농지에 대한 8년자경 감면은 납세자가 자기의 노동력1/2을 투입한 경우에 한하는 것임

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 1989.11.10. ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 541-19 등 3필지 전 1,449㎡(이하 쟁점농지라 한다)를 취득하였다가 2007.3.13. 양도하고 2007년 귀속 양도소득세 예정신고시 쟁점농지가 ‘조세특례제한법’제69조에서 규정하는 8년 이상 자경농지로서 양도소득세 감면대상토지라고 하여 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액 을 감면신청하였다.
• 나. ○○지방국세청장은 처분청에 대하여 업무감사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점농지 취득시부터 현재까지 공사의 상시근무자로서 쟁점농지를 상시 경작하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작한 것으로 볼 수 없는 것으로 판단하여 처분청에 관련 양도소득세액을 감면해 준 것에 대하여 시정하도록 지시하였다.
• 다. 이에, 처분청은 당초 감면신청 적용을 배제함과 동시에 쟁점농지를 비사업용토지로 보아 양도소득세 중과세율(양도소득세 과세표준의 100분의 60)을 적용하여 2009.4.6. 청구인에게 2007년 귀속 양도소득세 199,695,560원을 경정고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2009.7.3. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 농지의 자경요건은 근무형편 및 제반 사정을 종합하여 판단하여야할 것으로 청구인의 직장은 쟁점농지 인근에 소재한 바, 청구인이 쟁점농지를 경작할 수 있었고, 실지 자경한 사실이 농지원부, 농지개량조합비 징수확인서, 농기계취득계약서, 농자재 구매영수증 및 농지소재지 인근주민의 경작사실확인서 등에 의하여 확임됨에도 불구하고, 처분청이 쟁점농지 보유기간에 청구인에게 근로소득이 발생하였다는 사실만을 들어 쟁점농지의 자경을 부인하여 과세한 처분은 국세기본법 제14조 에서 규정하는 실질과세의 원칙에 반하므로 취소되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 조세특례제한법 제69조 (자경농지에 대한 양도소득세의 감면)는 자경농민에게 예외적으로 양도소득세를 부과하지 아니하도록 조세정책상 특혜를 주는 규정으로 감면요건을 엄격하게 적용하여야 하며, 자경사실에 대한 입증책임은 납세의무자에게 있다 할 것인 바, 청구인은 농기계매매계약서를 증빙으로 제시하고 있으나, 농기계보유내역이 확인되지 아니하며, 청구인이 제시한 농지원부, 경작확인서 및 영수증 등은 청구인이 쟁점농지를 자경하였다는 것을 입증할 만한 객관적인 증빙으로 보기 어려우며, 쟁점농지를 포함한 청구인의 보유농지 규모가 4,876㎡로 경작을 위해서는 농기계에 의한 농작업이 필수적이거나 타인의 노동력에 대부분 의존하여야 하는 바, 전업농이 아닌 경우 농기계작업대금이나 인부대금을 지급하는 것이 통상적이라 할 것이고, 청구인은 농지취득당시부터 현재까지 공사에 근무하면서 연간 약65백만원 정도의 급여를 받은 사실에 비추어 설사 종전규정에 의하면 청구인이 자기 책임하에 농사를 지었다고 할 수 있을지라도, 2006.02.09 신설된 같은 법 시행령 제66조 제12항에 따르면 청구인이 쟁점농지의 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배한 것으로 보기 어렵다 할 것이다.

• 가. 쟁점 청구인이 쟁점농지 대한 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작하지 아니한 것으로 보아 자경농지에 대한 양도소득세감면을 부인하여 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 조세특례제한법(2007.8.3. 개정되기 전의 것) 제69조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2010년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 직접 경작한 토지로서 농업소득세 과세대상[비과세·감면 및 소액부징수(소액불징수) 대상을 포함한다]이 되는 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역·상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 "주거지역등"이라 한다)에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분(환지처분) 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2007.8.6 개정되기 전의 것)

① 법 제69조제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 "한국농어촌공사"라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다. <신설 2001.12.31 부칙, 2002.12.30 부칙, 2003.12.30 부칙, 2005.2.19 부칙, 2006.2.9 부칙, 2006.4.28 부칙, 2008.2.22 부칙, 2009.6.26 부칙, 2010.2.18 부칙>

1. 농지가 소재하는 시ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역

④ 법 제69조제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.

⑫ 제11항을 적용하는 경우 상속인이 상속받은 농지를 경작하지 아니한 때에는 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 양도하는 경우에만 제11항제1호 및 제2호의 경작기간을 상속인이 경작한 기간으로 본다. 다만, 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 경우로서 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역으로 지정(관계 행정기관의 장이 관보 또는 공보에 고시한 날을 말한다)되는 경우(상속받은 날 전에 지정된 경우를 포함한다)에는 그러하지 아니하다. (3)소득세법(2007.12.31.개정되기 전의 것) 제104조 【양도소득세의 세율】

① 거주자의 양도소득세는 해당 과세기간의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득 산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호에 따른 세율 중 둘 이상의 세율에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.

