세법상 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인도 특수관계자의 범위에 속하는 것으로 규정하고 있으므로 청구인과 직원들을 특수관계에 있는 자로 보아야 함
세법상 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인도 특수관계자의 범위에 속하는 것으로 규정하고 있으므로 청구인과 직원들을 특수관계에 있는 자로 보아야 함
심판청구를 기각한다.
(1) 처분청은 유상증자일 전 3월 이내인 2004.5.4. 청구인이 세○○ 벤처투자조합에 양도한 디○○이 발행한 주식(100,000주)의 양도가액인 1주당 4,000원을 2004.5.7. 유상증자전 1주당 평가가액으로 보았으나 이는 투자를 꺼리던 세○○ 투자조합을 설득하는 과정에서 투자유치 등을 실패할 경우 매각한 주식을 1주당 4,000원에 환매 하겠다는 조건부로 양도한 것인 점에서 이를 불특정다수인간에 거래되는 시가로 볼 수 없으므로 시가가 불분명한 것으로 보아 증자전 1주당 평가가액을 상속세 및 증여세법 제63조 제1항의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 1주당 758원으로 하여야 하며, 이 건 유상증자전 1주당 평가가액을 758원으로 볼 경우 상속세 및 증여세법 시행령 제29조 제3항 제2호의 규정에 의한 증여재산가액은 없는 것이므로 증여세를 부과한 처분은 부당하다.
(2) 유상증자를 통하여 당초주주지분율이 변동이 있어 특정주주 1인인 그와 특수관계에 있는 자의 지분을 합하여 30%이상 되었다고 하더라도 유상증자 당시 그 동안 특수관계가 없던 자가 갑자기 특수관계에 있는 자로 변경되는 것은 아니며, 유상증자 당시 디○○에 38.3%를 투자하고 있는 디○○의 주주이면서 직원인 김○○ 외 9명은 최대주주이면서 출자에 의하여 지배하고 있는 법인인 화○○유한공사와 특수관계에 있는 것이나 이 건과 같이 유상증자 당시 디○○에 21.7%를 투자한 청구인의 경우는 최대주주이면서 출자에 지배하고 있는 법인인 화○○유한공사(38.3%)외에는 특수관계가 성립될 수 없는 것이므로 증자에 따른 증여재산가액계산시 특수관계자의 실권주주를 1,270,669주로 수정하여 증여세를 감액경정함이 타당하다.
(1) 청구인은 유상증자 직전인 2004.5.4. 100,000주를 1주당 4,000원에 양도하고 양도소득세를 신고한 사실이 있고, 이 때 첨부한 매매계약서를 보면 청구주장과 같이 환매조건부로 양도한 사실이 확인되지 않고 있으며, 이 건 유상증자 후 2004.6.4. 청구인이 유상증자 시 취득한 주식 중 배○○과 김윤○에게 26,640주를 1주당 500원에 양도한 사실은 있으나 이는 배○○ 외 1인의 증자포기의 대가로 양도한 것이라는 점에서 2004.5.4. 유상증자전 1주당 평가가액으로 볼 수 없으므로 2004.5.4. 1주당 4,000원에 양도한 매매사례가액을 2004.5.7. 유상증자전 1주당 평가가액으로 하여 과세한 처분은 정당하다.
