소득세 부당행위계산의 부인시 쟁점토지 임대료의 시가를 산정함에 있어 특수관계법인이 임대한 임대료가액을 기준시가등으로 안분계산한 가액으로 보아 종합소득세를 과세한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인 및 윤○○, 이○, 김○○, 이○○ 및 이○(이하 ‘상속인들’이라 한다)은 2006.8.28. 이○○(이하 “피상속인”이라 한다)가 사망함에 따라 서울특별시 ○구 ○○동 112-25번지 대지 41.5㎡와 같은 동 112-60번지 대지 65.9㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)외 86필지 및 예금등을 상속받아 상속재산가액을 15억 4,857만원으로 평가하여 2007.2.28. 상속세 83,704,550원을 신고∙납부하였다.
• 나. 처분청은 피상속인의 상속재산에 대한 세무조사를 실시한 결과, 청구인이 상속으로 인하여 소유한 쟁점토지 중 100분의 18지분은 피상속인 및 상속인들이 특수관계자인 유한회사 ○○화랑(이하 “○○화랑”이라 한다)에게 유상임대한 것으로서, ○○화랑 소유의 지상건물 1,282.05㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)의 부속토지이므로 청구인이 쟁점토지를 ○○화랑에게 저가로 임대한 것으로 보고, 소득세법 제41조 의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 쟁점건물과 쟁점토지의 전체 임대료 수입금액을 쟁점토지의 공시지가와 쟁점건물의 기준시가의 비율로 안분계산한 쟁점토지의 임대료 상당액을 적정한 시가로 보아 2009.3.17. 청구인에게 종합소득세 2007년 귀속분 2,412,530원을 경정 고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2009.4.21. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

○○화랑의 총수입금액에서 경정후 대지임차료를 차감하면 총수입금액이 관리비의 50%에도 미치지 못하여 언제나 비용이 2배이상 차지하게 되므로 이러한 과세처분은 비합리적이므로 정상적인 거래에서는 발생할 수 없는 거리이므로 부당행위계산 부인의 규정을 잘못 적용하였고, 처분청의 결정에 의하면 전체 임대료를 대상으로 쟁점토지의 공시지가와 쟁점건물의 기준시가를 기준으로 안분하여 쟁점토지분 임대료를 계산하여 거래한다면 언제나 결손이 발생되므로 거래가 형성될 수 없는 경제적 합리성이 결여된 결정이므로 이 건 과세처분은 취소되어야 한다. 청구인은 단순한 토지임대업인 반면 ○○화랑은 관리용역을 포함한 임대용역 등을 수행하고 있어 그 성격이 다르므로 유사한 상황의 거래로 볼 수 없으므로 처분청이 재임대가액을 시가로 보아 토지와 건물을 환산하여 시가를 결정한 처분은 잘못이 있으므로 당초 처분은 취소되어야 한다.

• 나. 처분청 의견 부동산 임대용역의 시가상당액 결정은 비용하고는 무관한 것임에도 불구하고 청구인은 지출된 비용의 범위내에서 매출이 발생하여야 정상적인 거래라는 주장은 쟁점토지의 시가결정과는 상관이 없는 것이다. 참고로, 아래 <표1∙2>를 살펴보면 ○○화랑은 2001~2007사업연도까지 7년간 누적결손금이 919만원이고, 법인세 총 납부액은 173만원으로 다른 임대사업자 등과 비교하여 소득신고가 없었는 바, 이는 동 사업연도 7년 동안 급료 및 상여금 총액은 7억 538만원으로 순 임대료 총액 10억 9,865만원의 64.2%를 차지하고 있어 너무 과도할 뿐만 아니라 임대규모에 비하여 직원 수가 과도하고 급여 등의 지출행위가 업무와 관련성이 불분명한 점 등을 감안할 때 이러한 지출로 인하여 ○○화랑의 결손은 당연한 것으로 판단된다. <표1>의 순임대료는 ○○화랑이 특수관계가 없는 제3자에게 제공한 정상적인 임대료임이 분명하므로 이를 시가로 보아 쟁점토지의 임대료 상당액을 결정한 처분은 정당하고 합리적이므로 이 건 종합소득세의 과세처분은 정당하다. <표1> ○○화랑의 법인세 신고내역 (단위: 천원, %) 사업연도 당초 신고금액 소득금액 소계 순 임대료 영업외수입 관리비 연료비 기타 ‘01.7.~’02.6 212,520 160,887 41,665 9,968

• 21,698 ‘02.7~’03.6 239,716 177,830 45,955 15,932

• 9,415 ‘03.7~’04.6 223,422 159,880 39,945 13,182 10,415

• ‘04.7~’05.6 208,649 140,342 34,918 13,041 20,348

• ‘05.7~’06.6 184,279 131,410 22,334 10,901 19,634

• ‘06.7~’07.6 224,334 163,936 32,411 8,151 19,836 12,888 ‘07.7~’08.6 234,437 164,368 43,614 8,206 18,249 10,765 합 계 1,292,920 1,098,653 217,228 71,175 70,233 54,765 <표2> ○○화랑의 판매∙관리비 신고내역 (단위: 천원, %) 사업연도 관리비 (1)+(2) 직접관리비(1) 간접관리비(2) 쟁점토지 임대료시가상당액 계 용역비 전력비 가스 수도비 급여및 상여금 기타 관리비 신고 임차료 ‘01.7~’02.6 198,675 160,887 17,100 16,812 14,099 83,275 19,389 48,000

