피상속인의 경작기간과 청구인의 자경기간을 합하면 8년 이상 자경농지에 해당하는지 여부

○○○세무서장이 2008.7.24. 청구인에게 한 2006년 귀속 양도소득세 88,888,690원의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분은 청구인이 2006.12.26. 양도한 토지 중 ○○○ 전 2,824㎡, 같은 리 1074-1 전 1,026㎡에 대해 8년 이상 자경농지 양도에 대한 감면규정을 적용하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

• 가. 청구인은 1950.10.9. ○○○ 전 3,958㎡, 같은 리 1066-1 전 2,824㎡, 같은 리 1074-1 전 1,026㎡(이하 “쟁점농지”라 한다)를 아버지 이○○○(이하 “피상속인”이라 한다)으로부터 상속으로 취득하여 2006.12.26. ○○○공사에 양도(수용)하고 2007.2.28. 양도소득과세표준 예정신고 및 세액 442,246,670원을 자진납부하였다가 쟁점농지가 조세특례제한법제69조 규정에 의한 8년 이상 자경농지에 해당한다 하여 처분청에 2008.3.3. 양도소득세 88,888,690원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 나. 처분청은 쟁점농지에 대한 피상속인의 경작기간은 6개월에 불과하고, 청구인의 다른 세대원들은 ○○○구에 거주하였으며, 청구인만 쟁점농지소재지에 별도세대를 구성하였으므로 재촌자경농지로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 청구인의 실지 경작 여부도 확인할 수 없다하여, 8년 이상 자경농지 양도에 대한 감면규정의 적용을 배제하고 청구인의 경정청구에 대해 2008.7.24. 거부통지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2008.10.13. 이의신청을 거쳐 2009.1.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 처분청은 피상속인의 경작기간을 6개월로 보았으나, 이는 쟁점농지 중 1필지(○○○리 992)에 대한 것이고, 그 외 농지(○○○리 1066-1, 1074-1)의 경우는 피상속인의 경작기간을 2년 10개월로 보아야 하며, 피상속인은 6.25.때 사망하였고, 당시 청구인의 나이는 2세였으며, 쟁점농지 중 1066-1, 1074-1는 피상속인의 사망시점까지 2년 10개월 동안 직접 경작하였고, 청구인은 피상속인 사망 후, 형제자매가 없어 할머니, 어머니와 함께 3식구가 농사를 지으며 생계를 유지하였고, 결혼시(1975년 2월)까지 약 25년간 농지소재지에서 주소지를 변경한 사실이 없었으며, 쟁점농지소재지에서 초·중·고등학교를 졸업하고 어머니와 함께 농사를 지었으며, 농사 이외에는 다른 생계수단이 없었고, 혼인 후에도 쟁점농지를 경작하였는 바, 당시 초등학교에 다니는 딸(마○○○)의 생활기록부 및 경작당시 사진 등에 의해 경작사실이 확인된다. 또한 청구인은 1987.3.14. 자녀들의 교육문제로 일시적으로 ○○○동에 전입한 사실은 있으나, 1996.5.3. 다시 쟁점농지소재지로 전입하였으며, 그 후 양도일까지 남편과 함께 농번기, 공휴일 등 특별한 일이 있는 경우를 제외하고는 농삿일에 전념하였고, 경작기간 중 ○○○시청에 쟁점농지의 지목변경을 신청한 사실이 있으며 지목변경신청서, 담당공무원의 현지조사서 및 당시 현황사진 등에 의해 자경사실이 확인됨에도 처분청은 청구인이 어머니와 함께 농지소재지인 ○○○리 912에서 별도세대를 구성한 1996.5.3. 이후는 쟁점농지를 경작하지 않은 것으로 추정하였으나, 청구인은 쟁점농지를 직접 경작하였을 뿐만 아니라, 설사 위 기간을 제외하더라도 피상속인의 경작기간(2년 10개월), 혼인 전의 기간(7년 1개월) 및 세대원 전원이 전입하였던 기간(5년 5개월)만을 고려하더라도 8년 이상 자경요건을 충족하므로 처분청이 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작해야 한다는 개정규정을 적용하여 감면규정의 적용을 배제하는 것은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 결혼 전·후의 자경사실에 대한 입증자료로 농지소재지 주민 등의 자경사실확인서를 제출하고 있으나, 이는 사인간에 임의적으로 작성된 증빙으로 객관적인 증빙으로 볼 수 없으며, 청구인이 직접 영농에 소요되는 종묘·농약·비료 등 농자재의 구입 증빙과 영농에 필수적인 농기계를 보유하고 있었던 사실이 확인되지 아니한다. 또한 청구인이 단독세대를 구성한 1996.5.3. 이후는 자녀들이 미성년자로서 부모의 보살핌이 가장 필요한 시점으로 쟁점농지소재지에 거주하면서 가족이 거주하는 ○○○동을 오가며 경작하였다는 주장은 설득력이 없으며, 청구인의 쟁점농지 보유기간 동안의 사업자등록 현황을 보면 ○○○리 17-7에서 2001.9.7.부터 2003.6.9.까지 주택신축판매업을 영위한 사실이 확인되는 바, 동 기간은 단독 세대주로 쟁점농지소재지에 전입한 기간과 중복되고 있는 점 등으로 볼 때, 조세특례제한법 시행령제66조 제12항 규정에 의해 청구인이 영농 작업에 상시 종사하거나 당해 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였다고 볼 수 없으므로 처분청이 쟁점농지를 8년 이상 자경농지에 해당하지 아니하는 것으로 보아 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 피상속인의 쟁점농지 취득일로부터 양도일까지 8년 이상 재촌 자경한 농지로 보아 감면규정을 적용할 수 있는지 여부
• 나. 관련법령