(2) 현행 상속세 및 증여세법에서는 시가보다 저가발행에 의한 유상증자 시 기존 주주가 실권주를 미배정한 경우에는 신주를 인수함으로써 증가된 특정주주의 지분율 중 실권함으로써 지분율이 감소된 특수관계자로부터 실권주에 해당하는 지분율에 상당하는 증여재산가액을 증여받은 것으로 하여 증여세를 과세하도록 하고 있고, 이 때 특수관계자에 대하여는 상속세 및 증여세법 시행령제19조 제2항 제2호에서 ‘사용인’을 포함하는 것으로 규정하고 있으며, 또한 ‘사용인’의 범위에는 같은 법 시행령 제13조 제8항 제2호에서 ‘출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인’도 포함하는 것으로 규정하고 있고, ‘출자에 의하여 지배하고 있는 법인’이라 함은 같은 조 제8항 제3호에서 같은 법 시행령 제19조 제2항 제1호 내지 제5호에 해당하는 자가 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인으로 규정하고 있으며, 상속세 및 증여세법 시행령제19조 제2항 제6호에서는 ‘주주 등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식 총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인’의 경우에는 특수관계자에 해당하는 것으로 규정하고 있어 화○○유한공사와 청구인이 특수관계자에 해당함은 물론이고, 두 주주가 디○○에 50% 이상 출자하고 있어 디○○의 주주이면서 직원들도 특수관계자에 해당하는 것이므로 증자에 따른 증여재산가액계산시 청구인과 특수관계에 있는 자가 실권한 주식수를 1,270,669주로 수정하여 증여세를 감액경정하여야 한다는 청구주장은 인정될 수 없다.
① 2004.5.7. 유상증자한 쟁점주식의 유상증자전의 1주당 평가가액을 매매사례가액인 4,000원이 아닌 상속세 및 증여세법 제63조 제1항 에 의한 758원으로 보아야 한다는 청구주장의 당부
② 쟁점주식을 발행한 법인의 대표이사인 청구인과 직원들은 특수관계자가 아니라는 청구주장의 당부
① 법인이 자본(출자액을 포함한다. 이하 이 조 및 제39조의2에서 같다)을 증가시키기 위하여 새로운 주식 또는 지분(이하 이 조에서 "신주"라 한다)을 발행함에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익을 얻은 경우에는 당해 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
1. 신주를 시가(제60조 및 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 항 및 제40조에서 같다)보다 낮은 가액으로 발행하는 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 이익
② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어 신주를 배정받을 수 있는 권리를 포기하거나 그 소유주식수에 비례하여 균등한 조건에 의하여 배정받을 수 있는 수에 미달(신주를 배정받지 아니한 경우를 포함한다)되게 배정받은 소액주주가 2인 이상인 경우에는 소액주주 1인이 포기하거나 미달되게 배정받은 것으로 보아 이익을 계산한다.
(2) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】
① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제62조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.
④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다. (3) 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】
① 유가증권등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
① 법 제39조제1항에서 "특수관계에 있는 자" 및 "특수관계에 있는 신주인수포기자"라 함은 신주 또는 실권주를 인수하거나 인수하지 아니한 자와 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.
② 법 제39조제2항에서 "소액주주"라 함은 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 1미만을 소유하는 경우로서 주식등의 액면가액의 합계액이 3억원 미만인 주주등을 말한다.
③ 법 제39조제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 이익으로 한다. 다만, 증자 전ㆍ후의 주식 1주당 가액이 모두 영 이하인 경우에는 이익이 없는 것으로 본다.
2. 법 제39조 제1항 제1호 나목에서 규정하고 있는 이익: 가목의 규정에 의하여 계산한 가액에서 나목의 규정에 의한 가액을 차감한 가액이 가목의 규정에 의하여 계산한 가액의 100분의 30 이상이거나 그 가액에 다목의 규정에 의한 실권주수를 곱하여 계산한 가액이 3억원 이상인 경우의 당해 금액
④ 제3항의 규정에 의한 이익의 계산은 주식대금 납입일(주식대금 납입일 이전에 실권주를 배정받은 자가 신주인수권증서를 교부받은 경우에는 그 교부일을 말한다)을 기준으로 한다. (5) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】
① 법 제60조제2항에서 "수용ㆍ공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사 집행법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매등" 이라 한다)가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각호의 1에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 당해 매매등의 가액을 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래등 그 가액이 객관적으로 부당 하다고 인정되는 경우를 제외한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.
