,751원을 실지취득가액으로 하여, 2009.10.9. 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과하였다.

(2) 이에 대하여 청구인은 조특법제97조의2 제1항 제1호 및 제2호의 충족여부와 무관하게 주택임대사업자가 보유한 사업용 임대주택 전부가 1세대 1주택 비과세 여부 판단시 보유주택수에서 제외되는 것으로 해석되어야 할 것이므로, 처분청이 청구인의 쟁점아파트 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세 규정 적용을 배제함은 부당하다는 취지로 주장하고 있다.

(3) 한편, 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규는 특별한 사정이 없는 이상 법문 그대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적인 이유도 없이 확장해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 가운데 명백히 특례라고 인정할 수 있는 것은 더욱 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것(대법원 2003.1.24. 선고 2002두9537 판결 외 다수, 같은 뜻임)인 바, 조특법제97조 제2항 및 제1항과 제97조의2 제2항 및 제1항의 각 규정내용, 체계, 입법취지 등을 종합하면, 임대사업자가 보유한 임대주택이 1세대 1주택 비과세 여부 판단시 보유주택 수에서 제외되려면, 동 임대주택이 조특법제97조 제1항의 규정에 따라 양도소득세가 감면되는 ‘임대주택’에 해당하거나, 아니면 조특법제97조의2 제1항에 따라 양도소득세가 감면되는 ‘신축임대주택’에 해당하여야 하는 것인데, 매입임대주택의 경우, 1999.8.20. 이후 신축된 주택 또는 1999.8.19. 이전 신축되었고 1999.8.20. 현재 입주사실이 없는 공동주택으로, 1999.8.20. 이후 취득하고 임대를 개시하였고 취득 당시 입주된 사실이 없는 주택이 여기서 말하는 ‘신축임대주택’에 해당한다(조특법제97조의2 제1항 제2호 참조) 할 것이다.

(4) 살피건대, 청구인이 보유하고 있는 임대주택 ①의 경우 1994.12.14.에 취득한 것이어서, 임대주택 ②의 경우 전 소유자 ○○○에 비추어 청구인의 2001.6.9.자 취득 당시 동 주택에 입주된 사실이 있어서, 청구인이 보유한 임대주택 3호 중 2호가 조특법제97조의2에 따라 1세대 1주택 비과세 여부 판단 시 보유 주택수에서 제외되는 ‘신축임대주택’에 해당하지 아니하므로, 결국 처분청이 청구인을 1세대 3주택자로 보아 1세대 1주택 비과세 적용을 배제하고 과세한 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단되며, 이와 다른 취지의 청구인의 주장 및 입법 미비에 관한 청구인의 주장 등은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.