○ 조세특례제한법 제69조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 8년 이상[괄호생략] 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상(비과세ㆍ감면 및 소액부징수 대상을 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

○ 조세특례제한법 시행령 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자”라 함은 8년[괄호생략] 이상 다음 각호의 1에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.(2006.2.9. 개정)

1. 농지가 소재하는 시ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역 (2001. 12. 31. 신설)

2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역(2001.12.31. 신설)

④ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 토지”라 함은 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각호의 1에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. 1. 양도일 현재 특별시ㆍ광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시(지방자치법 제3조 제4항 의 규정에 의하여 설치된 도ㆍ농복합형태의 시의 읍ㆍ면지역을 제외한다)에 있는 농지 중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역안에 있는 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지.(단서생략)

⑪ 제4항의 규정에 따른 경작한 기간을 계산함에 있어서 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다. 다만，상속인이 상속받은 농지를 경작하지 아니한 경우에는 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 양도하는 경우에 한하여 피상속인이 취득하여 경작한 기간을 상속인이 경작한 기간으로 본다.(2006.2.9. 신설)

⑫ 법 제69조 제1항에서 "직접 경작" 이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다. (2006. 2. 9. 신설)

○ 소득세법 시행령 부칙(2006.2.9. 대통령령 제19329호) 제23조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면에 관한 경과조치】 제66조 제11항 및 제12항의 개정규정을 적용함에 있어서 이 영 시행 전에 상속받은 농지로서 2008년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 제66조 제11항 및 제12항의 개정규정에 불구하고 종전의 규정에 의한다.

• 다. 사실관계 및 판단 처분청은 쟁점농지에 대한 피상속인의 경작기간은 6개월에 불과하고 청구인만 쟁점농지소재지에서 별도세대를 구성하여 실제로 재촌자경한 것으로 볼 수 없어 쟁점농지를 8년 이상 자경농지에 해당하지 아니한다고 보아 감면규정의 적용을 배제하였으며, 이에 대해 청구인은 쟁점농지를 아버지로부터 상속받았으며 쟁점농지 중 ○○○리 1066-1, 1074-1 농지의 경우는 피상속인의 경작기간을 2년 10개월로 보아야 하고, 피상속인은 6.25.때 사망하였으며 당시 청구인의 나이는 2세였고 청구인은 피상속인 사망 후, 형제자매가 없어 할머니, 어머니와 함께 3식구가 결혼시(1975년 2월)까지 약 25년간 농지소재지에서 농사를 지으며 주소지를 변경한 사실이 없고, 쟁점농지소재지에서 초·중·고등학교를 졸업하였으며, 어머니와 함께 자경하였음을 주장하면서 당시 청구인과 딸(마○○○)의 생활기록부 등을 제출하므로 이에 대해 본다.

(1) 처분청의 경정청구 검토조서에 의하면, 처분청은 청구인의 8년 이상 자경농지 양도에 대한 양도소득세 감면요구에 대해 피상속인의 경작기간이 6개월에 불과하고, 청구인은 가족들과 별도의 세대를 구성하였으며, 주택임대차계약 및 거주에 필요한 최소한의 요건인 전기, 수도, 가스, 전화 등을 사용한 증빙을 제출하지 못하고 있는 점 등으로 보아 청구인이 재촌 자경하였다는 주장은 신빙성이 없고, 조세특례제한법제69조 및 조세특례제한법 시행령제66조 규정에 의하면 청구인의 경우 “거주자로서 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것”에 해당하는 직접 경작 요건 등에 부합되지 아니하므로 청구인의 경정청구에 대해 거부처분하였다.

