상속공제는 사전증여재산을 제외한 금액의 한도내에서 공제하는 것임

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인 외 3인(이하 “청구인 등”이라 한다)은 2007.7.7. 사망한 피상속인 ○○○(청구인의 어머니이며, 이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 상속이 개시되어 2007.10.30. 상속세 과세표준 신고를 하면서 상속세 과세가액 31억5,700만원에 대하여 일괄공제 5억원을 적용하여 상속세 과세표준을 계산하고, 상속세 100,261,200원을 신고․납부하였다.
• 나. 처분청은 2009년 5월경 청구인 등에 대한 상속세 조사를 실시하고, 청구인 등의 상속재산은 모두 피상속인이 상속개시일 전 10년 이내에 증여한 재산으로만 구성되어 있는 사실을 확인한 후, 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제24조의 공제한도를 적용하여 상속세 과세가액에서 공제할 금액을 1억1,500만원(상속세 과세가액 31억5,200만원에서 상속인들의 사전증여재산가액 30억3,700만원을 차감한 금액)으로 재계산하여 2009.7.1. 청구인 등에게 2007.7.7. 상속분 상속세 98,955,680원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2009.9.16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 상증법 제21조에서 일괄공제를 둔 취지는 제18조 제1항 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액이 5억원보다 적은 경우에는 5억원을 공제하여 상속인들이 최소한의 안정적 기초생활을 할 수 있도록 하기 위한 것인데도, 처분청은 이 건 상속재산이 피상속인이 상속개시일 전 10년 이내에 상속인들에게 증여한 재산으로만 구성되어 있다는 이유로 5억원의 일괄공제를 인정하지 아니한 것이므로 부당하다.
• 나. 처분청 의견 상증법제24조에서 공제적용의 한도를 둔 취지는 고율의 누진세율에 의한 상속세 부담을 회피하기 위하여 상속세의 과세대상이 될 재산을 미리 증여하는 등의 방법으로 변칙상속하면서 미리 인적공제 등을 받은 금액에 대하여 이중의 인적공제 등을 인정하지 아니하기 위한 것으로 보이므로, 동 규정에 따라 상속세 과세가액에서 사전증여재산의 가액을 차감한 금액을 공제적용의 한도로 하여 이 건 상속세를 재계산한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 상증법 제21조의 일괄공제 5억원을 같은 법 제24조의 공제적용의 한도와 관계없이 적용할 수 있는지 여부
• 나. 관련법령

(1) 상속세 및 증여세법(2007.5.17. 법률 제8435호로 개정되기 전의 것) 제13조【상속세과세가액】 ① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각 호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 제21조【일괄공제】 ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에 상속인 또는 수유자는 제18조 제1항 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액과 5억원중 큰 금액으로 공제할 수 있다. 다만, 제67조의 규정에 의한 신고가 없는 경우에는 5억원을 공제한다. 제24조【공제적용의 한도】 제18조 내지 제23조의 규정에 의하여 공제할 금액은 상속세과세가액에서 다음 각 호의 1에 해당하는 가액을 차감한 잔액을 한도로 한다.

3. 제13조의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산한 증여재산가액(제53조 제1항 또는 제54조의 규정에 의하여 공제받은 금액이 있는 경우에는 그 증여재산가액에서 이를 차감한 가액을 말한다) 제25조【상속세의 과세표준 및 과세최저한】 ① 상속세의 과세표준은 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에서 다음 각 호의 금액을 차감한 금액으로 한다.

1. 제18조 내지 제24조의 규정에 의한 상속공제액 제53조【증여재산공제】 ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 당해 증여전 10년이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우에는 3억원

2. 직계존속 및 직계비속으로부터 증여를 받은 경우에는 3천만원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 1천5백만원으로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 상속개시일(2007.7.7.) 이전인 2007.5.29. 피상속인이 상속인들에게 증여한 재산으로, 상속인들이 2007.10.30. 처분청에 신고한 사전증여재산의 내역은 아래 <표>와 같으며, 이 건 상속개시 당시 사전증여재산 이외에 고유의 상속재산이 없었던 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.

(2) 처분청의 이 건 상속세 조사결과 보고서에 의하면, 상속인들은 위 사전증여재산과 피상속인보다 먼저 사망(2003.12.12. 사망)한 피상속인의 남편 ○○○가 피상속인으로부터 증여받은 재산의 가액을 상속세 과세가액에 합산하여 상속세 신고를 하면서 상증법 제21조의 규정된 일괄공제 5억원을 상속세 과세가액에서 공제하여 과세표준을 계산하였고, 처분청은 상속인들이 신고한 상속세 과세가액에서 피상속인보다 먼저 사망한 피상속인의 남편 ○○○가 피상속인으로부터 증여받은 재산의 가액을 차감하는 한편, 상증법 제24조에 규정된 공제한도액(1억1,500만원으로 계산됨)을 적용하여 이 건 상속세 과세표준을 재계산하였음이 확인된다.

(3) 이에 대하여 청구인은 상증법 제21조의 일괄공제를 적용하지 아니한 것은 부당하다고 주장한다.

(4) 살피건대, 상증법 제21조 제1항에서 거주자의 사망으로 상속이 개시된 경우에 상속인 또는 수유자는 제18조 제1항 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액과 5억원 중 큰 금액으로 공제할 수 있다고 규정하고 있으나, 같은 법 제24조에서 제18조 내지 제23조의 규정에 의하여 공제할 금액은 상속세 과세가액에서 사전증여재산가액(제53조 제1항 또는 제54조의 규정에 의하여 공제받은 금액이 있는 경우에는 그 증여재산가액에서 이를 차감한 가액)을 차감한 금액을 한도로 하도록 규정하고 있는 바, 이는 사전증여를 통해 누진세율에 의한 상속세의 부담을 회피하는 행위를 방지하기 위하여 사전에 증여한 재산가액을 상속재산가액에 합산하여 상속세를 과세하되, 증여세 과세 당시 이미 증여공제가 인정된 사전증여재산을 제외한 고유의 상속재산에 대해서만 상속공제를 인정하기 위하여 상속세 과세가액에서 사전증여재산가액을 공제한 금액을 상속공제의 한도액으로 정하고 있는 것으로 보인다○○○. 따라서, 상증법 제24조에 규정된 공제적용의 한도액과 관계없이 제21조에 규정된 일괄공제 5억원을 적용하여 이 건 상속세를 재계산하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.