1. 제94조제1항제1호·제2호 및 제4호에 따른 자산 제55조제1항에 따른 세율

2. 제94조제1항제1호 및 제2호에서 규정하는 자산으로서 그 보유기간이 1년 이상 2년 미만인 것 양도소득 과세표준의 100분의 40

3. 제94조제1항제1호 및 제2호에 따른 자산으로서 그 보유기간이 1년 미만인 것 양도소득 과세표준의 100분의 50

4. 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택(이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다) 양도소득 과세표준의 100분의 60

5. 대통령령으로 정하는 1세대가 주택과 제89조제2항에 따른 조합원입주권을 보유한 경우로서 주택 수와 조합원입주권 수의 합이 3 이상인 경우의 그 주택(대통령령으로 정하는 경우는 제외한다) 양도소득 과세표준의 100분의 60 제104조 의3 【비사업용 토지의 범위】

① 제96조제2항제8호 및 제104조제1항제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

• 가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, 농지법이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다. (4)소득세법시행령(2007.8.6개정되지 전의 것) 제168조 의6 【비사업용 토지의 기간기준】법 제104조의3제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간

• 가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간
• 나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간
• 다. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다. (5)국세기본법(2007.12.31. 개정되기 전의 것) 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(명의)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 1988.2.27. 쟁점농지 소재지 같은 읍에서 전입하여 현재까지 주민등록 되어 있고, 쟁점농지를 1989.11.10. 취득한 바, 청구인이 쟁점농지 보유기간(1989.11.10~2007.3.13.)동안 쟁점농지 소재지에 약 18년간 거주한 사실 및 쟁점농지가 양도당시 농지인 사실에 대하여는 쟁점농지의 등기부등본 및 청구인의 주민등록정보에 의하여 확인되어 청구인과 처분청이 이를 다투지 아니한다.

(2) 청구인이 쟁점농지를 자경하였는지 여부에 대하여 살펴본다. (가)쟁점농지의 농지원부(1991.4.1.최초작성)에 기재된 청구인과 청구인의 아버지의 농지보유현황은 아래<표1>과 같다. <표1>청구인과 청구인아버지의 농지보유현황 (나) 쟁점농지 양도에 대한 자경감면 검토복명서(2008년10월)에 의하면, 처분청은 청구인이 1974년2월 농고를 졸업하고 1974.6.4. **개량조합에 입사하여 현재까지 약 34년간 재직중이며, 국세통합전산망 조회결과 1995년부터 2007년까지 492,855천원의 근로소득이 발생하였고, 청구인과 청구인의 아버지는 관할 농협에 농기계보유현황이 등록되어 있지 아니하며, 농약 또는 비료의 구입내역이 없는 사실을 확인한 바, 청구인이 쟁점농지 농작업의 2분의1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하지 아니한 것으로 보아 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정의 적용을 배제하는 것으로 판단하였다. (다)과세전적부심사결정서에 따르면 청구인의 주소지에서 쟁점농지 소재지까지의 거리는 약5.7~5.9키로미터, 쟁점농지 소재지부터 청구인의 근무지까지의 거리는 약7.9~25.9키로미터로 조사되었다. (라)청구인은 1989.11.10. 근무처인 공사의 농업용야수장의 바로 위에 위치한 쟁점농지를 취득하였고, 청구인이 보유한 4,876㎡중 쟁점농지를 포함한 분할전 농지 2,942㎡은 직장에 근무하면서도 아침저녁시간을 이용하여 아내와 함께 경작할 수 있는 규모로 10년간 벼농사를 짓다가 1999년부터는 복토를 하여 고구마 등 밭작물을 재배하여 식용으로 사용하고 일부는 판매하였다고 주장하며, 농기계매매계약서 등 관련 자료를 증빙으로 제출하였다. 1)청구인은 1997년과 2005년을 기준으로 벼농사 및 고구마 경작 영농일지를 재구성하여 제출한 바, 동 일지에는 날자별로 모심기 및 모종심기 등 영농내용이 기재되어 있다. 2)농촌진흥청이 발간한 2006년 지역별 농산물 소득자료에 의하면 1년 동안의 10아르당 자가노력시간은 14.5시간, 고용노력시간은 2.3시간으로 청구인이 쟁점농지를 경작하는 데 필요한 시간은 연중 약50시간에 불과하는 것으로 나타나고, 벼농사의 경우 실제 모내기를 하고 탈곡하기가지의 기간은 약30일정도록 보아야 할 것이며, 고구마 밭농사는 시간이 이보다 훨씬 덜 소요되는 바, 청구인은 출근전 퇴근후 시간 토일요일 및 공휴일 공사의 연가사용가능일수 29일 등을 활용하여 농사를 지을 수 있었다고 주장하고 있다. 3)관할 농협에 농기계보유현황을 등록하지 아니한 이유는 면세유 사용량이 많지 않아 본인은 물론 부친도 굳이 등록할 필요가 없었기 때문이며, 농기계 사장과 농기계매매계약서를 작성하고 1999년에 관리기 1대, 2000년 2월에 경운기 1대 구입하여 밭농사에 사용하였으며, 트랙터 등 일부 대형농기계는 대당 1억원이 넘어 1995년부터 1997년가지는 회사동료가 보유한 장비를 임차하여 경작하였다고 주장하고 있다. 4)농사에 필요한 비료,농약, 일부 공구 등은 관내 농약사에서 구입하여 사용하였다는 증빙으로 농약사의 영수증5매(1996~1998년),종묘의 영수증5매(2000~2005년,2004년제외)을 제출한 바, 청구인이 도열병약 및 고구마 비닐 등을 구입한 것으로 기재되어 있다. 5)쟁점농지의 농지원부(1991.4.1.최초작성)에 의하면, 농업인은 청구인의 아버지, 청구인은 세대원, 쟁점농지의 공부상 및 실제 지목은 전, 경작구분은 자경, 주재배작물은 채소, 소유자는 청구인으로 기재되어 있다. 6)농지개량조합비 징수확인서 (2009.2.10.)에 의하면, 청구인이 1989년부터 1998년까지 벼농사에 대한 농지개량조합비를 납부한 사실이 있는 것을 나타난다. 7)○○도 ○○시에 거주하는 * 등 8명은 사실확인서(2009.3월)에서 청구인이 자신이 보유한 관리기와 경운기 등을 이용하여 쟁점농지에서 벼농사와 밭농사를 지었다고 확인하였으며, 그 밖에 2리 이장 등 3명은 청구인이 쟁점농지를 자경하였음을 확인하였다.