(2) 청구인은 1950.10.9. 쟁점농지를 피상속인으로부터 상속으로 취득하여 2006.12.26. ○○○공사에 양도(수용)하였고 쟁점농지 중 ○○○리 992는 피상속인의 경작기간이 6개월이나, 1066-1, 1074-1의 경우는 피상속인의 경작기간이 2년 10개월이고 피상속인은 6.25.때 사망하였으며, 당시 청구인의 나이는 2세로서, 청구인은 피상속인 사망 후, 형제자매가 없어 할머니, 어머니와 함께 3식구가 결혼시(1975년 2월)까지 약 25년간 농지소재지에서 주소지를 변경한 사실이 없는 것으로 나타난다.

(3) 쟁점농지에 대한 농지원부를 보면, 아래와 같이 농지소재지는 ○○○리 1066-1외 3필지이고, 면적은 5,508㎡, 지목은 전·답, 경작구분은 청구인이 자경하는 것으로 등재되어 있으며, 쟁점농지 중 ○○○리 992 농지는 농지원부에 등재되어 있지 아니한 사실이 확인된다. ○○○

(4) 청구인은 본인 뿐만 아니라, 딸 마○○○도 농지소재지에 있는 ○○○초등학교를 다녔음을 주장하면서 청구인과 딸의 ○○○초등학교 생활기록부를 제출하고 있는 바, 청구인의 초등학교 생활기록부에 의하면 청구인은 1949.10.25.생으로 어머니 신○○○의 직업은 농업, 입학일은 1963.4.6.이고 본적지는 ○○○리 912번지로 기재되어 있다. 또한 딸 마○○○의 초등학교 생활기록부에 의하면, 아버지(청구인의 남편)의 직업이 농업으로 기재되어 있고 ○○○초등학교에 입학하여 6년간 다니다가 6학년 때, ○○○동 소재 ○○○초등학교로 전학한 것으로 나타난다.

(5) 청구인은 쟁점농지소재지에서 직접경작하였음을 입증하는 증빙으로 농지소재지의 부면장 이○○○외 5인의 2008.2.25.자 인우보증서를 아래와 같이 제출하고 있는 바, 이○○○외 5인은 인우보증서에서 청구인은 1981년부터 1987년까지 5년 3개월, 1996년부터 2006년까지 10여년 동안 쟁점농지를 실제로 자경하였고, 1987년부터 1995년까지는 대리인이 경작하였으며, 쟁점농지가 수용되는 2006년까지 경작물이 있었고, 쟁점농지는 청구인의 부모, 조부모 역시 자경하면서 조상 대대로 경작하던 농지 임을 확인하고 있다.○○○

(6) 청구인의 주민등록상 주소지 변동내역을 보면, 청구인은 1949.10.25. 쟁점농지소재지에서 출생하여 1975년 결혼시 까지 농지소재지에서 거주하였고, 그 이후 ○○○시로 거주이전하여 1977.9.30.부터 1981.10.15.까지 5년 1개월, 1987.10.15.부터 1996.5.2.까지 8년 7개월간 농지소재지를 떠나 있었던 기간을 제외하고는 농지소재지에서 어머니와 함께 거주하였으며, 일반건축물대장에 의하면, 어머니 신○○○은 ○○○리 913-9(종전 912)에 목조주택 62.52㎡를 1927년부터 소유 및 거주한 것으로 나타난다. ○○○

(7) 쟁점농지 양도시 청구인은 사업시행자인 ○○○공사로부터 농지손실에 대한 실농보상금을 수령하였는 바, 그 수령내역을 보면 아래와 같이 ○○○리 1066-1, 같은 리 1074-1 농지에 대한 실농보상금은 청구인이 수령한 사실이 확인되나, 같은 리 992 농지는 서○○○(청구인의 외사촌 동생)가 수령한 것으로 나타난다. ○○○

(8) 청구인은 쟁점농지를 1950.10.9. 상속으로 취득하여 양도시까지 56년간 보유하였고, 쟁점농지소재지의 거주기간은 혼인 및 자녀교육 등의 이유로 일시적으로 전출한 기간을 제외하면 41년 임을 주장하는 바, 쟁점농지의 경작기간을 청구인이 주장하는 유형별로 분류하면, 아래와 같으며, 처분청은 “①피상속인 경작기간”만 자경기간으로 인정하였으나, 청구인이 어머니와 동일세대원으로 함께 거주하던 기간을 청구인의 자경기간으로 인정하는 경우, 자경기간은 32년 8개월이 된다.○○○