1. 제1항제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날
3. 제1항제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 동항 각호의 1에 해당하는 가액이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조제2항의 규정에 의한 시가로 본다. (6) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】
① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 “순손익가치환원율”이라 한다.)
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당가액 = 당해 법인의 수낮산가액÷발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)
③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 법 제63조 제1항 제1호 다목의 주식 또는 출자지분을 발행한 법인이 다른 비상장주식을 발행한 법인의 발행주식총수등의 100분의 10이하의 주식 또는 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식의 평가는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 법인세법 시행령제74조 제1항 제1호 마목의 규정에 의한 취득가액에 의할 수 있다.
④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세 및 증여세 과세표준 신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의할 수 있다.
⑤ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다. (7) 상속세 및 증여세법 시행령 제19조 【금융재산 상속공제】
② 법 제22조 제2항에서 "대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자"라 함은 주주 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다) 1인과 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식등을 합하여 그 보유주식등의 합계가 가장 많은 경우의 당해주주등을 말한다.
2. 사용인과 사용인외의 자로서 당해주주등의 재산으로 생계를 유지하는 자
3. 재정경제부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해기업의 임원을 포함한다)과 다음 각목의 1의 관계에 있는 자 또는 당해기업의 임원에 대한 임면권의 행사ㆍ사업방침의 결정등을 통하여 그 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자
4. 주주 등 1인과 제1호 내지 제3호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인
5. 제3호 본문 또는 동호 가목의 규정에 의한 기업의 임원이 이사장인 비영리법인
6. 주주 등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인
7. 주주 등 1인과 제1호 내지 제6호의 자가 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인
8. 주주 등 1인과 제1호 내지 제7호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인 (8) 상속세 및 증여세법 시행령 제13조 【공익법인 출연재산에 대한 출연방법 등】
⑥ 법 제16조 제2항 제2호에서 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등에는 상속인과 출연당시 다음 각호의 1의 관계에 있는 자가 재산을 출연한 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 포함한다.
1. 국세기본법 시행령제20조 제1호 내지 제8호에 해당하는 자 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자(이하 "친족"이라 한다.)
2. 재정경제부령이 정하는 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자
⑧ 제6항 제2호 및 제39조 제1항에서 "출자에 의하여 지배하고 있는 법인"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 법인을 말한다.
1. 제19조 제2항 제6호에 해당하는 법인
2. 제19조 제2항 제7호에 해당하는 법인
3. 제1호 또는 제2호의 법인과 제19조 제2항 제1호 내지 제5호에 해당하는 자가 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인 (9) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제4조 【사용인의 정의】 영 제13조 제9항 제2호에서 “재정경제부령이 정하는 사용인‘이란 임원․상업사용인 및 그 밖에 고용계약관계에 있는 자를 말한다. (10) 국세기본법 제39조 【출자자의 제2차 납세의무】
① 법인(주식을 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제9조제13항제1호 에 따른 유가증권시장에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차납세의무를 진다. 다만, 제2호의 규정에 의한 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수(의결권이 없는 주식을 제외한다) 또는 출자액(제2호 가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.
2. 과점주주중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
② 제1항 제2호에서 "과점주주"라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)을 말한다. (11) 국세기본법 시행령 제20조 【친족 기타 특수관계인의 범위】 법 제39조 제2항에서 “대통령령이 정하는 친족 기타 특수관게에 있는 자”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는 유한책임사원이 출가녀인 경우에는 제9호 내지 제13호의 경우를 제외하고 그 남편과의 관계에 의한다.