8. 청구인이 쟁점농지를 촬영하였다고 제출한 1995년 10월의 사진은 벼타작이 완료된 상태이며, 1996년5월의 사진은 모내기가 된 상태이고, 2004년8월의 사진은 쟁점농지가 밭으로 개간된 상태로 되어있다.

(3) 쟁점농지가 소득세법령상 비사업용 토지에 해당되는지 여부에 대하여 살펴본다. (가) 소득세법 제95조 제1항 은 양도소득금액은 양도차익에서 장기보유특별공제액을 공제한 금액으로 한다고 하고 제2항은 장기보유특별공제액의 적용을 받는 자산에 대하여 그 자산이 같은 법 제104조 제1항 제2호의7의 적용을 받는 경우에는 이를 제외한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제104조 제1항 제2호의7은 같은 법 제104조의3의규정에 의한 비상업용 토지를 양도소득세 중과세대상(양도소득과세표준의 100분의 60)으로 규정하고 있다. (나) 소득세법 제104조의3 과 같은 법 시행력 제168조의6은 전,답 및 과수원으로서 토지의 소유기간이 5년이상인 경우에 1.양도일직전 5년 중 2년을 초과하는 기간,2.양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간,3.토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간동안 소유자가 농지를 자기가 경작하지 아니하는 경우에는 당해 농지를 비사업용 토지로 본다고 규정하고 있다. (다)쟁점농지가 소득세법령상 비상업용 토지에 해당되는지 여부는 쟁점농지가 위(나)의 비사업용 토지의 기간기준에 해당하는지 여부, 즉 청구인이 법령에 정하는 기간동안 쟁점농지를 자경하였는지 여부에 따라 결정된다 할 것이다.

(4) 위 관련 법령 및 사실관계를 종합하여 살피건대, 조세특례제한법 제69조 (자경농지에 대한 양도소득세의 감면)는 자경농민에게 예외적으로 양도소득세를 부과하지 아니하도록 조세정책상 특혜를 주는 규정으로 감면요건을 엄격하게 적용하여야 하는 바, 청구인이 쟁점농지를 양도한 것이 조세특례제한법과 같은 법 시행령에서 규정하는 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면대상에 해당하기 위해서는 청구인이 자기 책임하에 농작업의 2분의1 이상을 자기의 노동력에 의하여 쟁점농지를 직접 경작하여야 하고, 위탁경영하거나 대리경작 또는 임대차한 농지는 위 법령에서 규정하는 자경농지에 포함되지 아니하는 바, 청구인이 쟁점농지 보유기간 중 공사 등에 근무하면서 지속적으로 상당한 정도의 근로소득이 발생한 점에 비추어, 설령 청구인이 쟁점농지를 경작 또는 재배하였다고 하더라도 농작업의 2분의1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작한 것으로 보기는 어려운 바, 처분청이 쟁점농지를 소득세법 제104조 의 3 제1항에서 규정하는 비사업용 토지에 해당하는 것으로 보아 양도소득세 중과세율을 적용하여 이 건 양도소득세를 경정고지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 2010년 9월 15일