(9) 한편, 청구인은 2009.4.8. 조세심판관회의에 출석하여 의견진술을 하였는 바, 청구인은 농지소재지에서 태어났고, 아버지가 6.25.때 돌아 가셨는데, 당시 청구인의 나이는 2세였으며, 이후, 형제자매가 없어 할머니, 어머니와 함께 3식구가 농사를 지으며 살았고, 결혼시점인 1975년까지 약 25년간 농지소재지에서 주소지를 변경한 사실 없이 거주하면서 농사를 지었으며, 쟁점농지소재지에서 초·중·고등학교를 졸업하였고, 농사 이외에는 다른 생계수단이 없었으며, 혼인 후에도 쟁점농지를 경작하였고, 1987년경 자녀 교육문제로 ○○○동에 전입하였다가 다시 1996년에 쟁점농지소재지로 전입하여 양도일까지 남편과 함께 농사를 지었음을 진술하였다. 또한 농지원부에 ○○○리 992 농지가 기재누락된 사실은 최근에 알았고, 쟁점농지는 2005년에 논에서 밭으로 지목이 변경되었는데, 논농사는 기계식으로 해서 힘이 많이 들지 않지만, 밭농사는 노동력이 많이 소요되기 때문에 힘이 들어서 ○○○리 992 농지는 외사촌 동생인 서○○○에게 맡겼으며 동 지번에 대한 실농보상금도 서○○○가 수령하였으며, 청구인이 1996년부터 남편과 세대를 달리한 이유는 농사도 포기할 수 없고, 자녀 교육 문제도 있고 해서 본인은 어머니가 있는 농지소재지로 가고 남편은 ○○○동에 거주하게 되었음을 진술하였다.

(10) 처분청은 조세특례제한법 시행령제66조 제11항 및 제12항의 개정된 규정(2006.2.9. 개정)을 적용하여 청구인이 농작업의 1/2 이상 청구인의 노동력에 의하여 경작하지 아니하였다고 보아 감면규정의 적용을 배제하였으나, 소득세법 시행령부칙(2006.2.9. 대통령령 제19329호) 제23조에 의하면 2006.2.9. 이전에 상속받은 농지를 2008.12.31까지 양도하는 경우는 종전규정을 적용한다고 규정하고 있으며, 이 건의 경우 2006.2.9. 이전에 상속받은 농지로서 2006.12.26. 양도(수용)하였는 바, 위 부칙 규정의 적용대상이므로 처분청과 같이 개정 후 규정에 의해 자경 여부를 판단하는 것은 타당하지 아니한 것으로 보인다.

(11) 위 사실관계 등을 종합해 보면, 쟁점농지의 양도는 2006.2.9. 이전에 상속받은 농지를 2008.12.31까지 양도하는 경우에 해당하여 조세특례제한법부칙 제23조 규정의 적용대상이므로 개정 전 조세특례제한법 시행령제66조 제11항 및 제12항 규정의 적용대상이며, 개정 전 규정의 경우, 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인의 경작기간에 포함되고, “직접 경작”의 경우도 단순히 농지소재지에 거주하면서 자기가 직접 경작하는 경우 뿐만 아니라, 생계나 세대를 같이하는 가족이 경작한 경우도 포함되는 바, 청구인은 쟁점농지를 1950.10.9 상속으로 취득하여 양도시까지 56년간 보유하였고, 청구인이 어머니와 동일세대원으로 있던 기간을 청구인의 자경기간으로 인정하는 경우 자경기간은 32년 8개월이 되므로 쟁점농지는 위 관련 규정에 의한 8년 이상 자경농지 양도에 대한 감면요건을 충족한 것으로 보인다. 다만, ○○○리 992 농지는 농지원부에 기재되어 있지 아니하고, 실농보상금 수령자가 서○○○로 나타나므로 대리경작 농지로 보아 위 감면규정의 적용을 배제하는 것이 타당한 것으로 보인다. 따라서 처분청이 쟁점농지 중 ○○○리 1066-1 전 2,824㎡, 같은 리 1074-1 1,026㎡에 대해 조세특례제한법 시행령제66조 제11항 및 제12항(2006.2.9. 개정된 것)의 개정규정이 적용되는 것으로 보고 청구인의 자경기간이 8년 미만인 것으로 보아 8년 이상 자경농지 양도에 대한 감면규정의 적용을 배제하고 청구인에게 한 경정청구 거부처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.