• ‘02.7~’03.6 233,840 177,829 18,600 16,703 16,750 101,400 32,387 48,000

• ‘03.7~’04.6 242,452 159,880 18,600 15,946 15,249 103,000 41,657 48,000 125,319 ‘04.7~’05.6 224,550 140,342 20,209 15,708 17,532 103,825 21,275 46,000 111,473 ‘05.7~’06.6 244,028 131,410 15,052 16,236 18,674 103,975 44,491 45,600 104,678 ‘06.7~’07.6 214,065 168,936 13,200 16,157 18,686 103,975 16,448 45,600 131,296 ‘07.7~’08.6 227,556 164,368 19,990 15,250 18,220 105,935 22,561 45,600

• 합 계 1,585,166 1,098,652 122,751 112,812 119,210 705,385 198,208 326,800

• 가. 쟁점 소득세 부당행위계산의 부인시 쟁점토지 임대료의 시가를 산정함에 있어서, 청구인이 당해 토지의 임대소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시키기 위하여 특수관계법인에게 청구인들의 소유인 쟁점토지 중 100분의 18지분을 저가로 임대한 것으로 보아 특수관계법인이 임대한 전체 임대료가액을 쟁점토지의 공시지가와 그 지상건물의 기준시가의 비율로 안분계산한 청구인 소유지분의 임대료 상당액을 적정한 시가로 보아 종합소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령

○ 소득세법 제41조 【부당행위계산】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득∙사업소득∙일시재산소득∙기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 재산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 〇 소득세법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】

① 법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

2. 당해 거주자의 종업원 또는 그 종업원과 생계를 같이하는 친족

3. 당해 거주자의 종업원 외의 자로서 당해 거주자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이하는 친족

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 30 이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인

5. 당해 거주자와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 이사의 과반수이거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 50 이상을 출연하고 그중 1인이 설립자로 되어있는 비영리법인

6. 제4호 또는 제5호에 해당하는 법인이 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인

② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

1. (생략)

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.(단서 생략) 3.~5. (생략)

③ (생략)

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법 시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. 〇 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율∙이자율∙임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다. 〇 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】

① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1.~5. (생략)

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율∙요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율∙요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우 〇 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】

① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 및 동법시행령 제57조 제1항∙제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

• 다. 사실관계 및 판단

(1) ○○화랑이 특수관계자가 없는 제3자에게 쟁점토지와 쟁점건물을 임대하면서 체결한 임대차계약서에 의하면, 동 계약서 제3조 및 제4조에서 임대료 및 관리비(전기료, 수도료, 청소비, 오물수거비 등 관리상 경상비용)는 구분하여 약정하였고, 각 사업연도 손익계산서의 매출액란에 동 임대료 및 관리비수입을 임대료수입, 관리비수입 및 연료비수입으로 구분하여 계상한 것으로 나타난다.

(2) 처분청은 과세전적부심사결정(제2008-79호, 2008.11.5)에 따라 쟁점토지의 임대료 가액을 임대차계약서에서 구분하여 약정한 동 관리비(전기료, 수도료, 청소비, 오물수거비 등 관리상 경상비용)를 임대료 가액에서 제외하여 산정한 것으로 나타난다. (3) 법인세법 제52조 제1항 에서 “납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 부당행위계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.”고 규정하면서, 제2항에서 “제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율∙이자율∙임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 ”시가“라 한다)을 기준으로 한다.”고 규정하고 있고, 법인세법시행령 제89조 제1항 에서 “법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.”고 규정하고 있다.

(4) 부동산은 이른바 개별성(비동질성, 비대칭성)과 부동성으로 인하여 부동산 가격 및 수익 등을 개별화시키는 특성이 있는 점을 감안하여 보면 부동산임대의 경우에도 유사임대사례 보다는 특수관계자가 아닌 자 사이에 당해 부동산 자체의 임대사례가 있는 경우에는 그 임대가액이 시가에 근접하다고 볼 수 있으므로 이 건의 경우와 같이 쟁점토지 지상에 쟁점건물을 신축한 ○○화랑이 쟁점건물과 함께 특수관계자가 아닌 제3자에게 재임대한 사례가 있다면 그 재임대가액을 시가로 보는 것(국심 2004전359, 2004.12.4)이 부당행위계산부인시 시가를 원칙으로 규정하고 있는 관련법령의 취지에 부합한다고 할 것이다.

(5) 위 사실관계 및 관련법령을 종합해 보건대, 시가의 산정은 원칙적으로 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가액을 기준으로 하는 것이며, 쟁점토지와 쟁점건물을 제3자에게 임대한 가액이 있으면 이를 시가로 볼 수 있고, 이를 기준으로 쟁점토지의 적정임대료를 산정할 수 있는 경우에는 법인세법시행령 제89조 의 제4항 제1호의 규정에 의한 보충적 평가방법에 우선하여 위 제3자에 대한 재임대 가액을 기준으로 시가를 산정하는 것이 타당하다 할 것인 바, ○○화랑이 쟁점건물 및 쟁점토지 등을 제3자에게 임대하여 발생한 임대료 가액을 쟁점토지의 공시지가와 쟁점건물의 기준시가 비율로 안분계산한 후 쟁점토지분에 대한 적정임대수입금액을 산정하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 타당하다고 판단되는 바(국심 2007서1024, 2007.9.20.외 다수 같은 뜻), 청구인에게 한 이 건 종합소득세의 과세 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리한 결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.