9. 사용인 기타 고용관계에 있는 자
(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 디○○은 2002.11.6. 설립일 이후 2차에 걸친 유상증자를 통하여 2003.12.31. 현재 자본금은 9억4천만원인 상태에서 회사의 주력제품인 카메라폰에 탑재되는 렌즈제품의 경우 2004년경부터 카메라폰의 수요가 크게 증가할 것으로 예상되어 생산시설의 증설필요성이 있었고, 배○○과 김윤○의 확인서에 나타난 바와 같이 상장을 위해서는 대표이사의 지분을 늘려야 할 필요성이 있었으나 당시 최대주주였던 화○○유한공사가 유상증자를 통하여 주주지분율이 바뀌면 경영권을 상실할 우려가 있음에도 미래가 불분명하다고 하여 추가투자를 꺼림에 따라 청구인이 보유하던 디○○ 발행 주식 100,000주를 1주당 4,000원에 세○○ 투자 조합에 매각절차를 거쳐 유상증자대금을 마련하고 2004.5.7. 디○○의 유상증자시 청구인만이 신주청약서를 제출하여 신주를 인수한 것으로 나타난다. (나) 처분청은 2004.5.7. 유상증자일 전 거래를 모두 정상적인 거래로 판단하고 유상증자일에 가장 근접한 2004.5.4. 청구인이 세○○ 벤처투자조합에 디○○이 발행한 주식 100,000주를 1주당 4,000원에 매매한 사실을 학인하고 동 거래가액을 증자전 1주당 평가가액으로 보고 유상증자후 1주당 평가가액을 상속세 및 증여세법 시행령제29조의 규정에 의한 산식{[(증자전 1주당 평가가액×증자전의 발행주식총수) + (신주 1주당 인수가액×증자전의 지분비율대로 균등하게 증자하는 경우의 증가주식수)] ÷(증자전의 발행주식총수+증자전의 지분비율대로 균등하게 증자하는 경우의 증가 주식수)}을 적용하여 1,766원[(4,000원×1,880,000주)+(500원×3,317,674주)/ (1,880,000주 +3,317,674주)]으로 계산한 데 대하여 청구인은 2004.5.4. 청구인이 세○○ 벤처 투자조합에 디○○이 발행한 주식 100,000주를 1주당 4,000원에 매매한 것은 조건부매매이므로 시가로 볼 수 없어 유상증자전 1주당 평가가액이 시가가 불분명한 것이므로 상속세 및 증여세법제63조 제1항의 보충적 평가방법을 적용하여 1주당 758원(1주당 순자산가치를 1,255원, 1주당 순손익가치를 427원으로 평가)으로 평가하여야 한다고 주장하고 있으나 위 거래가 조건부매각이었다거나 다시 환매한 사실에 대한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있다. (다) 디○○의 2004.5.7. 증자일 전후 주식변동내역을 보면 2003.12.15. 김문○ 등 10인이 백○○외 1인에게 1주당 3,000원에 70,000주를 거래한 사실, 2004.5.1. 김문○이 김성○에게 1주당 500원에 2,000주를 거래한 사실, 2004.5.4. 한○○이 세○○ 벤처투자조합에 1주당 4,000원에 100,000주를 거래한 사실이 있고, 이 중 증자일(2004.5.7.)에 가장 근접한 매매거래가액은 청구인이 세○○ 벤처투자 조합에게 1주당 4,000원에 100,000주를 양도한 것으로 확인된다. (라) 상속세 및 증여세법제60조에 제1항에 의하면 재산의 가액은 평가기준일 현재의 시가에 의하도록 하면서 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용․공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하는 것으로 규정하고 있으며, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류․규모․거래상황 등을 감안하여 같은 법 제61조 내지 제65조에 규정된 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액으로 하도록 규정하고 있다. (마) 위의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 유상증자일에 가장 근접한 2004.5.4. 100,000주를 1주당 4,000원에 양도한 사실이 있고 양도소득세 신고시 첨부한 매매계약서에 조건부로 매매한 사실이 확인되지 않는 점과 청구인이 위 매매주식을 환매한 사실 등이 확인되지 않는 점 등으로 볼 때 2004.5.4. 청구인이 투자조합에 양도한 1주당 4,000원의 매매사례가액을 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 유상증자전 1주당 시가로 볼 수 있으므로, 처분청이 2004.5.4. 1주당 4,000원에 양도한 매매사례가액을 2004.5.7. 유상증자전 1주당 평가가액으로 하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구인이 제시한 이사회회의록(2004.3.24.)에 의하면, 2004.5.6.부터 2004.5.7.까지 2004.4.7. 현재 주주명부에 등재된 주주에 대하여 신주식(보통주식) 3,317,674주를 1주당 500원에 그 보유주식수에 안분하여 배정하고 나머지가 있을 때는 일반에서 공모하는 방식으로 유상증자를 실시할 것을 의결한 후 대표이사 청구인, 이사 김문○, 이사 이상○, 감사 권○○이 각 인장을 날인한 것으로 기재되어 있다. (나) 2004.5.4. 유상증자를 실시한 결과 2004.5.4. 청구인이 720,006주의 신주식청약서를 제출하고 중소기업은행 ○○지점의 디○○ 예금계좌 (421-95-01-2*-***)에 360,003,000원을 입금한 사실이 있고, 기존 주주들 중 배○○은 2004.4.28., 김윤○은 2004.4.30., 나머지 디○○의 종업원이며 소액주주인 김○○외 9인 등은 2004.5.6. 신주인수를 포기한다는 신주인수포기서를 제출하고 권리주 2,597,668주를 실권하였으며, 디○○은 청구인이 신청한 720,006주의 신주청약에 대하여만 배정하고 나머지 김○○외 다른 주주가 실권한 주식 (2,597,668주)은 재배정하지 않고 2004.5.7. 유상증자를 완료한 것으로 나타난다. (다) 디○○의 2004.5.7. 유상증자 직전이 주주별 주식보유와 유상증자 후 지분변동내용을 보면, 청구인이 720,006주를 단독 인수함에 따라 21.69%의 지분율 상승결과를 초래한 반면, 디○○의 임원인 아래 <표> 2~5번 주주는 권리주 1,701,303주를 실권함으로써 유상증자전 지분율보다 14.19%가 감소되었고, 디○○의 소액주주이며 종업원인 김○○외 9명(아래 <표> 6~15번)은 권리주 261,432주를 실권함으로써 유상증자전 주주지분율보다 2.2%가 감소된 것으로 나타나고 있으며, 처분청은 청구인과 특수관계에 있는 자인 화○○유한공사가 디○○에 60%를 출자함으로써 청구인이 디○○을 출자에 의하여 지배하고 있는 법인으로 보고 디○○에 근무하는 소액주주인 김○○외 9명도 디○○의 임원과 같이 청구인의 사용인의 범위에 해당된다고 판단한 것으로 나타난다. <유상증자 전후 주주변동내역> (단위:%,주) 번호 주주명 관계 증자전주식수 증자전지분율 유상증자내역 증자후주식수 증자후지분율 증감된지분율 실권주 인수주 합계 1,880,000 100.00 2,597,739 720,006 2,600,006 100 21.69 1 청구인 대표이사 408,000 21.70 720,006 1,028,006 39.54 17.84 2 화○○유한공사 최대주주 720,000 38.30 1,270,669 720,000 27.69 10.61 3 김문○ 이사 140,000 7.45 247,167 140,000 5.38 2.07 4 이○기 이사 64,000 3.40 112,801 64,000 2.46 0.94 5 권○○ 감사 40,000 2.13 70,666 40,000 1.54 0.59 6 김○○ 직원 21,000 1.12 37,158 21,000 0.81 0.31 7 강○○ 〃 17,000 0.90 29,859 17,000 0.65 0.25 8 김종○ 〃 12,000 0.64 21,233 12,000 0.46 0.18 9 이○목 〃 11,000 0.59 19,574 11,000 0.42 0.17 10 조○○ 〃 12,000 0.64 21,233 12,000 0.46 0.18 11 김필○ 〃 11,000 0.59 19,574 11,000 0.42 0.17 12 김재○ 〃 13,000 0.69 22,892 13,000 0.50 0.19 13 남○○ 〃 38,000 2.02 67,017 38,000 1.46 0.56 14 이정○ 〃 9,000 0.48 15,925 9,000 0.35 0.13 15 강진○ 〃 4,000 0.21 6,967 4,000 0.15 0.06 16 최○○ 투자자 20,000 1.06 35,167 20,000 0.77 0.29 17 김정○ 〃 100,000 5.32 176,500 100,000 3.85 1.47 18 배○○ 〃 60,000 3.19 105,834 60,000 2.31 0.88 19 김윤○ 〃 10,000 0.53 17,584 10,000 0.38 0.15 20 김성○ 〃 10,000 0.53 17,584 10,000 0.38 0.15 21 화직○유한공사 〃 160,000 8.51 282,334 160,000 6.15 2.36 22 벤처투자조합 〃 100,000 3.85 3.85 (라) 현행 상속세 및 증여세법에서는 증자에 따른 이익의 증여로서 시가보다 저가발행에 의한 유상증자를 하면서 실권주를 재배정하지 않은 경우 권리주를 인수한 특정주주가 실권한 특수관계자로부터 실권주에 해당하는 지분에 상당하는 이익을 증여받은 것으로 보고 이에 대하여 증여세를 과세하도록 하고 있고, 특수 관계자의 범위로는 상속세 및 증여세법 시행령제19조 제2항 제2호에서 ‘당해 주주와 사용인의 관계에 있는 자’로 규정하고 있으며, 이 때 ‘사용인’은 같은 법 시행규칙 제4조에서 임원․상업사용인 및 그 밖에 고용계약관계에 있는 자로 정의하면서 같은 법 시행령 제13조 제8항 제2호에서 ‘출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인’도 ‘사용인’의 범위에 포함하는 것으로 규정하고 있고, 또한 ‘출장에 의하여 지배하고 있는 법인’이라 함은 상속세 및 증여세법 시행령제13조 제8항 제3호에서 ① 제19조 제2항 제6호에 해당하는 법인: 주주 등 1인과 제1호 내지 제5호(친족, 사용인과 사용인외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자)의 자가 발행주식총수 등의 100분의 30이상을 출자하고 있는 법인, ② 제19조 제2항 제7호에 해당하는 법인: 주주 등 1인과 제1호 내지 제6호(친족, 사용인과 사용인외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자, 친족과 사용인 및 사용인외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자가 발행주식 총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인, ③ 위 ① 또는 ②의 법인과 제19조 제2항 제1호 내지 제5호(친족, 사용인과 사용인외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자)에 해당하는 자가 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인으로 규정하고 있다. (마) 위의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 상속세 및 증여세법 시행령 제19조 제2항 제2호에서 특수관계자의 범위에 포함하는 대상 중 ‘당해 주주와 사용인의 관계에 있는 자’도 포함하는 것으로 규정하고 있고, 이 때 ‘사용인’은 같은 법 시행규칙 제4조에서 임원․상업사용인 및 그 밖에 고용계약관계에 있는 자로 정의하면서 같은 법 시행령 제13조 제8항 제2호에서 ‘출자에 의하여 지배 하고 있는 법인의 사용인’도 ‘사용인’의 범위에 포함하도록 규정하고 있어, 청구인은 유상증자 당시 특수관계가 있는 자(화○○유한공사)와 함께 디○○에 60%(청구인 21.7%, 화○○유한공사 38.3%)를 출자함에 따라 디○○을 출자에 의하여 지배하고 있는 것으로 나타나고 있는 점, 김○○외 9인은 디○○의 사용인이라는 점 등으로 볼 때 처분청이 청구인과 김○○외 9인이 특수관계에 있는 자에 해당하는 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.